I SA/Ke 331/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 9 września 2021 r. sprawy ze skargi V. M. sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia ... nr ... w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki oddala skargę. 1. Postanowieniem z [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie: art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), dalej jako "Ordynacja podatkowa", po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez V. K. na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. nr [...], którym sprostowano z urzędu oczywiste omyłki pisarskie zawarte w decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. znak [...] w ten sposób, że na stronie 1 zdanie "kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy" zastępuje zdaniem "kwotę zobowiązania podatkowego za następujące okresy rozliczeniowe" – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. 1.1 W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że zastosowany przez organ pierwszej instancji tryb sprostowania decyzji z [...]. jest prawidłowy. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. zakwestionował spółce V. sp. z o.o. prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług dokonaną w złożonych deklaracjach [...] za okres IV kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r., ustalając, ze spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, posługiwała się nierzetelnymi fakturami VAT zakupu oraz wystawiała faktury sprzedaży niepotwierdzające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z treści uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji z [...] r. jednoznacznie wynika, że spółka w deklaracjach [...] nie wykazywała kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organ pierwszej instancji w sposób czytelny na stronach 30-31 decyzji przedstawił rozliczenie podatku od towarów i usług za okresy od IV kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r. według deklaracji złożonych przez spółkę z wykazywanymi kwotami zobowiązań podatkowych oraz rozliczenie prawidłowe wg organu podatkowego. Zgodnie bowiem z ustaleniami postępowania podatkowego prawidłowe zobowiązanie podatkowe wynikające z deklaracji za ww. okresy winno wynosić [...] zł i w takiej też wysokości zostało wykazane w sentencji decyzji tylko pod błędnym sformułowaniem "nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy". W związku z powyższym organ II instancji uznał, że w sentencji decyzji organ pierwszej instancji w sposób oczywisty odniósł się do zobowiązania podatkowego. Nie istniały bowiem żadne okoliczności, które dawałyby podstawę aby odnieść się do nadwyżki podatku naliczanego nad należnym. 2. Na powyższe postanowienie V. sp. z o.o. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, zarzucając rażące naruszenie prawa, które miało wpływ na wydanie zaskarżonego postanowienia, tj. art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez sprostowanie decyzji nr [...], wydanej [...] r. dla spółki, mimo że przepis ten nie może być w sprawie zastosowany. W związku z tym zarzutem skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych niezbędnych do celowego dochodzenia praw. 2.1 W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że wbrew twierdzeniom organu pierwszej instancji ze sporządzonego uzasadnienia sprostowanej decyzji nie wynika, że organ miał zamiar odwołać się do kwoty zobowiązania podatkowego za następujące okresy rozliczeniowe, a nie do kwoty podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. 2.2 W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: 3.1 Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U z 2021 r., poz. 137) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), zwanej dalej: "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Dokonując kontroli sąd, co do zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą, powinien jednak rozstrzygać w granicach danej sprawy, co wynika wprost z treści art. 134 § 1 p.p.s.a. K. się powyższymi kryteriami sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w stopniu skutkującym wyeliminowaniem go z obrotu prawnego. 3.2 Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Zgodnie z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. 3.3 Istota sporu w rozpoznanej sprawie sprowadzała się do oceny czy wystąpiły przesłanki z art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej umożliwiające organowi podatkowemu sprostowanie z urzędu oczywistych omyłek pisarskich. Zgodnie z treścią powyższego przepisu organ podatkowy może z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Wymienione w powyższym przepisie błędy i omyłki muszą być oczywiste. Oczywistość ta może wynikać z treści decyzji, sentencji i uzasadnienia lub akt sprawy, stanowi ona zarazem granicę przedmiotowej dopuszczalności sprostowania. Wskazuje jednoznacznie, że w tym trybie można naprawić jedynie oczywiste przeoczenia, czy zastosowanie niewłaściwego słowa, litery, czy cyfry lub też inną omyłkę pisarską o charakterze elementarnym, która co do zasady nie wpływa na treść i znaczenie prostowanej decyzji. W judykaturze zgodnie przyjmuje się, że przez "oczywistą omyłkę" należy rozumieć błąd, który nie wpływa na znaczenie merytoryczne aktu administracyjnego i jego charakter nie budzi wątpliwości w świetle ustalonego stanu faktycznego sprawy lub stanu prawnego (zob. np. wyrok NSA z 23 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1830/10 - LEX nr 1145425). Jak celnie doprecyzował znaczenie tego zwrotu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 20 lutego 2018 r. w sprawie I SA/Kr 822/17 (LEX 2483526) oczywista omyłka jest to błąd polegający na tym, że przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słów czy też omyłkę pisarską zostało wyrażone coś, co w sposób oczywisty i widoczny jest sprzeczne z myślą wyrażoną niedwuznacznie przez organ. Innymi słowy, oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami. Analiza akt rozpoznanej sprawy dowodzi, że zakwalifikowanie przez organ podatkowy jako oczywistej omyłki sformułowania zawartego w sentencji decyzji z [...] r. "kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy" zamiast "kwoty zobowiązania podatkowego za następujące okresy rozliczeniowe" w kontekście uzasadnienia tej decyzji mieści się w rozumieniu oczywistej omyłki, o której mowa w art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak zasygnalizowano to powyżej, przedstawiona ocena jest możliwa wyłącznie w oparciu o łączną analizę rozstrzygnięcia przedmiotowej decyzji oraz jej uzasadnienia, które stosownie do treści art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej stanowi integralną część tejże decyzji. Z uzasadnienia decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. w sposób jednoznaczny wynika natomiast, że spółka V. sp. z o.o. w zakwestionowanych przez organ kontroli deklaracjach [...] nie wykazywała kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Z przedmiotowego uzasadnienia wynika również, że na skutek przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że prawidłowe zobowiązanie podatkowe wynikające z deklaracji za okres od IV kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r. winno wynosić [...] zł, czemu organ podatkowy dał wyraz w wyliczeniach na kartach 30-31 decyzji podlegającej sprostowaniu. Wobec powyższego stwierdzić należy, że w ramach sprostowania nie doszło do zmiany stanu faktycznego ustalonego w decyzji podlegającej sprostowaniu, a zatem zarzut naruszenia art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej jest bezzasadny. 3.4 Mając na uwadze powyższe sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.