I SA/Ke 612/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Banach, Asesor WSA Andrzej Mącznik (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2023 r. przy udziale Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Kielcach W. K. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] 2022 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K.(dalej: kolegium) decyzją z [...]2022 r. nr [...], po rozpoznaniu odwołania od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy C. (dalej: burmistrz) z [...] 2022 r. nr [...], utrzymało w mocy decyzję w zaskarżonej odwołaniem części dotyczącej punktu 2 o umorzeniu postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłatach za korzystanie z przystanków znajdujących się na terenie Gminy C. w okresie od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2015 r. Kolegium wyjaśniło, że A. C., wykonująca przewozy pod nazwą Usługi Handel-Transport A. C. zwróciła się do burmistrza o stwierdzenie i zwrot wraz z odsetkami nadpłaty z tytułu bezpodstawnie naliczanej opłaty za korzystanie z przystanków komunikacyjnych, których zarządzającym jest Gmina C.. Opłata została naliczona na podstawie uchwały nr VII/38/2011 z 28 marca 2011 r. w sprawie ustalenia stawki opłat za korzystanie z przystanków komunikacyjnych na terenie gminy Chmielnik. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z 7 lutego 2018 r. II SA/Ke 1/18 stwierdził nieważność tej uchwały. Wyrok uprawomocnił się 13 kwietnia 2021 r. wobec oddalenia przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej Rady Miejskiej w C. w sprawie I GSK 2209/18. Strona złożyła wniosek 15 kwietnia 2021 r. i dotyczył on okresu od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2017 r. Wymienioną na wstępie decyzją burmistrz w punkcie 1. orzekł o stwierdzeniu nadpłaty za korzystanie z przystanków w okresie od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2017 r. w kwocie [...] zł z odsetkami, w punkcie 2. umorzył zaś postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłatach za korzystanie z przystanków w okresie od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2015 r. A. C.złożyła odwołanie w części dotyczącej punktu 2. Kolegium wyjaśniło, że opłata za korzystanie z przystanków powinna być uznana za niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym, o której mowa w art. 60 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Uznanie zatem tej opłaty jako niepodatkowej należności budżetowej o charakterze publicznoprawnym, skutkuje tym, że w stosunku do tej opłaty zastosowanie mają przepisy ustawy Ordynacja podatkowa dział III. Dla określenia początku i końca terminu przedawnienia prawa do zwrotu nadpłaty istotne jest więc uwzględnienie daty złożenia przez wnioskodawcę wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w kontekście brzmienia art. 70 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie jest to data wniosku z 15 kwietnia 2021 r. Złożenie przez stronę wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty wraz z oprocentowaniem spowodowało, że organ uwzględnił zapis art. 70 Ordynacji podatkowej stanowiący, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Na mocy przepisu art. 80 § 3 Ordynacji podatkowej złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty. Termin przedawnienia opłaty za korzystanie z przystanków liczony winien być, mając na uwadze specyfikę tych opłat i datę złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Złożenie przez stronę wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty wraz z oprocentowaniem w dniu 15 kwietnia 2021 r. i uwzględnienie przez organ art. 70 Ordynacji podatkowej skutkowało zasadnym umorzeniem postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłatach za korzystanie z przystanków autobusowych za okres od roku 2011 do 2015. Skargę na decyzję złożyła A. C.. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji w skarżonej części - orzekającej w punkcie 2. o umorzeniu postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty za korzystanie z przystanków znajdujących się na terenie Gminy C. w okresie od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2015 r. Zarzuciła, że decyzja w skarżonej części została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7, 77 § 1 i 107 § 3 k.p.a. Jak wynika z powołanej podstawy prawnej wymienionej decyzji, organ rozstrzygnął na podstawie art. 72 § i pkt 1 i art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tak więc wniosek strony potraktował jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatkowej. Argumentowała, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 80 § 2 Ordynacji podatkowej) oraz prawo do jej zwrotu (art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej), traktując te prawa odrębnie tak co do sposobu dochodzenia, jak i skutków ich realizacji. Zatem czym innym jest stwierdzenie nadpłaty, a czym innym jest jej zwrot. Zwrot nadpłaty nie zawsze wymaga decyzyjnego stwierdzenia, zaś stwierdzenie nadpłaty nie zawsze oznacza jej faktyczny zwrot. Skarżąca podniosła, że nie kwestionuje, że na mocy przepisu art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Jednak terminy zwrotu nadpłaty określa przepis art. 77 tej ustawy. Zawarty w art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej termin odnosi się do wygaśnięcia prawa do zadysponowania nadpłatą. Przyjąć zatem należy, że najpierw musi zostać przeprowadzone postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Dla rozpoczęcia pięcioletniego biegu terminu przedawnienia zwrotu nadpłaty koniecznym jest ujawnienie nadpłaty, co winno mieć miejsce decyzją kończącą postępowanie podatkowe w tej sprawie. W zaskarżonej decyzji organ winien był uwzględnić wniosek skarżącej także i w skarżonej części, tj. stwierdzić również nadpłatę z tytułu opłaty za korzystanie z przystanków komunikacyjnych na terenie Gminy C. za okres od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2015 r. wraz z należnym oprocentowaniem. Dopiero od dnia uprawomocnienia się tak wydanej decyzji rozpocząłby się pięcioletni okres biegu przedawnienia. W praktyce przedawnienie zwrotu nadpłaty nastąpiłoby z końcem 2027 r., a nie jak zostało orzeczone z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stanowisko takie ma swoje źródło prawa m.in. w prawomocnej decyzji kolegium z [...] 2020 r. znak [...]. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach sygn. akt II SA/Ke 1/18 zapadł w dniu 7 lutego 2018 r. Zgodnie z nim stwierdzona została nieważność uchwały nr VII/38/2011 z 28 marca 2011 r. w sprawie ustalenia stawki opłat za korzystanie z przystanków komunikacyjnych na terenie gminy Chmielnik. Uchwałodawca wywiódł jednak skargę kasacyjną w sprawie. Na jej rozstrzygnięcie oczekiwać należało do 13 kwietnia 2021 r., kiedy to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem sygn. akt I GSK 2209/18 skargę tę oddalił. Dopiero ten wyrok dał podstawę faktyczną do złożenia przedmiotowego wniosku. To spowodowało, że możliwość złożenia przez skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty i jej zwrot została przesunięta w czasie o ponad 3 lata. To właśnie w celu zapobieżenia takim mechanizmom ustawodawca postanowił, że najpierw musi zostać przeprowadzone postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty i dalej, że dla rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zwrotu nadpłaty koniecznym jest ujawnienie nadpłaty. Decyzją z [...] 2022 r. nr [...] (a także decyzjami w tożsamych sprawach z [...] 2022 r. nr [...] i 3 lipca 2020 r. nr [...]) kolegium zajęło stanowisko tożsame ze stanowiskiem skarżącej wyrażonym niniejszą skargą. Jednak już kolejną, skarżoną niniejszym skargą organ zajął stanowisko odmienne. Zmieniając podstawę prawną, przedmiotową opłatę uznał za przedawnioną. Organ naruszył tym samym zasadę zaufania do organów podatkowych. Pozbawionym podstawy faktycznej i prawnej było składanie wniosku o stwierdzenie i zwrot przedmiotowej nadpłaty w czasie, kiedy w obrocie prawnym pozostawała jeszcze podstawa prawna naliczania opłat za przystanki, tj. przed dniem 13 kwietnia 2021 r. (dniem wydania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, który podstawę tę prawomocnie wyeliminował z obrotu prawnego). Dopiero ten wyrok dał podstawę faktyczną do złożenia przedmiotowego wniosku. W orzecznictwie przyjmuje się co do zasady, że zobowiązanie do zwrotu nienależnego świadczenia ma charakter bezterminowy. Praktycznie wszystkie samorządy w Polsce zwracały poczynione dawniej niż w ciągu ostatnich 5 lat przed złożeniem odpowiednich wniosków, nadpłaty opłat za wydanie karty pojazdu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podniósł ponadto, że organy podatkowe zobligowane są do stosowania przepisów ustawy, z uwzględnieniem zapisów art. 70 Ordynacji podatkowej. Takie stanowisko zaprezentowane zostało także w decyzji kolegium, na którą wskazuje skarżąca. Podkreślono w niej, że do rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zwrotu nadpłaty konieczne jest jej ujawnienie po zakończeniu postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Sądy administracyjne zostały wyposażone w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowienia, sąd bada ich zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259, określanej dalej jako "p.p.s.a."). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. Realizując wyżej określone granice kontroli, sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja kolegium nie narusza prawa. Jak wynika z akt sprawy, organ I instancji orzekł merytorycznie o stwierdzeniu nadpłaty za okres od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2017 r. (pozostający poza przedmiotem zaskarżenia zawartym w odwołaniu). Natomiast w części wniosku za okres od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2015 r. umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Kolegium stwierdziło, że od końcowej daty tego okresu, czyli od 2015 r. upłynął pięcioletni termin przedawnienia, wobec czego organ I instancji zasadnie umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłatach za korzystanie z przystanków autobusowych za okres od roku 2011 do 2015. Zdaniem skarżącej, w sprawie należało przeprowadzić takie postępowanie i stwierdzić nadpłatę, a termin przedawnienia jej zwrotu nastąpiłby dopiero w 2027 r. Stanowisko skarżącej nie jest prawidłowe. W sprawie nie budzi wątpliwości, że przepis art. 70 Ordynacji podatkowej znajduje zastosowanie także do opłaty za korzystanie przez operatora i przewoźnika z przystanków komunikacyjnych lub dworców. Wynika to z treści art. 16 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1343) w zw. z art. 3 pkt 3 lit. c Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 3 pkt 3 lit. c Ordynacji podatkowej ilekroć w ustawie jest mowa o podatkach – rozumie się przez to również opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe. Do zwrotu opłat wskazanych przez skarżącą we wniosku z 15 kwietnia 2021 r. mają zatem zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej. Jak wynika z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego podatku lub nienależnie zapłaconego podatku. Zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2 – który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie – z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jak i wniosku o zwrot nadpłaty zostało ograniczone terminem. W myśl bowiem art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. W przepisie tym określono instytucję utraty prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty na skutek swego rodzaju przedawnienia. Oznacza to, że po upływie określonego terminu nie można skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego. Termin ten jest terminem prawa materialnego o charakterze prekluzyjnym, który nie podlega przywróceniu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 11 marca 2009 r. I FSK 1907/07; z 2 grudnia 2021 r. III FSK 431/21; dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl). Na mocy art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Mając to na uwadze należy stwierdzić, że termin przedawnienia opłat naliczanych za 2015 r. przedawnił się z końcem 2020 r. W tym samym też terminie, zgodnie z powołanym art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, wygasło prawo skarżącej do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w opłatach za 2015 r. Analogicznie, jeszcze wcześniej wygasło prawo do złożenia takiego wniosku za poprzednie okresy, za które skarżąca uiszczała opłatę. Stosownie do treści art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Zaznaczyć trzeba, iż w niniejszej sprawie wniosek skarżącej dotyczył okresu od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2017 r. Wszczęcie postępowania nastąpiło na wniosek, w tak zakreślonych przez stronę granicach. Dopiero w toku postępowania w części dotyczącej okresu od 13 czerwca 2011 r. do 31 grudnia 2015 r. organ mógł stwierdzić, iż w niniejszej sprawie zachodzi bezprzedmiotowość postępowania, co prowadziło do konieczności umorzenia jego części na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej (organ I instancji wskazał przepis art. 105 § 1 k.p.a. dotyczący bezprzedmiotowości postępowania, co nie miało wpływu na wynik rozstrzygnięcia). Wskazać należy, że bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu (wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2003 r., III SA 2225/01, Biul. Skarb. 2003, nr 6, s. 25). Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość może mieć charakter pierwotny, czyli powstać przed wszczęciem postępowania, jak też wtórny i pojawić się w toku już trwającego postępowania, lecz bez względu na moment jej powstania wszczęte postępowanie podlega umorzeniu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 15 lipca 2014 r., III SA/Wr 299/14, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 czerwca 2022 r., VIII SA/Wa 171/22; pierwszy dostępny na orzeczenia.nsa.gov.pl). W okolicznościach niniejszej sprawy zasadnie zatem kolegium wskazało, że należało umorzyć postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłatach za korzystanie z przystanków autobusowych za okres od roku 2011 do 2015. Wniosek z 15 kwietnia 2021 r. złożony został bowiem do organu w momencie, kiedy opłaty należne do 2015 r. były już przedawnione. Odnosząc się do zarzutów skargi należy podkreślić, że w sprawie rozstrzygana była kwestia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w związku z czym argumenty odnoszące się do zwrotu nadpłaty i terminu jej przedawnienia nie mogą zostać uwzględnione. Pozostałe twierdzenia skarżącej również nie mogą odnieść skutku. Jak trafnie zauważyło kolegium w odpowiedzi na skargę, jako organ podatkowy zobligowane jest do stosowania przepisów prawa, w tym art. 70 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że bez znaczenia dla sprawy pozostaje też kwestia daty wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny. Poza zakresem sprawy pozostają także poglądy decyzji nie stanowiących przedmiotu zaskarżenia w przedmiotowym postępowaniu. Należy jeszcze dodać, że wbrew twierdzeniu skargi, kolegium prowadziło postępowanie w sposób budzący zaufanie podatnika do organów podatkowych, uwzględniając zasadę prawdy obiektywnej. W postępowaniu tym zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy, w zgodzie z przepisami art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.