I SA/Ke 746/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 746/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 kwietnia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie: Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Protokolant: ref.staż. Emilia Kundera, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12.04.2006 r. skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1993 roku oddala skargę I SA/Ke 746/05 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] w sprawie [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołania J. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1993 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami, które na dzień złożenia wniosku wynosiły [...] zł, zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał na uznaniowy charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Podniósł, ze stosownie do art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) umorzenie zaległości podatkowych jest uzasadnione jedynie w przypadkach spowodowanych czynnikami, na które podatnik nie może mieć wpływu, które miały wpływ na sytuację podatnika i zagrażały jego egzystencji. Z uwagi na fakt, że podatnik w toku postępowania podnosił, iż przyczyną powstania zaległości była błąd w interpretacji prawa przez Urząd Skarbowy na etapie postępowania wymiarowego, organ odwoławczy wyjaśnił okoliczności, które przyczyniły się do powstania zaległości. Wskazał, że zobowiązanie podatkowe za miesiąc sierpień 1993 r. zostało ustalone przez Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] nr [...]. Izba Skarbowa, po rozpatrzeniu odwołania podatnika decyzją z dnia [...] znak [...] zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy. Naczelny Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 30 marca 1995 r. sygn. akt SA/Kr 2142/94 oddalił skargę na powołaną decyzję. Organ podniósł iż, Urząd Skarbowy uwzględniając zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Krakowie zawarte w wyroku z dnia 9 listopada 1995 r., umorzył decyzją znak [...] część podatku za miesiąc sierpień 1993 r. tj. kwotę [...] zł( po denominacji). Kwota ta stanowiła różnicę między ustalonym przez urząd podatkiem należnym wyliczonym od obrotu z tytułu sprzedanych samochodów, a należnym podatkiem wyliczonym od marży. Wbrew twierdzeniom podatnika, zaległość nie wynika z nieuwzglęnienia przez organy podatkowe podatku VAT do marży, lecz z odliczenia podatku naliczonego w nieprawidłowej wysokości. W ocenie organu sytuacja materialna podatnika jest trudna. Skarżący otrzymuje rentę w wysokości [...] zł. po potrąceniach, oraz prowadzi działalność gospodarczą- usługi taxi z której otrzymuje dochód w wysokości około [...]zł Posiada spółdzielcze lokatorskie prawo do zajmowania dwupokojowego lokalu mieszkalnego, którego wyposażenie stanowi wyłączną własność byłej żony, żona ponosi wszystkie wydatki związane z utrzymaniem mieszkania. Nie posiada majątku, świadcząc usługi taxi korzysta z samochodu syna stosownie do zawartej umowy użyczenia. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że trudna sytuacja materialna podatnika nie może uzasadniać całkowitego umorzenia zaległości podatkowej, do powstania której przyczynił się, podkreślił, że podatnik nie podjął żadnej próby dobrowolnej jej spłaty. W ocenie organu zaległość nie powstała na skutek zdarzeń losowych, uwzględnienie wniosku i umorzenie zaległości byłoby niesprawiedliwe wobec podatników płacących podatki, obarczałoby społeczeństwo skutkami błędów w działalności podmiotów gospodarczych. Podniósł, że wszelkie ulgi są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i sprawiedliwości podatkowej. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach J. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zarzucił naruszenie art. 122 i art. 187 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz 60 ze zm.) przez nie podjęcie wszelkich działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego oraz brak wyczerpującego uzasadnienia decyzji. Zdaniem skarżącego organ odwoławczy wydając decyzję opierał się na materiale zebranym przez organ pierwszej instancji, mimo, że upływ czasu dezaktualizuje dotychczasowe ustalenia. Stanowi to naruszenie art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Powołując się na art. 217 Konstytucji R P podniósł, że umorzenie zaległości podatkowej jest jednym z elementów kształtowania ciężarów podatkowych. W jego ocenie interes podatnika w rozumieniu art. 67§1 Ordynacji podatkowej należy widzieć szeroko, mając na względzie nie tylko sytuacje nadzwyczajne ale także normalną sytuację ekonomiczną, w tym wysokość dochodów, konieczność ponoszenia kosztów leczenia. Dochody w granicach[...] zł. z których musi pokryć koszty leczenia i żywności oraz spłatę, w związku z toczącym się postępowaniem egzekucyjnym, nie pozwalają na uiszczenie zaległości nawet w systemie ratalnym. Podniósł, że umorzenie zaległości podatkowej nie jest uwarunkowane zaistnieniem zdarzenia losowego, nie muszą jednocześnie wystąpić obydwie przesłanki umorzenia interes publiczny i uzasadniony interes podatnika. Podstawą umorzenia zaległości może być przesłanka ważnego interesu podatnika która nie zawsze musi się wiązać z interesem publicznym. Pismem złożonym w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w dniu 12 kwietnia 2006 r. skarżący przedstawił okoliczności które jego zdaniem są przyczyną powstania zaległości, podtrzymał zastrzeżenia do postępowania wymiarowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumenty, zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podniósł, że na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy nie mają wpływu zastrzeżenia podatnika dotyczące postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Ocenie sądów podlega zatem zgodność aktów administracyjnych, w tym przypadku decyzji z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. O uprawnieniach i obowiązkach stron postępowania, wynikających z przepisów prawa materialnego rozstrzygają organy administracji publicznej w ramach przysługujących im w tym zakresie kompetencji. Oceniając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z uwzględnieniem kryterium legalności należy stwierdzić, że decyzja ta nie narusza prawa. Art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłata prolongacyjna mogą być umorzone w przypadku uzasadnionym interesem publicznym lub ważnym interesem podatnika. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej w trybie decyzji administracyjnej w indywidualnej sprawie zbudowana jest przy pomocy uznania administracyjnego, organ może ale nie musi umorzyć zaległość podatkową. Organowi przysługuje prawo wyboru rozstrzygnięcia. Sformułowanie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych, szczególnych względów społecznych i gospodarczych nie obliguje organu podatkowego do zastosowania instytucji umorzenia w każdym przypadku (por. wyrok NSA z dnia 10.08. 1999 r. sygn. I SA/Wr 1344/97). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono pogląd, że jeżeli decyzja została wydana zgodnie z prawem, to choćby w ocenie Sądu była niesłuszna, nie podlega uchyleniu, ponieważ Sąd ten nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji. (por. wyrok SN z dnia 19marca 1985 r. III ARN 18/83 N P. z 1987r. nr 2, str. 119 ) A zatem kontroli Sądu nie podlegają względy słuszności i celowości. Uznanie administracyjne jest ograniczone dyrektywami wyboru, interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. Użyte pojęcia interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodnie z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności, nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa, materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość wobec prawa, zaufanie obywateli do organów władzy itp. Ocena czy istnieją przesłanki do zastosowania ulgi musi być poprzedzona prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, wyczerpująco zebranym materiałem dowodowym ( art. 187 Ordynacji podatkowej ), dokładnym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji podatkowej ) oraz wszechstronnym i wnikliwym rozważeniem materiału dowodowego ( art. 191 Ordynacji podatkowej ).Organy podatkowe nie naruszyły wskazanych przepisów postępowania, zbadały sprawę w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy, oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. Zaskarżona decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego. Organy podatkowe prawidłowo powołały się na wyjątkowy charakter ulgi, wskazały, że umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, odstępstwem od zasady powszechności płacenia podatków. Dokonana ocena, że brak jest podstaw do umorzenia zaległości podatkowej nie jest oceną dowolną. Organy ustaliły sytuację materialną skarżącego, który utrzymuje się z renty w wysokości [...] zł netto i prowadzonej działalności gospodarczej- usługi taxi z której osiąga dochód około [...] zł, z tym, że usługi te świadczy samochodem użyczonym przez syna, nie posiada żadnego majątku. Jednocześnie powołały się na fakt, że podatnik nie ponosi kosztów związanych z utrzymaniem mieszkania, że część zaległości została J. K. umorzona. Podniosły, że umorzenie zaległości byłoby niesprawiedliwe w stosunku do innych podatników. W ocenie Sądu organ odwoławczy nie naruszył art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Wbrew zarzutom skargi organ odwoławczy rozpoznając sprawę opierał się na aktualnych, na datę wydania decyzji, danych o sytuacji materialnej skarżącego. W protokole sporządzonym w dniu 19 września 2005 r. skarżący złożył oświadczenie, że jego sytuacja materialna nie uległa zmianie, organ odwoławczy nie był zatem zobowiązany do dokonywania własnych ustaleń. Podnieść należy, ze zasada wynikająca z art. 122 Ordynacji podatkowej, że obowiązek ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności obciąża organ podatkowy podlega ograniczeniom. W sytuacji, gdy podatnik zmierza do uzyskania korzyści majątkowej w postaci ulgi, ciężar wykazania okoliczności uzasadniających zasadność ulgi obciąża podatnika. Podatnik powołując się na stan zdrowia, konieczność ponoszenia kosztów leczenia nie przedłożył żadnych dowodów na tę okoliczność. Wydając zaskarżoną decyzję organy uwzględniły zarówno interes podatnika jak i interes publiczny. Podkreślić należy, ze wierzyciel podatkowy w przeciwieństwie do wierzyciela w cywilno-prawnych stosunkach zobowiązaniowych, nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publiczno-prawną. Istotne są z punktu widzenia zasady równości i powszechności opodatkowania kryteria prawne rezygnacji z wierzytelności podatkowej przez jej umorzenia (por. R. Mastalski, J. Zubrzycki "Ordynacja podatkowa Komentarz" Oficyna Wydawnicza Unimex Wrocław 2000 r. str. 88). Fakt, że organy podatkowe rozpatrując sprawę uwzględniły jako przesłankę rozstrzygnięcia zarówno interes publiczny jak i ważny interes podatnika jest uzasadnione treścią art. 67§ 1 Ordynacji podatkowej. Użyty spójnik-- lub " wyraża możliwość zamienną, co oznacza, że obie przesłanki mogą stanowić podstawę rozstrzygnięcia. Orzeczenia NSA na które powołuje się skarżący zostały wydane jednostkowych sprawach, zwracają uwagę na konieczność szczegółowej analizy przez organy sytuacji materialnej podatnika. Organy podatkowe, szczególnie organ odwoławczy taką analizę przeprowadziły, opierając rozstrzygnięcie na danych przedstawionych przez skarżącego. Nie mają wpływu na rozstrzygniecie zarzuty podatnika dotyczące postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego. Przedmiotem postępowania nie mogą być argumenty dotyczące innych postępowań zakończonych decyzjami ostatecznymi. Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie wskazuje istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności faktyczne oraz podstawę prawną decyzji, zawiera wykładnię zastosowanych przepisów prawnych. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.