I SA/Ke 784/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 784/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 kwietnia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Sędziowie: Sędzia WSA Maria Grabowska, Asesor WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant: ref. staż. Łukasz Pastuszko, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19.04.2006 r. sprawy ze skarg E.F. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2003 roku z dnia [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2003 roku z dnia [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 rok oddala skargi I SA/Ke 784/05 U Z A S A D N I E N I E Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżonymi decyzjami z dnia [...]o nr: [...], [...], [...] po rozpoznaniu odwołania E.F. utrzymał odpowiednio w mocy: -decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], znak: [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2003 r. w kwocie [...] zł; -decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], znak: [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2003 r. w kwocie [...] zł; -decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], znak: [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2003 r. w kwocie [...]zł. Jak ustalił organ podatkowy w wyniku kontroli rzetelności deklarowanych przez E. F. podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres kwiecień, maj i lipiec 2003 r. stwierdzono zawyżenie podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez P.H.U. A. K. K., które dokumentowały zdarzenia fikcyjne. Organ podatkowy I instancji uzyskał od Naczelnika Urzędu Skarbowego informację, z której wynika, że K.K. zgłosił w dniu 23.03.2003 r. rozpoczęcie działalności gospodarczej, a następnie w dniu 12.11.2003 r. dokonał jej likwidacji. Jako miejsce prowadzenie działalności K.K. wskazał adres: T. M., ul. L. Pod tym adresem pracownicy Urzędu Skarbowego nie stwierdzili jednak istnienia firmy, jej brak potwierdzili także właściciele i pracownicy innych firm znajdujących się w sąsiedztwie. Do protokołu z dnia 28.11.2003 r. o wyjawienie majątku przed Sądem Rejonowym w O. K. K. zeznał, iż firmę "A." założył po telefonicznym skontaktowaniu się z nieznaną mu osobą. Lokal wynajął na swoje nazwisko za pieniądze pozostawione mu na ten cel w skrzynce pocztowej. W umówionej skrzynce pocztowej pozostawiane dla niego były koperty ze zleceniami i pieniędzmi, za usługę otrzymywał od [...] do [...]zł miesięcznie. W lokalu firmy był raz lub dwa razy w tygodniu, w celu zapakowania korespondencji którą zanosił następnie do umówionej skrzynki pocztowej. K.K. zeznał także, że nie znał żadnych kontrahentów firmy "A.", a firma została założona dla prania brudnych pieniędzy. Ponadto do protokołu przesłuchania strony spisanego w dniu 05.04.2005 r. w T. M. zeznał, iż nie posiada i nie posiadał środków transportu, baz magazynowych oraz innego zaplecza związanego ze zgłoszoną działalnością, nie miał udziału w tej działalności, fizycznie jej nie prowadził. Faktury na których firma "A." widnieje jako sprzedawca zostały wystawione przez niego, podpisy na tych fakturach nie są jego podpisami, nigdy wcześniej faktur tych nie widział. Nie posiada żadnych dokumentów dotyczących zarejestrowanej działalności gospodarczej, za użyczenie swojego nazwiska otrzymywał wynagrodzenie. Dokonując takich ustaleń organy podatkowe uznały, iż skoro E. F. dokonał odliczenia na podstawie fikcyjnych faktur wystawionych przez firmę "A.", nie był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Z przepisu § 48 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.) wynika, że w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepis § 35 tego rozporządzenia wyraźnie określa warunki, jakie powinna spełniać faktura. Jednym z podstawowych jest wskazanie sprzedawcy. Zatem, w ocenie organów podatkowych, przedmiotowe faktury, wskazujące jako sprzedawcę "A.", niewątpliwie stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Ten podmiot nie dokonał bowiem żadnej sprzedaży. Na poparcie tego stanowiska organy powołały się m.in. na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 1997 r., SA/Wa 621/97 oraz Sądu Najwyższego zawartego w wyroku z dnia 7 marca 2002 r. (sygn. akt III RN 39/01), wskazując, iż uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy faktura w rzeczywistości nie odzwierciedla zdarzenia gospodarczego, w szczególności zaś gdy transakcja w ogóle nie zaistniała, zaistniała w rozmiarach innych niż wynika to z faktury, bądź też zaistniała między innymi niż to stwierdza faktura podmiotami gospodarczymi i wskazane wady merytoryczne miały wpływ na wysokość podatku należnego lub naliczonego. Od powyższych rozstrzygnięć E. F.złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zarzucił naruszenie przepisów: - art.9 i art.25 ust.3 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 48 ust.4 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie do stanu faktycznego przyjmującej, że orzeczenie zakazu prowadzenia wszelkiej działalności gospodarczej czy też samo wykreślenie z rejestru podatników nie mogą skutkować u kontrahentów odliczenia podatku VAT, a także że prowadzenie przez innych podatników działalności gospodarczej mających na celu oszustwa ma wywoływać negatywne skutki w zakresie odliczenia podatku VAT; - art.180 §1, art.188 i art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niedopuszczenie jako dowodów akt spraw karnych toczących się przeciwko A. P., K. K. i J. S. oraz akt podatkowych tych podatników dla ustalenia, czy tenże podatnik mimo orzeczonego zakazu prowadzenia wszelkiej działalności gospodarczej prowadził działalność gospodarczą, czy Urząd Skarbowy właściwy dla miejsca jego zamieszkania wykonywał czynności kontrolne tego podatnika, czy akceptował prowadzenie takiej działalności oraz jaki jest stan postępowania karnego. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu skargi podkreślił, iż organy podatkowe powinny ustalić czy czynności cywilno-prawne były ważne, kto wystawiał faktury i kto się na nich podpisywał, jaka była rola organów podatkowych nadzorujących działalność podatkową tych podatników, czy oni odprowadzili podatek VAT od wystawionych faktur, jak również kiedy wykreślono z ewidencji działalności A.P. Jeżeli w sprawie wyszło na jaw, że dostawcy paliw popełniali przestępstwa to zachodziła konieczność zawieszenia niniejszych spraw do czasu zakończenia postępowania karnego przeciwko tym osobom. Ponadto skarżący wskazał, iż w decyzjach organ podatkowy powołał się tylko na jakieś oświadczenia J. S. czy K. K. lub na pismo Urzędu Skarbowego dotyczące A. P. lecz takowe albo stanowią fragment dowodów albo nie są tym materiałem dowodowym, który wynika z Ordynacji podatkowej. Bezzasadnie nie dopuszczono dowodu z postępowań karnych, w których mogły zapaść orzeczenia o naprawieniu szkody na rzecz Skarbu Państwa. Materiał dowodowy sprawy w ogóle nie kwestionuje też istnienia zdarzeń gospodarczych, których odzwierciedleniem były przedmiotowe faktury. Żaden kontrahent nie stwierdził bowiem, że takie transakcje nie miały miejsca. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargi nie są zasadne, bowiem zaskarżone decyzje prawa nie naruszają. Istotą sporu pomiędzy stronami przedmiotowego stosunku sądowoadministracyjnego jest ocena zdarzeń mających znaczenie fiskalne, wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Stosownie do treści art. 19 ust.1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz.50 ze zm.), powoływanej dalej jako ustawa o VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Jednakże nie można przyjąć, że każda kwota określona w fakturze VAT "automatycznie" i bezwarunkowo uprawnia do odpowiedniego obniżenia podatku VAT. Na jeden z takich wyjątków wskazuje przepis § 48 ust.4 pkt 5 lit "a" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), który jednoznacznie stanowi, iż w przypadku gdy: wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Z materiału dowodowego sprawy - a w szczególności z wyjaśnień K. K. w postępowaniu o wyjawienie majątku przed Sądem Rejonowym w O. wynika, iż K. K. nie prowadził faktycznie żadnej działalności gospodarczej, firmę "A." założył fikcyjnie, nie zna jej żadnych kontrahentów. Również do protokołu przesłuchania strony w Urzędzie Skarbowym wyjaśnił, iż firma "A." nie prowadziła faktycznie żadnej działalności, w firmie tej nie występował faktyczny zakup towaru, jak również faktyczna sprzedaż towarów i usług, czyli nie występowały czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktury wystawiane przez ten podmiot nie mogły stanowić więc podstawy do obniżenia należnego podatku. Bezspornie więc wyżej powołany przepis znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie bowiem podatnik - E. F., zaewidencjonował i odliczył podatek naliczony wynikający z faktur VAT, które nie potwierdzają dokonanych w nich czynności. To z kolei skutkowało określeniem przez organ podatkowy właściwej wysokości zobowiązania podatkowego. Sąd w składzie orzekającym podziela utrwalony i prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. Na orzeczenia takie trafnie powoływały się też w zaskarżonych rozstrzygnięciach organy podatkowe. Warto wskazać, w tym miejscu, na bardzo reprezentatywny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1998 r., I SA/Lu 1240/96 (LEX nr 33533), gdzie trafnie przyjęto, że prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową fakturę gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami. W skardze podatnik kwestionuje wynik ustaleń faktycznych organów podatkowych oraz niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego. Zarzuty te uznać należy za bezzasadne. W ocenie Sądu, w aspekcie materiału dowodowego sprawy, nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe norm postępowania, które mogłoby wpłynąć na wynik postępowania. Okoliczności wystawiania przez firmę K. K. faktur nie potwierdzających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych zostały potwierdzone wystarczająco dokumentami w postaci jego wyjaśnień w sprawie o wyjawienie majątku oraz wyjaśnień przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego. Odnosząc się do zarzutu nie uwzględnienia wyniku postępowania karnego należy wskazać, iż organy podatkowe nie są związane oceną organów ścigania i kontroli przestrzegania prawa dokonaną na potrzeby prowadzonego przez nie postępowania przygotowawczego. Inne są bowiem cele i zadania postępowania podatkowego, zwłaszcza gdy chodzi o wywołanie skutków materialnoprawnych, a więc określenie właściwego zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. Na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy podatkowej nie ma też wpływu wynik postępowań karnych prowadzonych wobec kontrahentów skarżącego. Dlatego też Sąd oddalił zgłoszone w tym zakresie wnioski skarżącego. Kwestia zawieszenia na wniosek skarżącego postępowania podatkowego została natomiast rozstrzygnięta przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...], nr [...] do [...]. W niniejszej sprawie znamiennym jest, iż wszystkie zgromadzone dowody potwierdzają, iż firma "A." w ogóle nie prowadziła obrotu paliwem, stąd też bez znaczenia jest, w aspekcie materialnych przepisów prawa podatkowego, ustalenie okoliczności kontaktów łączących skarżącego z tą firmą. Zarzuty skargi odnoszące się do ustaleń organu podatkowego uznać więc należy za bezzasadne. Stanowią one polemikę z ustaleniami, które znajdują pełne oparcie w materiale sprawy i ich ocena wyrażona w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia nie narusza zasad dowodzenia w sposób, który kwalifikowałby ten proces jako dowolny. Stan faktyczny został wyjaśniony dokładnie w oparciu o dowody zgromadzone w sprawie, co nakazuje art.187 Ordynacji podatkowej. Wyciągnięte przez organ wnioski są logiczne, a ocena dowodów mieści się w ramach tzw. swobodnej oceny dokonanej na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej. Dlatego Sąd podziela stanowisko organu podatkowego tak w zakresie ustaleń faktycznych jak i argumentacji prawnej. Organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów, zbadały sprawę wszechstronnie w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.