II SA/Ke 618/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Miziołek, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędzia WSA Renata Detka, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Sebastian Styczeń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2016r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 maja 2014r. znak: [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Decyzją z dnia 30 maja 2014 r. znak: [...], Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania M. Sp. z o.o., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 11 marca 2014 r. znak: [...] cofającą rejestrację automatu do gier o niskich wygranych H. nr fabr. [...], nr pośw. rej. [...]. W uzasadnieniu organ podał, że postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji ww. automatu zostało wszczęte w związku z przeprowadzoną w dniu 28 kwietnia 2010 r. w punkcie gier Bar "P." w P. 3A kontrolą w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. Przedmiotowe urządzenie poddano eksperymentowi kontrolnemu w trybie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej. Eksperyment wykazał, że automat nie spełnia wymogów technicznych dla automatów o niskich wygranych, określonych w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ("ugh"). Postanowieniem z dnia 12 lutego 2014 r. organ I instancji włączył do postępowania dowody z prowadzonego jednocześnie postępowania przygotowawczego nr RKS [...] w postaci: protokołu kontroli z dnia 28 kwietnia 2010 r., opinii biegłego sądowego z dnia 14 sierpnia 2010 r. nr 03/08/2010, opinii technicznej z badania poprzedzającego rejestrację automatu oraz wniosku o rejestrację automatu. Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organ I instancji wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 11 marca 2014 r., powołując w podstawie prawnej art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, art. 8, art. 23a ust. 7, art. 129 ust 1 i 3 ugh oraz art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw. W odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postepowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz § 14 ust. 4 i 5 i § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. Ponadto zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ugh. Postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2014 r. organ odwoławczy włączył do postępowania dowody przekazane przez Prokuraturę Apelacyjną w B. w sprawie [...]. Materiały te z uwagi na interes publiczny zostały wyłączone z akt sprawy. Organ odwoławczy utrzymując zaskarżoną decyzję przywołał ustalenia eksperymentu kontrolnego, który wykazał, że na badanym automacie istnieje możliwość gry za stawkę wyższą niż określona w ustawie o grach hazardowych, tj. za stawkę 100 pkt kredytowych, co stanowi równowartość 10 zł. Z kolei z opinii biegłego Sądu Okręgowego w K. dr inż. J. G. wynika, że badany automat realizuje ciąg informacyjno-skutkowy prowadzący do wygranej wyższej niż 15 euro i w związku z tym nie spełnia wymogów technicznych dla automatów podlegających przepisom ugh (art. 129 ust. 3) oraz ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (art. 2 ust. 2b). Maksymalna stawka gry wynosi 100 pkt kredytowych (10 zł), a maksymalna wygrana jest wynikiem kumulacji (wygranej bezpośredniej i pośredniej – Action Games) i wynosi 500 pkt + 995AG (AG = 100 pkt maksymalnie), czyli 100.000 pkt kredytowych, co odpowiada kwocie równej 10.000 zł. Ponadto zespół przełączników przeznaczonych do opcji serwisowych (w tym do księgowości elektronicznej) został zamontowany niefabrycznie. Dodatkowo, jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w B., osoby podpisane na opiniach technicznych poprzedzających rejestrację przedmiotowego automatu w rzeczywistości nie przeprowadzały tych badań. Zdaniem organu nie w każdej sprawie cofnięcia rejestracji automatu konieczne jest poddanie automatu badaniu przez uprawnioną jednostkę badającą w trybie art. 23b ust. 1 ugh. Przepis ten ustanawia bowiem jedynie obowiązek podmiotu eksploatującego automat poddania go badaniu, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie. Uzależniałoby to wydanie decyzji od woli podmiotu eksploatującego kwestionowane urządzenie. Organ może więc prowadzić postępowanie dowodowe na zasadach ogólnych, w tym w oparciu o opinie biegłych, bez korzystania z art. 23b ust. 1 ugh. Na poparcie tego stanowiska organ przywołał wyrok WSA w Gliwicach w sprawie III SA/Gl 611/13. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych i art. 129 ust. 3 ugh, organ wyjaśnił, ze pojęcie jednorazowej wygranej związane jest z procesem przyczynowo-skutkowym dotyczącym zarówno wyposażenia automatu w oprogramowanie umożliwiające uzyskanie wygranej będącej wynikiem skumulowanym wygranej podstawowej oraz jej składnika premiowego, jak również zastosowania wyższych stawek gry. Na kontrolowanym automacie udostępniona była opcja gry Hi-Lo umożliwiająca przelewanie punktów kredytowych z licznika Kredyt do licznika Bank z wypłacalnością około 100%. Proces przelewania odbywa się z szybkością 1000 pkt/10 s., automat uzyskuje gotowość do gry w oparciu o punkty z licznika Bank, można wówczas wybrać wartość stawki klawiszem Stawka, np. 100 pkt (10 zł), i wybrać grę na tej stawce za każde naciśnięcie klawisza Start. Zdaniem organu, w świetle § 8 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, wygrana w grze będąca sumą wygranych uzyskanych w poszczególnych etapach tej samej gry (kontynuacja gry) nie może być wyższa niż przewidziana przepisami ustawy, a pobranie stawki (gotówką lub z kredytu) musi oznaczać rozpoczęcie nowej gry. Również ostateczna wygrana będąca następstwem pomnożenia wygranej uzyskanej w grze nie może być wyższa niż określona w ustawie. W dalszej części uzasadnienia organ przedstawił swoje stanowisko w kwestii zastosowania nienotyfikowanych Komisji Europejskiej przepisów ugh. Wyjaśnił, że stosownie do art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE zawierającego legalną definicję "przepisów technicznych", przepisy techniczne w omawianym tutaj rozumieniu obejmują cztery grupy przepisów. W orzeczeniu z 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Trybunał Sprawiedliwości jasno i jednoznacznie stwierdził, że przepisy polskiej ustawy z 2009 r. o grach hazardowych dotyczące koncesji i zezwoleń na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych (łącznie z przepisami przejściowymi wzmiankowanej ustawy dotyczącymi tej właśnie problematyki) na pewno nie należą ani do pierwszej grupy przepisów technicznych (pkt 28-30 orzeczenia), ani do trzeciej grupy przepisów technicznych (pkt 27 orzeczenia), ani też do czwartej grupy przepisów technicznych (pkt 31-34 orzeczenia). Trybunał pozostawił natomiast otwartą kwestię tego, czy analizowane przepisy ugh mogłyby być ewentualnie zaliczone do drugiej grupy przepisów technicznych, czyli do "innych wymagań" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy (pkt 35-40 orzeczenia). "Inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE oznaczają wymagania inne niż specyfikacje techniczne, nałożone na produkt w celu ochrony, w szczególności konsumentów i środowisk, które wpływają na jego cykl życiowy po wprowadzeniu go na rynek, takie jak warunki użytkowania, powtórne przetwarzanie, ponowne zastosowanie lub składowanie, gdzie takie warunki mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. Z ustalonego orzecznictwa TS wynika przy tym, że tymi "innymi wymaganiami" w powyższym rozumieniu są warunki determinujące w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Organ podkreślił, że art. 1 pkt 4 dyrektywy definiując pojęcie "innych wymagań" stwierdzając, że te "inne wymagania" to takie warunki, które mogą mieć istotny wpływ na obrót produktu, nie przesądza bynajmniej tego, że ten wpływ musi koniecznie występować jedynie na terytorium danego państwa członkowskiego. Z czysto literalnego brzmienia art. 1 pkt 4 dyrektywy wynika, że przepis ten mówi w tym kontekście jedynie ogólnie o "obrocie" produktami, stwierdzając, że "innymi wymaganiami" są warunki, które na taki obrót mogą istotnie wpłynąć. Płynie z tego logiczny wniosek, że jeżeli obrót danym produktem, w tym też automatem do gier o niskich wygranych, jest pod rządami określonych przepisów nadal dopuszczalny w układzie transgranicznym, to tym samym obrót ten nie zostaje ograniczony, a w każdym bądź razie nie zostaje ograniczony w stopniu istotnym, zaś przepisy regulujące ów obrót nie mogą być wówczas uznane za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy. Skoro pod rządami spornych przepisów ugh automaty do gier o niskich wygranych mogą być nadal skutecznie komercjalizowane na ogromnym rynku gier hazardowych poza granicami państwa polskiego, a także skoro automaty te mogą być także komercjalizowane w Polsce (czy to po ich przeprogramowaniu czy też nawet bez ich uprzedniego przeprogramowania), to tym samym nie można powiedzieć, aby doszło w ten sposób do "istotnego wpływu na obrót" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy. W tym kontekście organ przedstawił statystyki mające świadczyć o tym, że przepisy ugh nie stanowiły bariery w wewnątrzwspólnotowym obrocie automatami do gier. Przywołując treść art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ugh, wskazał na brak definicji "automatu o niskich wygranych". Cecha "gry o niskie wygrane" może być zatem przypisana przez producenta lub użytkownika dowolnemu urządzeniu. W konsekwencji podział na automaty do gier i automaty do gier o niskich wygranych był podziałem sztucznym. W rzeczywistości bowiem czynnikiem decydującym o przeznaczeniu danego automatu jest program, który został w nim zainstalowany. Organ podkreślił, że automaty do gier stanowią zróżnicowany zbiór jeśli chodzi o ich budowę i sposób działania. Z informacji będących w posiadaniu organu wynika, że część automatów do gier o niskich wygranych umożliwiała de facto także wysokie wygrane, co mogło być dokonywane bez naruszenia zewnętrznych plomb zabezpieczających i płyty głównej. W konsekwencji, nawet jeśli część automatów (ich oprogramowania) wymagałaby modyfikacji, to zarówno nakład finansowy, jaki i czasowy, a także rodzaj czynności służących zmianie sposobu pracy automatu, nie mogą być uznane za istotne i nie wpłyną na zmianę zasadniczej cechy (właściwości) jaką jest urządzanie gier hazardowych. Skoro więc automaty dotychczas niskowygraniowe mogą być nadal legalnie wykorzystywane do urządzania gier na tych samych warunkach do czasu wygaśnięcia zezwoleń lub poświadczeń rejestracji, tj. poza kasynami stosownie do treści art. 129 u art. 135 ust. 2 ugh, oraz na nowych zasadach mogą być wykorzystywane w kasynach po uzyskaniu koncesji lub mogą zostać przystosowane do gier zręcznościowych – to takie użytkowanie nie może być uznane za marginalne w rozumieniu pkt 34 wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. Na zakończenie organ wskazał, że przepis art. 23a ust. 7 ugh obowiązujący od dnia 14 lipca 2011 r. nie naruszał prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, ponieważ projekt ustawy zmieniającej zawierającej tę nowelizacje został notyfikowany Komisji Europejskiej, a okres obowiązkowego wstrzymania procedury legislacyjnej upłynął z dniem 17 grudnia 2010 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach M. Sp. z o.o. zarzuciła organowi naruszenie przepisów postępowania, a konkretnie: 1. art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie decyzji pozostającej w sprzeczności z przepisami prawa, a konkretnie z art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ugh i § 14 ust. 4 i 5 oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych; 2. art. 121 § 1 ww. ustawy, albowiem postępowanie podatkowe nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 3. art. 122 ww. ustawy, albowiem w toku postępowania nie podjęto wszelkich możliwych działań koniecznych do ustalenia stanu faktycznego; 4. art. 124 ww. ustawy poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ wydając zaskarżoną decyzję; 5. art. 180 § 1 ww. ustawy poprzez niedopuszczenie dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy; 6. art. 187 § 1 ww. ustawy poprzez niedochowanie obowiązku zebrania całości materiału dowodowego oraz jego wyczerpującego rozpatrzenia, 7. art. 188 ww. ustawy poprzez nieuwzględnienie żądań skarżącej w zakresie przeprowadzenia dowodów, pomimo iż dotyczyły one okoliczności mających znaczenie dla sprawy; 8. art. 191 ww. ustawy poprzez dokonanie ocen na podstawie wyłącznie części materiału dowodowego; 9. § 14 ust. 4 i 5 oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, albowiem skarżąca ma urzędowo poświadczone rejestracje automatów, zaś opinię sprzeczną w tym zakresie wydali funkcjonariusze nieposiadający w tym zakresie wiedzy specjalnej; Spółka zarzuciła ponadto naruszenie materialnego, a konkretnie art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ugh poprzez błędne przyjęcie, że na przedmiotowych automatach możliwa jest gra za stawkę w wysokości przekraczającej dozwolone kwoty. W oparciu o powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi jej autor w odniesieniu do zarzutów procesowych wskazał, że organy prowadzące postępowanie pominęły istotne dowody, wydały decyzje pozostającej w sprzeczności z poprzednimi ustaleniami i rozstrzygnięciami organów państwa, wreszcie rozstrzygnęły w oparciu opinię biegłego, pomimo że przepisy prawa wymagają w takiej sytuacji opinii jednostki badającej (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto, organ nie uzasadnił pominięcia dowodu z opinii jednostki badającej i nie odniósł się do tego, że poprzednie ustalenia organów państwa w zakresie zgodności przedmiotowego automatu z ustawą nie odpowiadają treści decyzji (art. 124 Ordynacji podatkowej). Decyzje wydane zostały również z naruszeniem art. 122, art. 180 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, albowiem organ nie przeprowadził zarówno dowodów mających istotne znaczenie, a wnioskowanych przez skarżącą, a przede wszystkim nie wystąpił o dowód z opinii jednostki badającej, podczas gdy z § 14 ust. 4 i 5 oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych wynika, że tylko ona może się zajmować rozstrzyganiem w tym zakresie. Skarżąca zakwestionowała także ustalenia organów, że automat umożliwia gry za stawki wyższe niż 0,50 zł. Wskazała, że automaty funkcjonują w ten sposób, że każda gra podstawowa możliwa jest za 1 lub 2 punkty kredytowe pobierane za każdym razem z licznika kredytów uzyskiwanych z wpłaconych pieniędzy. Wygrane z tej gry można zaś gromadzić na liczniku "bank". W ten sposób mamy do czynienia z dwoma etapami gry, w których pierwszy z nich możliwy jest wyłącznie za stawkę nie przekraczającą 0,07 euro, a konkretnie za 2 pkt – 20 gr. Dopiero po ewentualnej jednej lub wielu wygranych w grze podstawowej można przejść do kolejnego wariantu gry, gdzie za każdą grę pobiera się punkty zgromadzone w "banku". W drugim wariancie gry zgromadzone w "banku" punkty nie są wprost odpowiednikami wpłaconych pieniędzy, więc nie można stwierdzić, jak to czyni organ, iż gra możliwa jest za sumę przekraczającą dozwoloną stawkę. Punkty zgromadzone w "banku" nie mogą być bowiem rozumiane jako "stawka" z art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Równocześnie nie może być w tym miejscu mowy o "jednej grze" w rozumieniu tego przepisu. Stawka nigdy nie przekracza zatem ustawowej wartości. Spółka podniosła, że bezskutecznie wnosiła o przeprowadzenie dowodów z: 1) pełnej dokumentacji weryfikacyjnej w ramach wykonywanego szczególnego nadzoru podatkowego przez Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu kontrolowanego punktu gier na automatach o niskich wygranych; 2) pełnej dokumentacji wszystkich kontroli w ramach wykonywanego szczególnego nadzoru podatkowego przeprowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego w kontrolowanym punkcie gier na automatach o niskich wygranych; 3) pełnej dokumentacji rejestracyjnej przedmiotowych automatów, posiadanej przez Ministerstwo Finansów Departament Służby Celnej (poprzedni organ rejestracyjny wskazanego automatu) oraz Naczelnika Urzędu Celnego (aktualny organ rejestracyjny wskazanego automatu), w szczególności opinii technicznych Jednostki Badającej Ministerstwa Finansów, łącznie z opiniami weryfikującymi; 4) przesłuchania w charakterze biegłego lub świadka autorów opinii technicznych Jednostki Badającej Ministerstwa Finansów dotyczących automatu; 5) pozytywnej opinii technicznej zawierającej wyniki badań poprzedzających rejestrację automatu do gier o niskich wygranych – na okoliczność, że zakwestionowane automaty spełniają warunki art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ugh i są "automatami gier o niskich wygranych" w rozumieniu tych przepisów. Skarżąca wskazała, że przedmiotowy automat do gier został legalnie dopuszczony do obrotu, oplombowany, badane w trakcie okresowych kontroli przez podmiot upoważniony przez Ministra Finansów, użytkowany na podstawie odpowiedniej opinii technicznej. Automat posiada plomby, które przy każdej ingerencji w ich wnętrze byłyby zerwane. W sprawie nie odnotowano jakichkolwiek uchybień przez organ nadzorujący eksploatację automatów, tj. Ministra Finansów. W konsekwencji, zdaniem skarżącej, przy stwierdzeniu legalności dopuszczenia do obrotu i braku ingerencji we wnętrze automatów, nie można stwierdzić tylko na podstawie eksperymentu funkcjonariuszy Urzędu Celnego polegającego na wykonaniu gry, że automat objęty postępowaniem nie odpowiada przepisom prawa. Funkcjonariusz Urzędu Celnego nie ma bowiem wiedzy specjalnej, aby tylko na podstawie wykonania gry stwierdzić czy automat jest legalnie czy nie dopuszczony do obrotu. Również opinia biegłego nie ma zdaniem skarżącej mocy prawnej do rozstrzygania w tym zakresie, ponieważ nie jest on do tego powołany przez przepisy prawa, chyba ze działa jako jednostka badająca. Poza tym biegły jest specjalistą z zakresu informatyki i telekomunikacji, a zatem dziedzin nie mających żadnego związku z funkcjonowaniem automatów do gier o niskich wygranych. Na poparcie swojego stanowiska Spółka przywołała fragmenty uzasadnień wyroków sądów administracyjnych, mianowicie WSA w Bydgoszczy w sprawie II SA/Bd 15/11 oraz NSA w sprawie II GSK 1031/11. W świetle tych orzeczeń za niedopuszczalne uznać należy jakiekolwiek działania organów państwa sprowadzające się do prób wyeliminowania z rynku automatu do gier o niskich wygranych do czasu aż z obrotu prawnego nie zostanie usunięta opinia techniczna oraz dokonane na jej podstawie poświadczenie rejestracji (GL) stanowiące akty administracyjne. Na marginesie Spółka wskazała, że przeprowadzając kontrolę funkcjonariusze Urzędu Celnego dokonali nowej - sprzecznej z dotychczas obowiązującą u wszystkich organów państwa - interpretacji pojęć ustawowych, które nie zawierają definicji legalnych. Potwierdzają to przedłożone w załączeniu skarg dwa wyroki WSA w Białymstoku, które co prawda dotyczą materii cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, lecz z których uzasadnienia jednoznacznie wynika, iż założenie organu jakoby automaty nie odpowiadały wymogom ustawowym, wobec ich dopuszczenia do legalnego użytkowania powinno być najpierw poprzedzone stosownym postępowaniem administracyjnym, co w niniejszym przypadku nie miało miejsca, a co wyklucza nie tylko brak jakiejkolwiek winy przy ich wykorzystywaniu, ale również przesądza, o ich zgodności z prawem. Dodatkowo wyroki te jednoznacznie potwierdzają błędne interpretowanie pojęć "stawka" i "wygrana" przez Urząd Celny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej "Ppsa", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 Ppsa). Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w nim naruszeń prawa skutkujących koniecznością jego uchylenia lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 i 2 Ppsa). Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych, który uzyskał tę rejestrację w czasie obowiązywania ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, uchylonej z dniem 31 grudnia 2009 r. przez art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. nr 201 poz. 1540 ze zm.), dalej "ugh". Tym niemniej od dnia 1 stycznia 2010 r., zgodnie z art. 129 ust. 1 ugh działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Ponadto, jak wynika z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 134, poz. 779), poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów do gier o niskich wygranych zachowały ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ugh. Z akt sprawy wynika, że postępowanie w rozpoznawanej sprawie dotyczyło automatu o nazwie H., nr fabr. [...], nr pośw. rej. [...], dokonanej w dniu 12 sierpnia 2009 r. na okres 6 lat. Postępowanie przeprowadzono zatem w okresie ważności rejestracji automatu. Stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo i może stanowić podstawę orzekania. Podstawę ustaleń faktycznych stanowiły: wynik eksperymentu kontrolnego przeprowadzonego w dniu 28 kwietnia 2010 r. w punkcie gier Bar "P." w P. 3A oraz opinia biegłego Sądu Okręgowego w K., dr inż. J. G., sporządzona w dniu 14 sierpnia 2010 r. na potrzeby postępowania nr RKS [...] w sprawie o przestępstwo z art. 107 § 1 Kks. Instytucja cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych uregulowana jest w art. 23a i 23b ugh. Zgodnie z art. 23a ust. 7 tej ustawy, naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Natomiast stosownie do art. 23b ust. 1 ugh, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia (ust. 3). W ocenie Sądu powyższą regulacją ustawodawca wprowadził możliwość poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez uprawnioną jednostkę badającą tylko w przypadku, gdy zachodzi uzasadnione podejrzenie niespełnienia warunków określonych w ustawie. Jednocześnie, w stanie prawnym, gdzie podstawą cofnięcia rejestracji jest rzeczywiste wystąpienie sytuacji niespełnienia warunków określonych w ustawie (art. 23a ust. 7 ugh), a nie tylko uzasadnione podejrzenie, że do tego doszło, można wyróżnić trzy grupy stanów faktycznych, wywołujące trzy różne obowiązki procesowe w postępowaniu o cofnięcie rejestracji. Po pierwsze, będą to przypadki, kiedy organ będzie miał tylko podejrzenie niespełnienia przez dany automat warunków określonych w ustawie. Wówczas powinien podjąć, takie działania, które doprowadzą do tego, że w oparciu o zebrane dowody będzie można stwierdzić, że podejrzenia te już są, co najmniej uzasadnione. W drugim przypadku, organ będzie mógł wskazać na dowody świadczące o tym, że występuje już uzasadnione podejrzenie niespełnienia warunków określonych w ustawie. Wówczas będzie mógł, na podstawie szczególnego przepisu, jakim jest art. 23b ust. 1 ugh, skierować pisemne żądanie do podmiotu eksploatującego automat o poddanie urządzenia badaniu sprawdzającemu przez właściwą jednostkę. Z przepisu tego nie wynika bowiem obowiązek organu kierowania takiego żądania. Obowiązek poddania badaniu usankcjonowany jest tylko karą porządkową na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ugh. Z tego wynika, że gdyby opinia techniczna jednostki badającej sporządzona w trybie art. 23b ugh była konieczna w każdej sprawie cofnięcia rejestracji jako jedyny dokument świadczący o niespełnieniu określonych warunków ustawy, to niewykonanie obowiązku przez podmiot eksploatujący automat, stanowiłoby przeszkodę procesową do wydania decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji uzależnioną od woli strony. Nakładana kara porządkowa mogłaby być niewystarczającą sankcją w tej sytuacji, nie można byłoby cofnąć rejestracji, a sam automat, co do którego występuje uzasadnione podejrzenie niespełnienia warunków określonych w ustawie miałby cały czas status automatu zarejestrowanego. W trzecim przypadku, sam organ będzie mógł przeprowadzić postępowanie dowodowe na zasadach ogólnych, w tym w oparciu o opinię specjalistów, bez korzystania z możliwości wynikającej z powyższego przepisu szczególnego i wykazywać dopuszczalnymi środkami dowodowymi, że rzeczywiście wystąpiło naruszenie warunków określonych w ustawie. W świetle powyższego niezasadny jest zarzut rozstrzygnięcia sprawy w oparciu opinię biegłego, pomimo że przepisy prawa wymagają w takiej sytuacji opinii jednostki badającej. Organ odwoławczy w podstawie prawnej i uzasadnieniu decyzji wskazał prawidłowo na przepis art. 23a ust. 7 ugh stanowiący materialnoprawną podstawę cofnięcia rejestracji przedmiotowego automatu. Powołał też art. 129 ust. 3 ugh określający aktualnie warunki jakie powinien spełniać automat, jeśli chodzi o wartości jednorazowej wygranej (do 60 zł) i maksymalnej stawki za udział w jednej grze (do 0,50 zł). Przepis art. 23a ust. 7 ugh, obowiązujący od dnia 14 lipca 2011 r., nie naruszał prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, tj. dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 2008 r., ponieważ projekt ustawy zmieniającej, zawierający między innymi ten przepis, został notyfikowany w Komisji Europejskiej, a okres obowiązkowego wstrzymania procedury legislacyjnej upłynął 17 grudnia 2010 r., jak wskazano w piśmie Prezesa Rady Ministrów z dnia 28 stycznia 2011 r., nr RM 10-2-10, kierowanym do Marszałka Sejmu, którym przesłano do Sejmu projekt tej ustawy (druk nr 3860). Z dowodów zebranych w sprawie, w szczególności z opinii biegłego sądowego w zakresie informatyki i telekomunikacji, wyraźnie wynika, że badany automat umożliwia pobieranie przez grającego punktów z licznika bank, i że stawka za udział w jednej grze może być wyższa niż 0,50 zł. Poza tym maksymalna wygrana dla gier prowadzonych w oparciu o punkty pochodzące z licznika bank składała się z dwóch części: bezpośredniej (max 500 pkt) oraz pośredniej w postaci praw do gier premiowanych w prowadzonych za punkty z licznika Kredyt uprzednio przelane do licznika górnego Bank. Łączna jednorazowa wartość wygranej w grze liczona jako suma wygranej bezpośredniej oraz pośredniej rozumianej jako suma wygranych premiowych (Action Game) rozegranych w wyniku nabycia praw do ich rozegrania może wielokrotnie przekroczyć równowartość 15 euro. Takie same wnioski wynikały z eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy i szczegółowo opisanego w protokole z tych czynności. Tym samym naruszony został art. 129 ust. 3 ugh, co stanowiło podstawę do cofnięcia rejestracji automatu zgodnie z art. 23a ust. 7 ugh. Dowody te były wystarczające do stwierdzenia, że rzeczywiście wystąpiło naruszenie warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Ponadto, zespół przełączników przeznaczonych do opcji serwisowych (w tym do księgowości elektronicznej) został zamontowany niefabrycznie. W świetle powyższego stwierdzić należy, że organ nie naruszył przepisów postepowania powołanych w skardze. Brak jest podstaw do uznania, że biegły sądowy z zakresu elektroniki, radiokomunikacji i telekomunikacji ruchomej, dr inż. J. G. nie był uprawniony do wydania opinii na temat wysokości stawek i wygranych na zakwestionowanym automacie do gier. Opinia ta w całości potwierdziła wyniki przeprowadzonego eksperymentu, tj. że automat należący do Spółki umożliwia gry za stawki większe niż te przewidziane dla automatów do gier o niskich wygranych. Przedmiotowa opinia została sporządzona na potrzeby sprawy o przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 Kks, zarejestrowanej pod nr RKS [...]. W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w postępowaniu prowadzonym przez organy celne,, nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ponadto, jak stanowi art. 181 Ordynacji podatkowej, dowodami mogą być m.in. także materiały zgromadzone w toku postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe. Organy celne mogą zatem ustalić istotny dla rozstrzygnięcia sprawy stan faktyczny na podstawie dowodów zebranych w toku innego postępowania, w tym również karnego, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Skoro zatem zostało wykazane, że na kontrolowanym automacie możliwa jest gra za stawki wyższe niż 50 gr, a ponadto umożliwia on wygraną wyższą niż 60 zł, sama okoliczność, że w 2009 roku został on uznany za spełniający warunki, o których mowa w przepisach ustawy o grach i zakładach wzajemnych, nie może podważać ustaleń wynikających z prawidłowo przeprowadzonego eksperymentu i opinii biegłego. Z okoliczności, że automat posiada nienaruszone plomby, nie można skutecznie wywodzić, że ustalenia organów były nieprawidłowe, oraz że wynikała z tego konieczność ponownego badania automatu przez jednostkę badającą. Nie było również potrzeby prowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego, na które strona wskazuje, ponieważ materiał zebrany w aktach sprawy był wystarczający i dawał podstawy wydania decyzji. Organ prawidłowo zebrał i ocenił materiał dowodowy w sprawie, a uwzględnienie wniosków dowodowych strony nie przyczyniłoby się do jej wyjaśnienia. Mając powyższe na uwadze uznać należy za nieuzasadnione zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz § 14 ust. 4 i 5 nieobowiązującego już rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. nr 102, poz. 946 ze zm.). Oznacza to, że nie mógł odnieść skutku również zarzut naruszenia art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ugh polegający na błędnym przyjęciu, że na przedmiotowym automacie możliwa była gra za stawkę w wysokości przekraczającej dozwolone kwoty. Organy miały podstawy faktyczne do zastosowania tych przepisów działając na podstawie art. 23a ust. 7 ugh. Przepis ten wprowadzał możliwość podejmowania działań przez organ w określonych sytuacjach, a nie bezwzględnie wyłączał stosowanie przepisów ogólnych dotyczących postępowania dowodowego. Przy wykładni pojęć "jednej gry" i "jednorazowej wygranej" należy przyjąć, że jeśli w tej samej grze gracz poddaje ryzyku stawkę postawioną na jej początku, a także wygrane uzyskane w trakcie tej gry, to oznacza, że ocena stawki w całej grze wymaga dokonania zsumowania kwoty, którą zaryzykowano na początku gry oraz kwot wygranych i zaryzykowanych w toku tej samej gry. W ocenie Sądu nie można twierdzić, że jedna gra może się składać z nieskończonej ilości losowań (etapów). Podobnie nie można przyjąć, że w jednej grze na automatach do gier o niskich wygranych, może wystąpić nieskończona liczba jednorazowych wygranych, każda o wartości nie wyższej niż określona w ustawie, gdyż oznaczałoby to brak jakiegokolwiek pułapu limitującego górną granicę wygranej. W takiej sytuacji nie byłoby różnicy pomiędzy automatem do gier, który może być eksploatowany w kasynie a automatem do gier o niskich wygranych. Poprzez podział jednej gry na nieskończoną ilość etapów (losowań) oraz kumulację wielokrotnej liczby jednorazowych wygranych w jednej grze, gra na automacie do gier o niskich wygranych pozwalałaby grającemu na osiągnięcie podobnych efektów, jak gra na automatach ustawionych w kasynie. W konsekwencji, za jedną grę w rozumieniu art. 129 ust. 3 ugh należy uznać zamknięty cykl rozpoczynający się uruchomieniem gry i kończący się wraz z jej finałem, niezależnie od tego czy dana gra ma przebieg jednoetapowy, czy też składający się z wielu etapów (losowań), a pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze należy uznać kwotę najwyższej opłaty, jaką grający może poddać ryzyku w trakcie tak rozumianej jednej gry. Mając powyższe na uwadze, ponieważ podniesione w skardze zarzuty okazały się nieuzasadnione, a Sąd z urzędu nie dopatrzył się naruszenia prawa w stopniu, który uzasadniałby uchylenie zaskarżonej decyzji bądź stwierdzenie jej nieważności, skarga podlegała oddaleniu, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 151 Ppsa.