I SA/Ke 554/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga,, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 listopada 2010r. sprawy ze skargi M. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. 1. Akt organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania. 1.1. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 28 czerwca 2010r., nr (...) Minister Finansów stwierdził, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania przychodu ze sprzedaży wskazanych we wniosku składników majątku, stanowiących środki trwałe za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jest prawidłowe, natomiast w zakresie uznania nieumorzonej wartości ww. środków trwałych za koszty uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, jest nieprawidłowe. 1.2. W przedmiotowym wniosku M. M. wskazała, że zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej. Jej małżonek zamierza darować jej całość prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa. Małżonkowie pozostają w rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Po otrzymaniu przedsiębiorstwa zostanie założona ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wnioskodawczyni w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej niektóre ze środków trwałych będzie sprzedawać, a uzyskane w ten sposób pieniądze przeznaczać w części na potrzeby firmy. Sprzedaży podlegać będą środki trwałe w postaci nieruchomości oraz inne np. maszyny, środki transportu. 1.3. W związku z powyższym zadano pytanie: Czy sprzedaż poszczególnych środków trwałych otrzymanego przedsiębiorstwa, będzie traktowana jako sprzedaż w działalności gospodarczej, tzn. przychodem będzie wartość należna, a kosztem uzyskania przychodu nieumorzona wartość środka trwałego? Zdaniem wnioskodawczyni, w przypadku dokonywania sprzedaży poszczególnych środków trwałych otrzymanego przedsiębiorstwa będzie traktowana jak sprzedaż w działalności gospodarczej tzn. przychodem będzie wartość należna, a kosztem uzyskania nieumorzona wartość środka trwałego. Wnioskodawczyni przytoczyła art. 14 ust. 2 i art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.). Przychód ze zbycia środka trwałego pomniejszony o dochód z tego zbycia ustalony w sposób zgodny z przepisem odpowiada nieumorzonej wartości środka trwałego. Wnioskodawczyni uważa, iż wartość nieumorzoną należy potraktować jako koszt uzyskania przy sprzedaży poszczególnych środków trwałych. Uznając stanowisko wnioskodawczyni w zakresie uznania przychodu ze sprzedaży wskazanych we wniosku składników majątku, stanowiących środki trwałe za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, za prawidłowe Minister Finansów przytoczył art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i ust. 2c u.p.d.o.f. W przedmiotowej sprawie następuje zbycie nieruchomości, maszyn, środków transportu i innych stanowiących środki trwałe składników majątku, wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tych środków trwałych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) będzie traktowany jako przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. 1.4. Uznając stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe w pozostałym zakresie Minister Finansów wskazał, że dochód ze sprzedaży ww. środków trwałych, wnioskodawczyni zobowiązana będzie ustalić w oparciu o art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. Przepis ten określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. środków trwałych (również nabytych nieodpłatnie) nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości: przychodu z odpłatnego zbycia, wartości początkowej środka trwałego, sumy odpisów amortyzacyjnych. Wprawdzie przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego pomniejszony o dochód z tego zbycia, ustalony w sposób określony w tym przepisie odpowiada nieumorzonej wartości środka trwałego, nie oznacza to jednak, iż wartość ta można potraktować za koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Na przeszkodzie temu stoi przepis art.23 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.f. Wydatki opisane w tym przepisie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. Minister Finansów zauważył jednak, że skoro w złożonym wniosku wskazano, iż przedmiotowe środki trwałe zostały nabyte nieodpłatnie, a więc wnioskodawczyni nie poniosła wydatków na ich nabycie (a innych wydatków związanych z ich otrzymaniem we wniosku nie wskazano), to co do zasady na gruncie niniejszej sprawy ww. przepis nie będzie miał zastosowania. Powyższe nie oznacza jednak, iż zbywając ww. środki trwałe wnioskodawczyni nie może ustalić dochodu z ich zbycia w sposób określony w art. 24 ust. 2 zdanie 2 i pkt 1 u.p.d.o.f., jako różnica między uzyskanym przychodem, a wartością początkową wskazaną w ewidencji środków trwałych (...) powiększoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (co w istocie odpowiada nieumorzonej wartości środka trwałego). Powyższy przepis, nie przewiduje możliwości uwzględnienia niezamortyzowanej wartości środka trwałego, jako kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku stanowiących środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej. 1.5. Wnioskodawczyni wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji i uznanie jej stanowiska za prawidłowe w części dotyczącej uznania nieumorzonej wartości środków trwałych za koszty uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia. Wnioskodawczyni podtrzymała swoje stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz wskazała, że podobne stanowisko w podobnej sprawie zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010r., sygn. IPPB1/415-241/10-2/ES. 1.6. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji prawa podatkowego. 2. Skarga do Sądu. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego, wnioskodawczyni wniosła o jej uchylenie w części dotyczącej nie uznania nieumorzonej wartości środka trwałego za koszty uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia. Zarzuciła naruszenie art. 14, art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 14 ust. 2 i art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. 2.2. W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała swoje stanowisko, iż w przypadku dokonywania sprzedaży poszczególnych środków trwałych otrzymanego przedsiębiorstwa będzie traktowana jak sprzedaż w działalności gospodarczej, a kosztem uzyskania przychodu będzie nieumorzona wartość środka trwałego. Skarżąca przytoczyła treść art. 14 ust. 2 pkt 1 oraz art. 24 ust.2 u.p.d.o.f. i podniosła, że identyczne stanowisko w bardzo podobnej sprawie zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010r. nr IPPB1/415-241/10-2/ES (opublikowanej w Gazecie Prawej w artykule pt. "Dochód ze sprzedaży budynku powiększa się o odpisy amortyzacyjne"), który podkreślił, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m. in. nieruchomości (również nabytych nieodpłatnie), nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości: przychodu z odpłatnego zbycia, wartości początkowej środka trwałego, sumy odpisów amortyzacyjnych. W ocenie skarżącej mając powyższe na uwadze oraz treść powołanych przepisów prawa, należy uznać, iż dochód ze zbycia środka trwałego będzie stanowiła różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, gdy przedmiotem sprzedaży będą budynki i budowle podlegające amortyzacji. Ponadto, skarżąca wskazała, że przychód ze zbycia środka trwałego pomniejszony o dochód z tego zbycia ustalony w sposób zgodny z przepisem odpowiada nieumorzonej wartości środka trwałego. Zdaniem skarżącej wartość nieumorzoną należy potraktować jako koszt uzyskania przy sprzedaży poszczególnych środków trwałych. 2.3. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - powoływanej dalej jako ustawa p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Sąd wskazuje także, iż orzeczenie w sprawie zostało oparte wyłącznie na zaprezentowanym w sprawie stanie faktycznym, w którym uwzględniono m.in. treść wniosku. 3.2. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja nie narusza przepisów prawa. 3.3. Spór pomiędzy stronami dotyczy odpowiedzi na pytanie czy w przypadku dokonywania sprzedaży poszczególnych środków trwałych otrzymanego przedsiębiorstwa koszt uzyskania przychodu będzie stanowić nieumorzona wartość środka trwałego. Na tak postawione pytanie organ interpretujący odpowiedział negatywnie. Co znamienne zaś, zarówno organ, jak i skarżąca przywołują te same przepisy (odpowiednio pkt 1.3. i 1.4.) oraz prowadzą takie samo wnioskowanie. Zdaniem Sądu należy w pełni podzielić stanowisko organu, że dochód ze sprzedaży środków trwałych skarżąca zobowiązana będzie ustalić w oparciu o art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. Przepis ten określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. środków trwałych (również nabytych nieodpłatnie) nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości: przychodu z odpłatnego zbycia, wartości początkowej środka trwałego oraz sumy odpisów amortyzacyjnych. Co słusznie również podkreślił interpretator przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego pomniejszony o dochód z tego zbycia, ustalony w sposób określony w tym przepisie odpowiada nieumorzonej wartości środka trwałego. Stanowisko to w pełni podzieliła również skarżąca (pkt 2.2.). Ponadto przywołana przez skarżącą, niejako na poparcie jej stanowiska, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawiera tożsame wnioskowanie, co zawarte w zaskarżonej interpretacji. Sama skarżąca wskazuje również, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m. in. nieruchomości (również nabytych nieodpłatnie), że wskazany przepis art.24 ust 2 u.p.d.o.f. nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych. 3.4. Reasumując Minister Finansów prawidłowo uznał, iż mimo że dochód ze zbycia środka trwałego, ustalony w sposób określony w przepisie art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f. odpowiada nieumorzonej wartości środka trwałego, to nie oznacza to jednak, iż wartość tą można potraktować za koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Na przeszkodzie temu stoi przepis art.23 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.f. Wydatki opisane w tym przepisie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. Co znamienne jednak w niniejszej sprawie z wniosku o interpretację wynika, iż przedmiotowe środki trwałe zostały nabyte nieodpłatnie, a więc wnioskodawczyni nie poniosła wydatków na ich nabycie (a innych wydatków związanych z ich otrzymaniem we wniosku nie wskazano). Do stanu faktycznego niniejszej sprawy ww. przepis nie będzie miał więc zastosowania. Tym samym nie została spełniona również podstawowa przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.. Stanowisko przeciwne strony, którego zresztą skarżąca w żaden sposób nie argumentuje, nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach. Nie oznacza to oczywiście, co słusznie też podkreślił interpretator, że zbywając wskazane środki trwałe wnioskodawczyni nie może ustalić dochodu z ich zbycia w sposób określony w art. 24 ust. 2 zdanie 2 i pkt 1 u.p.d.o.f., jako różnica między uzyskanym przychodem, a wartością początkową wskazaną w ewidencji środków trwałych (...) powiększoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (co w istocie odpowiada nieumorzonej wartości środka trwałego). 3.5. Ponadto wbrew zarzutom strony skarżącej, przy wydaniu przedmiotowej interpretacji nie został naruszony art. 14 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, minister właściwy do spraw finansów publicznych sprawuje ogólny nadzór w sprawach podatkowych. Przy czym w złożonej skardze nie sprecyzowano, na czym miałoby polegać to naruszenie. 3.6. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej, bowiem zaskarżoną interpretację indywidualną wydano działając na podstawie przepisów prawa. Udzielona interpretacja jest zgodna z przepisami prawa materialnego, zawiera ocenę stanowiska wnioskodawczyni wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a więc spełnia wymogi stawiane jej przez art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. 3.7. Z powyższych względów stanowisko organu, wbrew zarzutom skargi, nie narusza przepisów prawa materialnego, jak również przepisów prawa procesowego. Dlatego Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.