I SA/Ke 422/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 listopada 2013 r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokata M. S. kwotę 312,20 (trzysta dwanaście 20/100) złotych, w tym 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi 1.1. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ("SKO", "Kolegium") decyzją z [..] r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. z [...] r. nr [...]w sprawie odmowy umorzenia H. K. zaległości podatkowych w podatku rolnym za 2010 r. i 2011 r. w kwocie 5308 zł. 1.2. W uzasadnieniu Kolegium wyjaśniło, że umorzenie zaległości podatkowych to kompetencja o charakterze uznaniowym. Oznacza to, że ustawodawca pozostawił organom podatkowym swobodę, co do zastosowania tej kompetencji i zakresu przyznanej ulgi. Daje ona organom podatkowym możliwość elastycznego reagowania na nieprzewidziane przypadki, uniemożliwiające podatnikom wywiązanie się z ciążącego na nich obowiązku podatkowego. Powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ wskazał, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. O ważnym interesie podatnika można mówić wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub nie mógł zapobiec. Natomiast pod pojęciem interesu publicznego rozumie się pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej (mieszkańcom gminy, miasta) lub całemu społeczeństwu. Powyższe przesłanki mają charakter ogólny i ich interpretacja jest możliwa na tle konkretnego stanu faktycznego. Organy podatkowe uprawnione są do własnej oceny interesu społecznego, słuszności interesu obywatela i o treści podejmowanego rozstrzygnięcia decydują okoliczności konkretnego przypadku, przy czym nawet jeżeli zajdą okoliczności uzasadniające umorzenie podatku, organ podatkowy może, ale nie musi dokonać umorzenia. Jeżeli organ podatkowy przeanalizował materiał zgromadzony w wyniku prowadzonego postępowania podatkowego i uznał, że powyższe przesłanki nie wystąpiły i odpowiednio uzasadnił swoją decyzję, to do niego należy wybór rozstrzygnięcia. 1.3. W ocenie Kolegium organ podatkowy I instancji prawidłowo zbadał sytuację finansową H. K. w oparciu o protokół o stanie majątkowym z dnia 1 marca 2013 r., pismo GOPS w S, pismo ARiMR z dnia 15 października 2008 r. i z dnia 6 listopada 2012 r., postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 23 czerwca 2003 r. Na tej podstawie uznał, że sytuacja wnioskodawcy nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowych. Przy czym Kolegium wskazało, że H. K. posiada duże gospodarstwo rolne o powierzchni 24,2229 ha fiz. o rocznej dochodowości 96013,60 zł (wg. Obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego według stawki za 2011 r.) oraz nie ma nikogo na utrzymaniu. W 2003 r. wnioskodawca nabył za 40.000 zł. zabudowaną nieruchomość położoną we wsi W, co wynika z postanowienia SR w B.Z. z dnia 23 kwietnia 2003r. Nadto jak wynika z pisma ARiMR z dnia 15 października 2008 r., syn zobowiązanego otrzymał dopłaty bezpośrednie z tytułu posiadania gruntów rolnych położnych w miejscowości S., K. G., M. w wysokości: w roku 2006 - 12 051,79 zł., w roku 2007 - 11 769,97 zł. H. K. nie wnioskował natomiast o przyznanie płatności. Dodatkowo z pisma GOPS w S. z dnia 31 października 2012 r., wynika, że syn zobowiązanego – J.K. pobierał świadczenia z pomocy społecznej: zasiłek celowy w roku 2010 w kwocie 170 zł., zasiłek celowy w roku 2011 w kwocie 230 zł., zasiłek okresowy w wysokości 238,50 zł. miesięcznie (I, II, III 2012r.) oraz zasiłek okresowy w wysokości 231 zł miesięcznie (X, XI, XII 2012r.). H. K. pomoc nie została przyznana z uwagi na przekroczenie kryterium dochodowego. Ponadto jak wynika z pisma GOPS w S. z dnia 16 kwietnia 2013r., H. K. posiada dwa budynki mieszkalne w miejscowości M. oraz w miejscowości W. Budynek w M. jest w złym stanie technicznym, jednakże zobowiązany może mieszkać w W.. W przedmiotowej sprawie nie zaistniały więc żadne nadzwyczajne, nagłe i wyjątkowe okoliczności uniemożliwiające zapłatę zaległości. 1.4. Kolegium stwierdziło, że wnioskodawca posiada gospodarstwo rolne, które z uwagi na dużą powierzchnię (24,2229 ha) oraz dobrą jakość gleb przy dobrym prowadzeniu powinno przynosić dochód wystarczający na pokrycie zobowiązań podatkowych. Bez znaczenia w ocenie Kolegium jest przy tym stan zdrowia zobowiązanego, który uniemożliwia mu pracę, bowiem ma on możliwość bądź to zatrudnienia osoby do prowadzenia gospodarstwa, wydzierżawienia gospodarstwa i uzyskiwania dochodów z tego tytułu, bądź też jego sprzedaży. Podatek rolny jest podatkiem typu majątkowego zależnym jedynie od faktu posiadania nieruchomości, a nie od tego czy nieruchomość jest użytkowana, czy też czy przynosi dochody lub straty. Zobowiązany pomimo wezwania z dnia 20 listopada 2012 r. nie doręczył do akt sprawy dokumentów o jakie prosił organ w związku z prowadzonym postępowaniem z wniosku samej strony. Zobowiązany nie zareagował również na wezwanie z dnia 28 listopada 2008 r. Tym samym w ocenie Kolegium skarżący nie współpracując z organem, nie składając dokumentów czy też oświadczeń o które prosił organ w w/w pismach sam podważył wiarygodność swoich twierdzeń o trudnej sytuacji materialnej i braku uzyskiwania dochodów. Odnośnie natomiast argumentów dotyczących "mostków", braku tytułów własności, sporów z sąsiadami, to te kwestie zostały skarżącemu już wyjaśniane wielokrotnie, a ponadto nie mają związku z przedmiotowa sprawą (pismo UG S. z dnia 12 listopada 2007 r. I z dnia 9 stycznia 2008 r., pismo zatytułowane "Wyjaśnienie" Inspektor M.B.). 1.5. Ponadto Kolegium wskazało, że wnioskodawca decydując się na posiadanie tak dużego gospodarstwa rolnego winien uwzględnić wynikające z tego zdarzenia konsekwencje prawnopodatkowe w postaci istnienia obowiązku zapłaty podatku. Zasadą jest bowiem płacenie podatków w terminach i wysokościach określonych przez prawo natomiast umorzenie zaległości podatkowych traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, gdyż prowadzi do uprzywilejowania jednych podatników kosztem pozostałych, którzy płacą podatki. Nie bez znaczenia w sprawie jest również istota podatku rolnego, który jest podatkiem typu majątkowego, a więc zależnym tylko od faktu posiadania gospodarstwa rolnego, nie zaś od tego, czy gospodarstwo to przynosi dochody (straty) lub czy podatnik dysponuje środkami pieniężnymi na zapłatę podatku. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że zobowiązanemu zostały w latach wcześniejszych (1995-2001) umorzone przez Wójta Gminy S. zaległości podatkowe na znaczną kwotę 22.584,55 zł., co jednakże nie wpłynęło na ustabilizowanie czy też na poprawienie sytuacji finansowej skarżącego. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na decyzję SKO H. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Nie precyzując kierunku rozstrzygnięcia, podniósł, że Kolegium nie wzięło pod uwagę jego sytuacji zdrowotnej, faktu że jest niezdolny do pracy w gospodarstwie. 2.2. Ponadto skarżący stwierdził, że nie może władać gospodarstwem. Na tym tle dochodzi też do konfliktów z sąsiadami. W związku ze sporami własnościowymi podatnik ma utrudniony dostęp do gruntów (brak mostków) i nie może przekazać gospodarstwa. 2.3. W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 3.2. Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd podzielił też, uznając za niewadliwe, ustalenia organu w zakresie stanu faktycznego, które znajdują potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. 3.3. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja SKO dotycząca odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku rolnym. Przystępując do rozważań w przedmiocie ulg podatkowych, należy zaznaczyć, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. 3.4. Podstawę rozstrzygnięcia stanowi art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, którego treść prawidłowo powołało Kolegium (pkt 1.2.). Użycie zwrotu "może" w tym przepisie oznacza, że decyzje organów podatkowych dotyczące udzielania ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Tak więc nawet w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazujących na istnienie chociażby jednej z przesłanek, o jakich mowa w powołanym przepisie ("ważny interes podatnika" lub "interes publiczny") organ nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia wnioskowanych zaległości. Rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej. Wymaga przy tym podkreślenia, że w przypadku postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia wystąpienia przesłanek umorzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika. Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sądową kontrolą nie jest natomiast objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. 3.5. Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II GSK 1000/09, lex nr 746018). Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (por. wyrok NSA z 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, lex nr 36843). 3.6. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdził, że organy obu instancji prawidłowo przeprowadziły postępowanie. Zgromadziły materiał dowodowy co do sytuacji materialnej skarżącego, przy tym w zakresie w jakim było to możliwe przy postawie skarżącego oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawa oceny materiału dowodowego. W tym zakresie organy sporządziły protokoły o stanie majątkowym zobowiązanego. Dysponowały informacjami z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w S. z 31 października 2012 r. i z 16 kwietnia 2013 r., postanowieniem SR w B.-Z. z 23 czerwca 2003 r., pismami Wójta Stopnicy z 12 listopada 2007 r. oraz 9 stycznia 2008 r. oraz pismem zatytułowanym "Wyjaśnienie" Inspektor M.B. Przy dokonywaniu oceny w kontekście przyznania ulgi organy wzięły pod uwagę fakt, że skarżący posiada duże gospodarstwo rolne w związku z tym za prawidłowe, w ocenie Sądu, należy uznać wnioski, że gospodarstwo to powinno przynosić dochód wystarczający na pokrycie zobowiązań podatkowych. Kolegium oceniło również wpływ stanu zdrowia wnioskodawcy na jego możliwości płatnicze przyjmując, że mimo iż stan ten uniemożliwia pracę, to zobowiązany ma możliwość bądź to zatrudnienia osoby do prowadzenia gospodarstwa, wydzierżawienia gospodarstwa i uzyskiwania dochodów z tego tytułu, bądź też jego sprzedaży. W tym kontekście nie pozostaje też bez znaczenia okoliczność, że podatek rolny jest podatkiem typu majątkowego zależnym jedynie od faktu posiadania nieruchomości, a nie od tego czy nieruchomość jest użytkowana i czy przynosi dochody lub straty. Dodatkowo należy zauważyć, że niezdolność do pracy wnioskodawcy określona orzeczeniem Lekarza KRUS miała charakter okresowy (do kwietnia 2013 r.) i w dacie podejmowania decyzji przez Kolegium nie znajdowała już potwierdzenia. Na ocenę możliwości płatniczych wpływa również fakt, że wnioskodawca nie ma nikogo na utrzymaniu i posiada dwa budynki mieszkalne. Ustalono też, że dopłaty bezpośrednie z AR i MR w latach 2006 i 2007 na grunty figurujące w rejestrach geodezyjnych na nazwisko skarżącego pobierał syn H. K.. Informacje te podważają więc wiarygodność twierdzeń skarżącego o utrudnieniach w dostępie do jego pola. Za trafny i przekonywujący należy również uznać argument organów, że skarżący będąc posiadaczem stosunkowo dużego gospodarstwa powinien przewidywać konsekwencje prawnopodatkowe związane z tym faktem. Niewątpliwie niegospodarność i zaniechania nie mogą uzasadniać przyznania ulgi podatkowej. Przy tym, uprzednio dokonywane przez organ umorzenia zaległości nie spełniły swojej roli, wnioskodawca wysuwa kolejne żądania, a stan niepłacenia podatku przybiera charakter permanentnego. 3.7. Zdaniem Sądu, ocena powyższych okoliczności, dokonana przez organy podatkowe w aspekcie przyznania ulgi podatkowej (umorzenia), nie wykracza poza granice przyznanego organom uznania administracyjnego i nie nosi cech dowolności. Oceny tej organy dokonały opierając się na sytuacji majątkowej wnioskodawcy, ustalonej na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w ramach przeprowadzonego postępowania. Słusznie przy tym organy zwróciły uwagę na fakt, że skoro postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych jest postępowaniem wszczętym na wniosek samego zainteresowanego, winien on współpracować z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności stanu faktycznego sprawy. W przypadku bowiem postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Podatnik musi mieć świadomość, że zgodnie z ogólną zasadą postępowania dowodowego, ciężar dowodzenia spoczywa na tym, kto wywodzi określone skutki prawne. Do niego należy inicjatywa dowodowa, choć organ podatkowy powinien dokonać weryfikacji dowodów przedstawionych przez stronę według zasad ogólnych, w szczególności z zachowaniem zasady wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym podatnik powinien współprzyczyniać się do gromadzenia dowodów i nie może czuć się zwolniony od współdziałania z organem podatkowym. Na ten aspekt zwrócił także uwagę NSA w wyroku z dnia 25 kwietnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 346/07, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdzając, że pomimo braku jednoznacznych regulacji ustawowych w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych udzielanych na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej nie można odrzucić tezy, że ciężar udowodnienia okoliczności, na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku, powinien także spoczywać na samym zainteresowanym. Wnioskodawca bowiem wskazując na przeszkody w zakresie możliwości uiszczenia podatku najczęściej sam dysponuje odpowiednimi dowodami mogącymi potwierdzić określone fakty. Należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wnioskodawca, nie odpowiadał na wezwania organu, dlatego te orzekły na podstawie zgromadzonego przez nie materiału dowodowego, który w takiej postaci dał im podstawę do odmowy umorzenia zaległości. 3.8. Powyższe okoliczności, w kontekście normy art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, dają podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do szczegółowego ustalenia sytuacji finansowej skarżącego. Odniosły się do wszystkich podnoszonych przez H. K. argumentów, szczegółowo uzasadniając rozstrzygnięcie. W procesie poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać ważny interes podatnika lub interes publiczny, nie naruszając przy tym przepisów postępowania podatkowego, w tym nie przekraczając granic określonych w art.191 Ordynacji podatkowej. 3.9. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Stosownie do § 19 w zw. z § 18 ust.1 pkt 1 lit. "c" oraz § 2 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (j. t. Dz. U. z 2013 r., poz.461) Sąd ustalił wynagrodzenie w przedmiotowej sprawie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej w kwocie 312,20 zł, w tym kwotę VAT oraz uiszczoną opłatę od pełnomocnictwa.