I SA/Ke 32/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie określenia S. K. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w wysokości 64 459 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wszczął z urzędu w dniu 11 lutego 2014 r. w stosunku do S. K. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. Wszczęcie w stosunku do podatnika postępowania kontrolnego było następstwem postępowania kontrolnego wszczętego uprzednio w stosunku do T.-S. Spółki z o.o. z siedzibą w T. ("Spółka") w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług za 2008 r. Organ ustalił, że 30 kwietnia 2008 r. pomiędzy S.m K., a Spółką została zawarta umowa pożyczki w kwocie 4.000.000 zł. Według § 1 umowy środki pieniężne znajdują się w dyspozycji Spółki i zostały przekazane przez pożyczkodawcę w ramach wniesionego na mocy uchwały z dnia 19 grudnia 2007 r. aportu w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c., tj. T.-S. Import Export S. K. z siedzibą w T.. Oprocentowanie pożyczki strony umowy ustaliły w wysokości 7,5% wartości pożyczki w stosunku rocznym, płatne na konto pożyczkodawcy do dnia 15-ego każdego następującego po sobie miesiąca. W 2008 r. Spółka wypłaciła S. K. odsetki od ww. pożyczki w łącznej kwocie 172.606 zł. Spółka z kapitałem zakładowym w wysokości 50.000 zł została zawiązana w dniu 19 grudnia 2006 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło w dniu 19 grudnia 2007 r. uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki do kwoty 11.750.000 zł poprzez utworzenie 117.000 nowych udziałów o wartości po 100 zł każdy. Podwyższony kapitał został pokryty przez S. K. aportem w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej prowadzonego pod firmą T.-S. Import Export S. K. z siedzibą w T.. Wartość wnoszonego aportu została ustalona zgodnie z wyceną sporządzoną przez M. S. J. K. Sp. z o.o. Organ przedstawił bilans wnoszonego aportem przedsiębiorstwa, sporządzony na grudzień 2007 r. Organ wskazał, że w związku z wypłatą zysku dla S. K. za okres od 1 listopada 2007 r. do 31 grudnia 2007 r. na dzień 1 stycznia 2008 r. saldo początkowe konta "251-01 - pożyczka długoterminowa S. K." wykazywało stan 4.293.071,29 zł. Natomiast na dzień 31 grudnia 2008 r. wskutek dokonania pozostałych rozliczeń, w tym częściowej wypłaty kapitału w kwocie 293.071,29 zł, saldo końcowe przedmiotowego konta 251-01 wykazywało stan 4.000.000 zł. Organ wskazał na definicję umowy pożyczki zawartą w art. 720 § 1 K.c. oraz art. 155 § 2 i art. 348 K.c., z których wynika, że istotą umowy pożyczki jest uzyskanie przez biorącego pożyczkę władztwa nad określoną ilością rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku lub pieniędzy, czyli uzyskanie możliwości dysponowania określoną ilością rzeczy lub pieniędzy. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. umowa pożyczki z dnia 30 kwietnia 2008 r. nie została przez strony umowy wykonana. Środki pieniężne w kwocie 4.000.000 zł nie zostały przekazane przez pożyczkodawcę, tj. S. K. na rachunek bankowy Spółki jak również nie zostały wpłacone do kasy Spółki. Powyższe ustalenia znajdują potwierdzenie w piśmie z 9 kwietnia 2014 r., w którym podatnik wyjaśnił, że nie posiada żadnego potwierdzenia przekazania pożyczki udzielonej ww. umową. Wbrew argumentacji strony za przeniesienie posiadania środków pieniężnych, a co z tym się wiąże za wykonanie umowy pożyczki, nie można uznać przeksięgowania przez Spółkę kwot wyodrębnionych jako "zobowiązania" i wykazanych w pasywach przedsiębiorstwa wniesionego aportem do Spółki na konto "251-01 - pożyczka długoterminowa S. K.". Nie mógł bowiem powstać stosunek zobowiązaniowy pomiędzy przedsiębiorstwem prowadzonym pod firmą T.-S. Import Export S. K., a właścicielem tego przedsiębiorstwa - S. K.. Przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie posiada odrębnej od właściciela osobowości ani zdolności zaciągania zobowiązań. Przedsiębiorca jest jednocześnie właścicielem przedsiębiorstwa i odpowiada w sposób wyłączny i nieograniczony, zarówno majątkiem przedsiębiorstwa jak i majątkiem osobistym za wszelkie zobowiązania wobec osób trzecich. Nie ma natomiast żadnego wewnętrznego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy przedsiębiorcą, a właścicielem (właściciel nie ma żadnego roszczenia cywilnego wobec siebie jako przedsiębiorcy) a co za tym idzie zobowiązanie to nie może być przedmiotem aportu. W związku z powyższym organ stwierdził, że odsetki wypłacone podatnikowi z tego tytułu nie mogły zostać zaliczone do przychodów z kapitałów pieniężnych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U.2000.14.176 ze zm.) dalej zwana "u.p.d.o.f." jak również do żadnego ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-6 i 8 tej ustawy. W konsekwencji przedmiotowe przychody podlegają zaliczeniu do źródła przychodów wyszczególnionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., tj. do przychodów z innych źródeł i stosownie do art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f. podlegają opodatkowaniu łącznie z pozostałymi przychodami podatnika uzyskanymi w 2008 r. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał na art. 180 § 1, art. 181 Ordynacji podatkowej i podniósł, że ustalenie stanu faktycznego w sprawie jest możliwe na podstawie dowodów zebranych przez ten sam lub inny organ, w innym postępowaniu. Bezpodstawnie zatem strona podważa wykorzystanie w niniejszej sprawie dowodów zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego prowadzonego w stosunku do Spółki. Bez znaczenia pozostaje także akcentowana przez stronę okoliczność, że postępowanie kontrolne prowadzone w stosunku do Spółki na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie zostało prawomocnie zakończone. W niniejszej sprawie organ nie opierał się bowiem na rozstrzygnięciu postępowania kontrolnego prowadzonego w stosunku do Spółki, lecz na materiałach dowodowych zgromadzonych w tym postępowaniu. Organ nie uwzględnił też argumentacji podatnika, że podstawę rozstrzygnięcia stanowić mogą wyłącznie materiały zebrane w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec Spółki za okres od 1 stycznia 2008 r. Dokonując ustaleń, wbrew argumentacji strony, organ uprawniony był do analizy zdarzeń gospodarczych, które miały miejsce w roku poprzedzającym badany rok podatkowy. Przeprowadzenie takiej analizy wynikało z konieczności oceny zgodności ze stanem faktycznym argumentacji podatnika, według której przekazanie środków pieniężnych, o których mowa w umowie pożyczki miało miejsce w dniu 19 grudnia 2007r., tj. w dacie wniesienia do Spółki aportu w postaci prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie pozbawia walorów dowodowych zdarzeń, które w tym roku zaistniały ani nie wyklucza wzięcia pod uwagę takich zdarzeń przy ustalaniu stanu faktycznego dotyczącego kolejnych lat podatkowych. Odnosząc się do zarzutu podatnika, że od wypłaconych odsetek w wysokości 172.606 zł płatnik pobrał zryczałtowany podatek dochodowy, który nie został zaliczony na poczet zobowiązania określonego zaskarżoną decyzją organ odwoławczy wskazał na art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej i podniósł, że wskutek nieuwzględnienia przez stronę w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2008 r. przychodów z innych źródeł w kwocie 172.606 zł, organ wydał decyzję, w której określił wysokość zobowiązania podatkowego, nie zaś zaległości podatkowej. Ewentualne zaliczenie na poczet zobowiązania podatkowego określonego zaskarżoną decyzją zryczałtowanego podatku dochodowego w kwocie 32.795 zł wpłaconego przez Spółkę jako płatnika w dniu 1 czerwca 2010 r. w związku z zakwalifikowaniem dokonanej na rzecz podatnika wypłaty do przychodów z tytułu odsetek od pożyczki może być natomiast przedmiotem odrębnego postępowania. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. S. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania ewentualnie przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpoznania. Zarzucił naruszenie: - art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji o określeniu zobowiązania podatkowego za 2008 r., gdy w rzeczywistości nie istniały przesłanki prawne i faktyczne do jej wydania; - art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie przez organy obu instancji przepisów prawa materialnego i procesowego w warunkach bezstronności i z uwzględnieniem okoliczności korzystnych dla strony, złamania zasad prowadzenia postępowania przez obie instancje budzących zaufanie do organów poprzez błędną interpretację i zastosowanie przepisów prawa; - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezebranie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego, w konsekwencji oparcie decyzji na błędnych ustaleniach i nieprawidłowo wywiedzionych wnioskach; - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób ogólnikowy, bez uwzględnienia argumentów stron i bez analizy prawnej zarzuconych naruszeń poszczególnych artykułów, bez analizy prawnej nowych okoliczności i ich zastosowania do sytuacji podatnika, a wyłącznie ograniczenie się do zacytowania przepisów prawnych oraz przepisania ustaleń poprzednich organów czy wyroków sądowych, artykułów dotyczących podatku dochodowego wyszczególnionych w decyzjach organów obu instancji; - art. 720 K.c poprzez błędną jego interpretację, a następnie zastosowanie; - art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1891 K.p.c. poprzez zaniechanie ich zastosowania przez organy obu instancji w sytuacji, gdy zebrany materiał dowodowy a w szczególności złożone zeznania i oświadczenia strony w tym Spółki skazują na odmienną ocenę zawarcia i wykonania przedmiotowej umowy pożyczki miedzy skarżącą stroną, a Spółką niż czynią to organy skarbowe, a więc w sytuacji istnienia wątpliwości, o których mowa w wymienionych przepisach i nie wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie stosunku prawnego, z którym związane są skutki podatkowe; - art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie przy zastosowaniu przez organ kontroli skarbowej dowodów dotyczących okresu podatkowego, którego termin płatności podatku minął. Uzasadniając skargę podatnik wskazał, że wbrew obowiązującym przepisom, a w szczególności art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej i art. 1891 K.p.c., mimo odmiennej oceny treści umowy pożyczki, niż wynikająca z jej zapisów oraz odmiennych zeznań strony i oświadczeń pożyczkobiorcy, organy nie wystąpiły do sądu powszechnego z pozwem o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, lecz we własnym zakresie, odmiennie od stwierdzeń stron, dokonały takiego ustalenia, które jest całkowicie niezgodne nie tylko z wolą stron, ale także z faktycznym stanem rzeczy i obowiązującym prawem. Zdaniem skarżącego, w zaistniałej sytuacji, z uwagi na zachodzące wątpliwości ustalenie istnienia stosunku prawnego na drodze sądowej jest niezbędne dla oceny skutków podatkowych, a tym samym dla ustalenia wysokości podatku. W ocenie skarżącego organ błędnie interpretuje przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące umowy pożyczki. Z przepisu art. 720 Kodeksu cywilnego nie wynika bowiem, że udzielający pożyczkę musi wydać przedmiot pożyczki. Ważne jest tylko przeniesienie przedmiotu pożyczki, a nie samo jej wydanie, które może nastąpić dowolnie, byle pożyczkobiorca miał możliwość swobodnego dysponowania przedmiotem umowy pożyczki. W przedmiotowej sprawie, pieniądze będące przedmiotem umowy pożyczki znajdowały się we władaniu pożyczkobiorcy przed zawarciem umowy pożyczki, gdyż były przekazane w 2007 r. Według podatnika bezpodstawne jest ponadto wiązanie przez organ jego sprawy podatkowej z wynikami odrębnego postępowania prowadzonego w stosunku do Spółki. Istotne w sprawie jest bowiem, czy umowa pożyczki została zawarta między stronami i czy w związku z tym pożyczkobiorca miał obowiązek wypłacać pożyczkodawcy wymagane tą umową odsetki. Skarżący podniósł, że powoływanie się na dowody zebrane w postępowaniu kontrolnym prowadzonym w Spółce, według których kwota 4.000.000 zł nie została przekazana w 2007 r. na rachunek bankowy Spółki, nie dowodzi, że pieniądze w inny sposób nie zostały w tym roku przekazane Spółce. Z uwagi na fakt, że czynność ta miała miejsce w 2007 r. i dotyczyła roku podatkowego, za który zobowiązania podatkowe uległy przedawnieniu zgodnie z art. 70 Ordynacji podatkowej, w opinii skarżącego nie ma obowiązku udowadniania prawdziwości tych zdarzeń, a organy podatkowe dokonywania ustaleń w oparciu o dokumenty dotyczące 2007 r. Organy mogą opierać się zatem na zabezpieczonych przez UKS dokumentach Spółki od 1 stycznia 2008 r. oraz umowie pożyczki i oświadczeniach stron. Skarżący dodatkowo podniósł, że decyzje pokontrolne dotyczące Spółki za 2008 r. są nieprawomocne, nie mają mocy obowiązującej, oparte są na błędnych interpretacjach organów podatkowych i nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń związanych z wniesieniem do Spółki aportu przedsiębiorstwa należącego do podatnika. Podatnik nie zgodził się z twierdzeniem, że gdyby pieniądze, które Spółka zamierzała pożyczyć od podatnika jako swojego udziałowca wchodziły w skład przedsiębiorstwa wnoszonego w formie aportu, to środki pieniężne wierzytelności stałyby się własnością Spółki wskutek aportu, bez potrzeby dodatkowych umów lub ich zamiany na umowy pożyczki. Skarżący wskazał, że pieniądze, które były przedmiotem pożyczki nie weszły w skład podniesionego kapitału zakładowego na skutek wniesionego aportem przedsiębiorstwa, gdyż faktycznie nie stanowiły majątku wniesionej firmy, lecz były indywidualną własnością podatnika, pochodzącą z zysków tej firmy, które były opodatkowane i nie stanowiły majątku ruchomego tej firmy. Przedmiotowe środki pieniężne znajdowały się tylko w formie nieformalnego depozytu w księgach firmy wniesionej aportem do Spółki i skarżący mógł w każdym czasie zabrać te pieniądze z konta swojej firmy, czego jednak nie uczynił - w związku z czym, z chwilą ich przekazania wspólnie z wniesionym do Spółki aportem, stały się one zobowiązaniem Spółki wobec udziałowca, a zarazem wobec ich właściciela. Ze względu na fakt, iż Spółka nie była w stanie jednorazowo ich zwrócić podatnik zawarł w dniu 30 kwietnia 2008 r. formalną umowę pożyczki, z której to umowy wynikał obowiązek wypłaty odsetek będących przedmiotem sporu w sprawie. Do skargi podatnik dołączył dokumenty mogące w jego ocenie mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy w postaci protokołu przesłuchania podatnika w charakterze strony z dnia 17 maja 2013 r. i rozliczenia zysku przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu za lata 2002-2007. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o odrzucenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zasada legalności, wyrażona w art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2002.153.1269) obliguje sądy administracyjne do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Sąd administracyjny może wzruszyć zaskarżoną decyzję jedynie wówczas, gdy narusza ona przepisy prawa materialnego lub przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (art. 3 § 1 w związku z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 j.t.), zwanej dalej ,,ustawa p.p.s.a". Biorąc pod uwagę powyższe kryteria Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Istota sporu w sprawie niniejszej dotyczy oceny, kwestionowanych przez skarżącego, ustaleń organu w świetle których wypłacona S. K. w 2008 r. przez Spółkę T.-S. kwota 172 606,00 zł (tytułem odsetek od umowy pożyczki z 30.04.2008 r.) nie stanowi przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., lecz podlega zaliczeniu do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 w/w ustawy. Z przepisu art. 720 § 1 kodeksu cywilnego wynika, że istotą umowy pożyczki jest uzyskanie przez biorącego pożyczkę władztwa nad określoną ilością rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku lub pieniędzy, czyli uzyskanie możliwości dysponowania określoną ilością rzeczy lub pieniędzy. Elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy jest przeniesienie własności środków pieniężnych. W tym kontekście istotnym jest rozstrzygnięcie kwestii, czy pomiędzy S. K. a Spółką T.-S. została zawarta 30.04.2008 r. umowa pożyczki, której istotą było przeniesienie przez pożyczkodawcę na rzecz pożyczkobiorcy własności środków pieniężnych w kwocie 4 000 000 zł. Według zapisów zawartych w § 1 umowy z 30.04.2008 r. środki pieniężne znajdują się w dyspozycji T.- S. Spółki z o.o. i zostały przekazane przez pożyczkodawcę w ramach wniesionego na mocy uchwały z dnia 19.12.2007 r. aportu w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. T.-S. Import Export S. K. z siedzibą w T.. Jednocześnie zauważyć należy, że skarżący na żadnym etapie postępowania administracyjnego, także w skardze nie wykazał, że kwota 4000 000 zł została wyłączona z aportu poprzez zawarcie określonej czynności prawnej – stosownie do art. 552 kodeksu cywilnego. Gdyby taką czynność podjęto, to byłyby podstawy do uznania, że kwota 4 000 000 zł stanowi odrębną od stanowiących przedmiot aportu składników majątkowych, własność pożyczkodawcy S. K.. W sytuacji takiej jaka zaistniała w sprawie po dokonaniu aportu nie można przyjąć, że kwota ta stała się przedmiotem umowy pożyczki. Analizując zgromadzony materiał dowodowy zauważyć należy, że twierdzenia skarżącego, iż pieniądze, które były przedmiotem pożyczki nie weszły w skład podniesionego kapitału zakładowego na skutek wniesionego aportem przedsiębiorstwa, gdyż faktycznie nie stanowiły majątku wniesionej firmy, lecz były indywidualną własnością podatnika, pochodzącą z zysków tej firmy, a znajdowały się tylko w formie nieformalnego depozytu w księgach firmy wniesionej aportem do Spółki - pozostają w opozycji do istotnego dowodu omówionego wyżej tj. umowy pożyczki z 30.04.2008 r. Wbrew dalszej argumentacji skargi skarżący nie mógł w każdym czasie zabrać te pieniądze z konta swojej firmy, skoro z chwilą ich przekazania 19 grudnia 2007 r. jako część składowa aportu, stały się one własnością Spółki. Wobec powyższego bez wpływu na wynik sprawy jest argumentacja skargi odnosząca się do spornej pomiędzy organem i skarżącym kwestii wykonania umowy pożyczki i jej skutków prawnopodatkowych. Zbędne jest zatem odnoszenie się do zarzutów skargi związanych z powyższą sporną kwestią. Dokonując oceny faktów wynikających z zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a nie zakwestionowanych zarzutami skargi, podtrzymać należy tezę, że w sytuacji gdy środki pieniężne w kwocie 4 000 000 zł, stanowiły od 19 grudnia 2007 r. własność Spółki, podatnik tych samych środków pieniężnych nie mógł przenieść na rzecz tej Spółki w formie umowy pożyczki zawartej 30.04.2008 r. Na powyższą ocenę nie mają także wpływu stwierdzone w postępowaniu kontrolnym informacje, które w ocenie skarżącego miałyby świadczyć o zawarciu umowy pożyczki, że w związku z wypłatą zysku dla S. K. za okres od 1.11.2007 r. do 31.12.2007 r. na dzień 1.01.2008 r. saldo początkowe konta "251-01 - pożyczka długoterminowa S. K." wykazywało stan 4.293.071,29 zł. Natomiast na dzień 31.12.2008 r. wskutek dokonania pozostałych rozliczeń, w tym częściowej wypłaty kapitału w kwocie 293 071,29 zł, saldo końcowe przedmiotowego konta 251-01 wykazywało stan 4 000 000 zł. Skoro istniejące w sprawie okoliczności potwierdzają, że środki finasowe na dzień zawarcia umowy nazwanej pożyczką, nie stanowiły własności podatnika to, nie do zaakceptowania jest argumentacja skargi, iż wypłacona w 2008 r. S. K. przez T.-S. Spółkę z o.o. kwota 172 606,00 zł stanowiła odsetki od umowy pożyczki, które by podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Prezentując stanowisko, że nie została zawarta umowa pożyczki pomiędzy S. K. a T.-S. Spółką z o.o., Sąd jednocześnie uznaje za błędną argumentację organu opartą o analizę art. 720 § 1, art. 155 § 2 oraz art. 348 kodeksu cywilnego o zawarciu umowy pożyczki i braku jej wykonania. Pomimo rozbieżności dotyczących kwalifikacji prawnej czynności zawartej 30.04.2008 r. pomiędzy S. K. a T.-S. Spółką z o.o., Sąd w pełni akceptuje ostateczne ustalenia organu, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie takie, że odsetki wypłacone podatnikowi nie mogły zostać zaliczone do przychodów z kapitałów pieniężnych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. jak również do żadnego ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-6 i 8 tej ustawy. W konsekwencji prawidłowo organ przyjął, że przedmiotowe przychody (odsetki) podlegają zaliczeniu do źródła przychodów wyszczególnionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., tj. do przychodów z innych źródeł i stosownie do art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f. podlegają opodatkowaniu łącznie z pozostałymi przychodami podatnika uzyskanymi w 2008 r. W konsekwencji powyższych rozważań nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi stwierdzające naruszenie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 120 i 121, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 1891 K.p.c oraz art. 720 kodeksu cywilnego poprzez błędną jego interpretację, a następnie zastosowanie. Jak wyżej podkreślono w świetle faktów wynikających z prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego, dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne było dokonanie prawidłowej kwalifikacji prawnej czynności zawartej 30.04.2008 r. Skoro w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie budzi wątpliwości, że umowa pożyczki o której mowa w art. 720 § 1 kodeksu cywilnego, nie została zawarta, to wbrew zarzutom skargi zbędne było ustalanie zaistniałego pomiędzy skarżącym a Spółką stosunku prawnego w trybie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 1891 K.p.c. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. skargę jako niezasadną oddalił.