I SA/Ke 362/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawny w trybie uproszczonym w dniu 4 listopada 2021 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. 1.1 Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: dyrektor) postanowieniem z [...] r. nr [...] stwierdził niedopuszczalność zażalenia wniesionego przez J. P. na postanowienie Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. (dalej: naczelnika) z [...] r. nr [...] 1.2 Organ wyjaśnił, że naczelnik ww. postanowieniem nałożył na J. P. - wiceprezesa Zarządu A. Sp. z o.o. w J. karę porządkową w wysokości [...] zł za niezastosowanie się w wyznaczonym terminie bez uzasadnionej przyczyny do prawidłowego wezwania organu podatkowego. Powyższe postanowienie zostało wysłane za pośrednictwem poczty na adres siedziby spółki reprezentowanej przez J. P.. Po dwukrotnym awizowaniu w dniach 3 i [...] r. przesyłka wróciła do nadawcy, gdyż nie została odebrana przez adresata w terminie 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej, tj. do dnia [...] r. W dniu [...] r. do Ś. Urzędu Skarbowego w K. wpłynęło zażalenie J. P. na ww. postanowienie (data nadania na poczcie [...] r.). Postanowieniem z [...] r. nr [...] dyrektor stwierdził, że zażalenie to zostało wniesione z uchybieniem terminu. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z 17 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Ke 363/20 uchylił zaskarżone postanowienie dyrektora z [...] r. Sąd stwierdził, że organ odwoławczy naruszył przepisy postępowania, tj. art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej oraz art. 150 § 1 – 4 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd uznał, że w kontrolowanej sprawie nie doszło do skutecznego doręczenia stronie skarżącej postanowienia z [...] r. Nie było zatem podstaw do wydawania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia na to postanowienie. Organ odwoławczy może orzekać w przedmiocie zażalenia, gdy dojdzie uprzednio do skutecznego doręczenia postanowienia, na które zażalenie służy. 1.4 Powołując art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. ), dyrektor stwierdził, że postanowienie naczelnika z [...] r. nie zostało skutecznie doręczone stronie, tym samym nie weszło ono do obiegu prawnego. Nie jest zatem możliwe skuteczne wniesienie zażalenia od niego, a wadliwość ta nie może zostać usunięta na etapie postępowania przed dyrektorem. 2.1 Na powyższe postanowienie J. P. złożył skargę, zarzucając naruszenie: 1) art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej przez jego bezpodstawne zastosowanie i odmowę wszczęcia postępowania w sprawie z zażalenia na postanowienie naczelnika z [...] r., 2) art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej przez jego pominięcie i bezpodstawne przyjęcie, że "doręczenie odpisu postanowienia nie skutkuje wejściem jego do obrotu prawnego i nie wywołuje skutków prawnych. Jak wyżej wskazano za dzień doręczenia zaskarżonego postanowienia uznano [...] r." 2.2 W uzasadnieniu skargi podniósł, że zaskarżone postanowienie oznacza bezczynność organu polegającą na nierozpoznaniu zażalenia i odwołaniu się od niekorzystnego postanowienia naczelnika z [...] r. W związku z tym wniósł o uchylenie postanowienia i nakazanie organowi prowadzenia postępowania zażaleniowego. 3.1 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Zarzut bezczynności organu uznał za nieuzasadniony. Doręczenie prawomocnego orzeczenia i zwrot akt administracyjnych z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach do Izby Administracji Skarbowej w K. nastąpiło [...] r. Zaskarżone postanowienie wydane zostało [...] r. 4.1 W piśmie procesowym z [...] r. skarżący powtórzył zarzuty skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje: 5.1 Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz.137), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Przy czym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, jak też powołaną podstawą prawną, jest natomiast związany granicami sprawy (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa rozpoznana została w trybie uproszczonym. 5.2 Dokonana w powyższy sposób kontrola wykazała, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. 5.3 Ocena przedmiotowej sprawy wymaga w pierwszej kolejności dokonania analizy zaskarżonego postanowienia w kontekście wypełnienia wytycznych z prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 17 grudnia 2020 r. I SA/Ke 363/20. W wyroku tym Sąd stwierdził, że postanowienie naczelnika z [...] r. nr [...] w sprawie nałożenia na J. P. kary porządkowej nie mogło zostać uznane za skutecznie doręczone. Na zwrotnym potwierdzeniu odbioru postanowienia z [...] r., w którym wskazane powinno być miejsce pozostawienia pisma do odbioru, nie ma żadnej informacji gdzie zostało umieszczone zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki przy doręczaniu przez operatora pocztowego. Nie można zaś uznać doręczenia za skuteczne, w sytuacji gdy nie wiadomo, czy doręczyciel powiadomił adresata o nadejściu pisma i miejscu gdzie może je odebrać. Sąd wyraził stanowisko, że organ odwoławczy może orzekać w przedmiocie zażalenia, gdy dojdzie uprzednio do skutecznego doręczenia postanowienia, na które zażalenie służy. 5.4 Przepis art. 153 p.p.s.a. stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. Natomiast wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej i dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy. Mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (tak również A. Kabat [w] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 345). 5.5 W zaskarżonym obecnie postanowieniu z [...] r. dyrektor w pełni zastosował się do wskazań Sądu zawartych w uzasadnieniu wyroku I SA/Ke 363/20 stwierdzając, że postanowienie z [...] r. nie zostało skutecznie doręczone stronie. Brak skutecznego doręczenia postanowienia skutkuje zaś tym, że w obrocie prawnym nie istnieje akt, którym organ jest związany, a który mógłby zostać przez stronę zaskarżony. To przepis art. 212 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej ustanawia jako zasadę, że organ podatkowy, który wydał postanowienie jest nim związany od chwili doręczenia. Ze wskazanego unormowania wynika, że zaistnienie postanowienia w obrocie prawnym (oraz związanie jego skutkami zarówno strony jak i organu) zależy od poprawności doręczenia. Z kolei poprawność doręczenia aktu determinuje możliwość jego zaskarżenia. 5.6 Dyrektor prawidłowo zatem przyjął, że brak skutecznie doręczonego postanowienia z [...] r. wykluczało możliwość jego zaskarżenia (brak było przedmiotu zaskarżenia). W tej sytuacji zaistniała niedopuszczalność zażalenia, o której mowa w art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołaną regulacją, która na mocy art. 239 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do zażaleń, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność zażalenia. Przyczyny niedopuszczalności mogą mieć charakter podmiotowy lub przedmiotowy. Z przyczyn podmiotowych niedopuszczalność zażalenia zachodzi w razie wniesienia tego środka np. przez osobę niemającą zdolności do czynności lub przez podmiot niemający legitymacji do wniesienia zażalenia. Natomiast wśród przyczyn o charakterze przedmiotowym wymienia się także sytuację, gdy decyzja nie weszła do obrotu prawnego z uwagi na jej niedoręczenie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2012 r. I GSK 543/12, z 23 marca 2012 r. I FSK 609/11, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 5.7 Z powyższych względów niezasadne jest kwestionowanie poprawności stanowiska organu odwoławczego w kwestii niedopuszczalności zażalenia. Nie można też za zasadne uznać zarzuty skargi, że organ zamknął drogę do zbadania poprawności postanowienia z [...] r. oraz że nierozpoznając zażalenia pozostaje w bezczynności. W warunkach związania wytycznymi z wyroku I SA/Ke 363/20 oraz treścią powołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej, stwierdzenie niedopuszczalności zażalenia było w pełni prawidłowe. Przy tym wymaga dodania, że postanowienie o niedopuszczalności zażalenia ma charakter formalny, zamyka bowiem drogę do kontroli postanowienia w przedmiocie nałożenia kary porządkowej. W takim przypadku kontrola sądu administracyjnego ogranicza się do zbadania zgodności z prawem formalnego aktu, jakim jest postanowienie stwierdzające niedopuszczalność zażalenia. To zaś pozostaje w zgodzie z przepisami prawa, które organ prawidłowo powołał w zaskarżonym postanowieniu. 5.8 Nie jest zasadny zarzucany w skardze i piśmie procesowym zarzut naruszenia przepisu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, przez jego bezpodstawne zastosowanie. Stanowi on, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Wbrew twierdzeniu strony, organ nie stosował tego przepisu. W ocenie strony, naruszenie polegało również na odmowie zastosowania art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Jak wyżej podniesiono, kwestia braku doręczenia postanowienia z [...] r. została przesądzona prawomocnym wyrokiem i nie może być podważana na tym etapie postępowania. 5.9 Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.