I SA/Ke 530/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Jacek Kuza, , Protokolant Sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi spółki A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne 1. uchyla postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] nr [...] 2. uchyla postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] znak [...] oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] znak [...] 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 340 zł. (trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia[...] . Nr [...] wystawionego na zaległości Spółki A. w W. w podatku od towarów i usług za styczeń 2001r. W uzasadnieniu decyzji organ podał, że w dniu [...] . Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił tytuł wykonawczy Nr[...] , obejmujący wymagalną na rzecz Skarbu Państwa od Spółki A. należność w podatku od towarów i usług za styczeń 2001r. powstałą w związku z zawyżeniem przez Spółkę kwoty zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Należność ta została określona w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia[...] ., nr: [...] utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr[...] . Na podstawie zawiadomienia Nr [...]nr [...] z dnia[...] . dokonano zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem – P. w W.. Powyższe zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego Nr [...] doręczono pełnomocnikowi Spółki w dniu 27 grudnia 2006r., natomiast Spółce w dniu 14 grudnia 2006r. W dniu 27 grudnia 2006r. należność została w całości zrealizowana. Pismem z dnia 18 grudnia 2006r., uzupełnionym w dniu 22 lutego 2007r. Spółka złożyła zarzuty na postępowanie egzekucyjne, w efekcie czego Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie z dnia[...] . nr [...] Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji, działający jako wierzyciel dochodzonej należności, na podstawie art. 5 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji był organem właściwym miejscowo i w związku z tym uprawnionym do dochodzenia obowiązku objętego tytułem wykonawczym z dnia[...] . Nr [...] Organ wyjaśnił również, że złożenie przez Spółkę wniosku o przyjęcie w trybie art. 224a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr: [...]nie powoduje wstrzymania wykonania decyzji z mocy prawa, ani też nie powoduje, że obowiązek nie jest wymagalny. Następnie organ wskazał na możliwość dobrowolnego uregulowania należności, którą Spółka miała przed wystawieniem tytułu wykonawczego i wszczęciem egzekucji administracyjnej i jednocześnie przed dniem doręczenia rozstrzygnięcia w sprawie wniosku o przyjęcie zabezpieczenia względnie o wstrzymanie wykonania decyzji. Odnosząc się do kwestii doręczenia odpisów tytułów wykonawczych pełnomocnikowi Spółki organ stwierdził, że doręczenie takie nie może być przedmiotem zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, bowiem kwestia ta nie została ujęta w zamkniętym katalogu podstaw do ich złożenia, wymienionych w art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach złożyła Spółka A. w W. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia podniosła naruszenie: - art. 33 pkt 2 w zw. z art. 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez zajęcie stanowiska przez Naczelnika, iż zasadne jest prowadzenie postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, w tym wystawienie tytułu wykonawczego w dniu[...]., pomimo tego, iż brak było wymagalności obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym ze względu na złożenie przez Spółkę wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] względnie o przyjęcie zabezpieczenia wykonania tej decyzji; - art. 19 §.1 w związku z art. 22 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - poprzez wydanie postanowienia przez Naczelnika z naruszeniem właściwości miejscowej organu egzekucyjnego i właściwości miejscowej wierzyciela; - art. 40 § 2 kpa w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 i art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez niedoręczenie ustanowionemu pełnomocnikowi tytułu wykonawczego, wszczynającego postępowanie egzekucyjne, a doręczenie ich Spółce, pomimo uprzedniego ponownego powiadomienia wierzyciela o ustanowieniu przez Spółkę pełnomocnika w zakresie egzekucji; - art. 6, art. 7 i art. 8 kpa w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - poprzez zachowanie się wierzyciela w sposób, który narusza zasadę postępowania przez organ państwa w sposób budzący zaufania do organów państwa. Uzasadniając zarzuty skarżąca podniosła, że wnioskiem z dnia 4 grudnia 2006 roku Spółka wniosła o wstrzymanie wykonalności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nr [...]z [...]r. w trybie art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej względnie o przyjęcie zabezpieczenia wykonania decyzji w trybie art. 224 a § 1 Ordynacji podatkowej. W sytuacji gdy wydane zostało postanowienie o sposobie złożenia zabezpieczenia oraz gdy zabezpieczenie to zostało złożone, organ podatkowy nie miał innej możliwości jak tylko wstrzymać wykonanie decyzji, czego jednak nie uczynił. Zdaniem Spółki oznaczało to brak wymagalności jej zobowiązania, a wystawienie tytułu wykonawczego było przedwczesne. Skarżąca zakwestionowała twierdzenie Naczelnika Urzędu Skarbowego jakoby w dniu 27 grudnia 2007r. zostało pełnomocnikowi doręczone zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego wraz z odpisem tytułu wykonawczego nr[...]. Wskazała, że w dniu tym pełnomocnik otrzymał jedynie dwa zawiadomienia o zajęciu praw majątkowych o numerach: [...]oraz [...] Tytuły wykonawcze zostały zatem doręczone jedynie Spółce. W dniu [...]. na podstawie art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dyrektor Izy Skarbowej wydał postanowienie nr[...]. Postanowieniem tym uchylił swoje postanowienie z dnia[...]. nr [...]oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia[...]. nr [...]i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że zasadny jest jeden z zarzutów skargi a mianowicie ten podnoszący nieprawidłowe doręczenie tytułu wykonawczego[...]. W związku z wydaniem tego postanowienia organ w odpowiedzi na skargę wniósł o umorzenie postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Uregulowanie to nakłada zatem na sąd obowiązek wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięć naruszających prawo w sposób o jakim mowa w art. 145 § 1 cyt. ustawy. Nadto zgodnie z dyspozycją art. 135 P.p.s.a na sądzie ciąży obowiązek zastosowania przewidzianych ustawą środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych czy podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga pod warunkiem , że jest to konieczne dla jej końcowego załatwienia. Inicjująca postępowanie sądowoadministracyjne skarga skonsumowana została częściowo wydanym w trybie autokontroli postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej. Należało zatem odpowiedzieć na pytanie czy w takiej sytuacji procesowej można było kontroli sądu poddać tak rozstrzygnięcie autokontrolne organu jak i uchylone nim rozstrzygnięcia organów obu instancji. Odpowiadając na powyższe w pierwszej kolejności wskazać należy, że po wniesieniu skargi do sądu niedopuszczalne jest wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności tychże decyzji czy postanowień. Jedynym możliwym do uruchomienia przez organ w takiej sytuacji trybem jest tzw. instytucja autokontroli unormowana w art. 54 § 3 P.p.s.a. Przepis ten stanowi, że organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Zapis ten stanowi zatem odstępstwo od zawartej w art. 110 k.p.a. zasady związania organu administracyjnego wydaną przez siebie decyzją od chwili jej doręczenia lub ogłoszenia. Wyjątkowy charakter tego przepisu powoduje, że nie może być on interpretowany rozszerzająco. Pierwszym z warunków pozwalających na zastosowanie tej instytucji jest uwzględnienie skargi w całości. W sprawie niniejszej warunek ten spełniony nie został albowiem jak wynika z uzasadnienia postanowienia z dnia[...] nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej uchylając zaskarżone rozstrzygnięcia organów uwzględnił tylko jeden z zarzutów skargi tyczący nieprawidłowego doręczenia tytułu wykonawczego. Skoro zatem postanowienie autokontrolne nie uwzględnia skargi w całości to stwierdzić należy, że wydane zostało z obrazą powołanego jako podstawa prawna art. 54 § 3 P.p.s.a. Po drugie, mimo, iż wspomniany wyżej przepis nie określa prawnych form uwzględniania skargi to przyjąć należy, że rozstrzygniecie wydane w tym trybie nie może sprawy cofać na etap postępowania administracyjnego, bowiem możliwość ta wykluczona została przez przekazanie sprawy do sądu wobec złożenia skargi. Uchylenie postanowień organów obu instancji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania ,od momentu wniesienia skargi jest wyłączną kompetencją sądu co oznacza , że takie rozstrzygnięcie organu również stanowi naruszenie art. 54 § 3 P.p.s.a. Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 6.X.2006r. II OSK 1190/05 (LEX nr. 288979) gdzie nadto Sąd ten wskazał, że w myśl art. 54 § 3 P.p.s.a. uwzględnienie skargi w całości następuje wówczas, gdy organ : 1. uchyla zaskarżoną decyzję w całości lub części i orzeka w tym zakresie co do istoty sprawy, 2. uchla zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu I instancji i orzeka o istocie sprawy, 3. uchyla zaskarżona decyzję i decyzję organu I instancji i umarza postępowanie przed organem I instancji. Skoro zatem przedstawione sądowi z wnioskiem o umorzenie postępowania w sprawie, ostateczne postanowienie autokontrolne dotknięte było wskazanymi wyżej wadami prawnymi to rozważyć należało możliwość jego eliminacji z obrotu prawnego zgodnie z dyspozycja art. 135 P.p.s.a. Jak wskazano wyżej artykuł ten nakazuje sądowi wyjście poza granice skargi i zajęcie się wszystkimi postępowaniami prowadzonymi w granicach tejże sprawy w rozumieniu materialnym. Biorąc pod uwagę, że w sprawie chodzi o rozstrzygnięcie tego samego stosunku materialnoprawnego to nie ma przeszkód by przyjąć, możliwość eliminacji z obrotu wadliwych rozstrzygnięć zapadłych już po wniesieniu skargi do sądu. Konsekwencją powyższego poglądu byłoby uznanie, że ostateczne, wadliwe rozstrzygnięcie wydane na podstawie art. 54 § 3 P.p.s.a. może być uznane za rozstrzygnięcie wydane " w granicach danej sprawy" w rozumieniu art. 135 ustawy P.p.s.a W związku z powyższym, postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej wydane w trybie art. 54 § 3 P.p.s.a., na podstawie art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt c P.p.s.a. należało uchylić, albowiem było to niezbędne do końcowego załatwienia sprawy, a nadto wskazana wyżej wadliwość rozstrzygnięcia na wynik ten miała istotny wpływ. Wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia[...]. wydanego w oparciu o zapis art. 54 § 3 P.p.s.a doprowadziło do powstania nowej sytuacji procesowej. Nie budzi wątpliwości, że postanowienie to " zastępowało" postanowienie ostateczne wydane w tej sprawie i w tym samym postępowaniu administracyjnym. Wzruszenie zatem autokontrolnego rozstrzygnięcia organu powoduje powrót do obrotu prawnego wyeliminowanego nim rozstrzygnięcia . Konsekwencją powyższego była konieczność oceny legalności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]nr [...]zaskarżonego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach Postanowieniem tym Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Zgodnie z art. 34 § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.jedn.Dz.U. z 2005 Nr 229 poz. 1954 ze zm.) zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7,9 i 10 tej ustawy, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnych także na podstawie art. 33 pkt.8 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela co do zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów o których mowa w art. 33 pkt 1-5 wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W postanowieniu z dnia 25 czerwca 2007r. zawarte zostało stanowisko wierzyciela – Naczelnika Urzędu Skarbowego - w zakresie złożonych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia[...]. Nr [...] wystawionego na zaległości Spółki A. w W. w podatku od towarów i usług za styczeń 2001r. Zarzuty zgłoszone przez Spółkę dotyczyły braku wymagalności obowiązku, co wskazane jest w art. 33 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z kolei postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na podstawie tytułu egzekucyjnego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, będącego jednocześnie organem egzekucyjnym. W niniejszej sprawie zaszła zatem tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego. Problem celowości wydawania postanowienia w sytuacji, gdy zachodzi tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego, był przedmiotem uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007r. w sprawie I FPS 4/06. W uzasadnieniu uchwały NSA wskazał, że rezultaty wykładni gramatycznej art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji prowadzą do nielogicznych wniosków, że w sytuacji, gdy wierzycielem i organem egzekucyjnym jest ten sam podmiot, organ egzekucyjny przed rozpatrzeniem zarzutów musiałby uzyskać stanowisko wierzyciela - a więc "uzyskać stanowisko od samego siebie" w zakresie zgłoszonych zarzutów. Należy sięgnąć zatem do wykładni systemowej i celowościowej. Wykładania ta prowadzi zaś do wniosku, że celem omawianej regulacji prawnej jest poddanie kontroli instancyjnej oraz, na dalszym etapie, kontroli sądowoadministracyjnej stanowiska wierzyciela niebędącego organem egzekucyjnym, skoro organ egzekucyjny związany jest takim stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów, o których mowa w przepisie art. 33 pkt 1-5 tej ustawy, oraz umożliwienie zobowiązanemu podjęcie polemiki z takim stanowiskiem wierzyciela. W konsekwencji tego NSA stwierdził, że wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa reprezentowany przez kierownika statio fisci- naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe. Podzielając powyższy pogląd, a nadto będąc z mocy art. 269 § 1 P.p.s.a. związanym stanowiskiem prawnym zaprezentowanym w cyt. wyżej uchwale NSA, należy stwierdzić , że postępowanie w sprawie stanowiska wierzyciela w niniejszej sprawie było bezprzedmiotowe albowiem wystąpiła tożsamość organu egzekucyjnego i wierzyciela. Prowadzenie zaś postępowania w przypadku jego bezprzedmiotowości stanowi naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Wobec stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania w sprawie stanowiska wierzyciela, odnoszenie się do zarzutów skargi było niecelowe. Rozpoznając ponownie sprawę organ uwzględni powyższe stanowisko i wyda stosowne rozstrzygnięcie. Z powyższych względów należało na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w związku z art. 135 i 134 § 1 P.p.s.a uchylić zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające go postanowienie organu pierwszej instancji. Orzeczenie o kosztach wydano w oparciu o art. 200 P.p.s.a.