I SA/Kr 1/14

|Sygn. akt I SA/Kr 1/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek (spr.), Sędziowie: WSA Ewa Michna, WSA Bogusław Wolas, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2014 r., sprawy ze skargi G.A., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 października 2013 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r., , , - s k a r g ę o d d a l a -, , , Decyzją z dnia 29 października 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 maja 2013r. nr [...] odmawiającej umorzenia G.A. zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. w kwocie 1.504.973 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 1.020.598 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że organ I instancji, działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 w związku z art. 67b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm. – dalej O.p.) odmówił umorzenia zaległości podatkowych oceniając, że brak jest wystarczających przesłanek uzasadniających udzielenie wnioskowanej ulgi. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego i przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego, organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uchylenia bądź zmiany zaskarżonej decyzji. Wskazano w decyzji na zasady dotyczące stosowania ulg podatkowych oraz przedstawiono przyczyny powstania zaległości podatkowych. Organ podał, że skarżący w dniu 20 lutego 2012r. zawiesił działalność gospodarczą, którą prowadził od 1997r. W chwili obecnej jest tymczasowo aresztowany i przebywa w Areszcie Śledczym w K. wobec powyższego nie prowadzi gospodarstwa domowego i nie uzyskuje żadnych dochodów. Jest współwłaścicielem lokalu mieszkalnego położonego w K.. Majątek ruchomy skarżącego został zajęty na potrzeby prowadzonego postępowania karnego. Skarżący jest współwłaścicielem wielu nieruchomości w stosunku do których prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Ponadto posiada wiele zobowiązań prywatnych i publicznych. Dokonywał on w latach 2005-2011 wielu transakcji sprzedaży i kupna nieruchomości oraz zawierał umowy darowizny. Ostatnia transakcja miała miejsce w dniu 6 lipca 2011r. i dotyczyła nabycia udziałów w nieruchomości za cenę 3.150.000 zł. Od 3 listopada 2004r. skarżący pozostaje w ustroju rozdzielności majątkowej, zaś umową z dnia 21 sierpnia 2008 r. dokonano częściowego podziału majątku dorobkowego. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że skarżący znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, a zatem niedopuszczalne było udzielenie wnioskowanej pomocy de minimis. G.A. wniósł od powyższej decyzji skargę i zarzucił, że: 1. uniemożliwiono mu zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym, 2. nie dokonano wszechstronnego i wnikliwego rozważenia całokształtu materiału dowodowego, 3. nie zebrano całego materiału dowodowego, 4. nie dokonano dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy z punktu widzenia: a/ zaistnienia nadzwyczajnych okoliczności, b/ oceny ważnego interesu podatnika, c/ oceny interesu publicznego. W uzasadnieniu skargi zostało wskazane, że pomimo złożonego wniosku, nie umożliwiono mu zapoznania się z aktami sprawy w miejscu jego aktualnego przebywania, czyli w Areszcie Śledczym w K. Tym samym naruszono jego prawo czynnego udziału do brania udziału w sprawie i składania wniosków dowodowych. Ponadto organ odwoławczy nie zasięgnął aktualnych informacji od Komorników na temat aktualnego stanu egzekucji. Nie została również dokonana wnikliwa analiza stanu posiadania skarżącego, jak również jego ogólna sytuacja materialno – bytowa (brak miejsca zamieszkania, brak możliwości podjęcia własnej działalności gospodarczej, istnienie zobowiązań alimentacyjnych). Sytuacja ta wymusza tymczasem konieczność sięgnięcia po pomoc Państwa w bardzo szerokim zakresie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wskazał ponadto, że należycie została ustalona sytuacja materialna i osobista skarżącego. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu poprzez uniemożliwienie udostępniania akt wskazał, że przepisy O.p. uniemożliwiają przesyłanie akt w celu zapoznania się z nimi przez stronę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrola sądowoadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria doprowadziła Sąd do przekonania, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, co z kolei uzasadniło oddalenie skargi. Organy podatkowe przeprowadziły bowiem prawidłową wykładnię przepisów prawa i w konsekwencji należycie wyjaśniły okoliczności faktyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego. Badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji, Sąd przyjął za prawidłowy stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy. W pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżący złożył wniosek o udzielenie pomocy de minimis. W myśl rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską pomoc de minimis może być udzielona podmiotom, które nie znajdują się w trudnej sytuacji finansowej w rozumieniu wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz.Urz.UE C z dnia 1.10.2004, 2004/C 244/02). W pkt 9 tych wytycznych za pozostającego w trudnej sytuacji uważa się podmiot, który przy pomocy środków własnych lub pochodzących od właścicieli/udziałowców nie jest w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej pomocy interwencji władz publicznych z dużym prawdopodobieństwem doprowadzą do likwidacji tego podmiotu w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Jak wynika z ustalonego stanu faktycznego, skarżący nie uzyskuje dochodów za ostatnie lata. Skarżący zawiesił działalność gospodarczą i posiada znaczne zadłużenia wobec podmiotów prywatnych oraz Skarbu Państwa. Ponadto skarżący spełnia kryteria kwalifikujące do objęcia go postępowaniem upadłościowym i naprawczym, co dyskwalifikuje skarżącego jako przedsiębiorcę do skorzystania w spłacie ulgi z pomocy de minimis. Ponadto podstawę prawną zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji stanowił art. 67a § 1 pkt 3 O.p. oparty na tzw. uznaniu administracyjnym. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu organy podatkowe, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, mogą umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Rozpatrując wniosek podatnika o przyznanie jednej z wyżej opisanych ulg, organ podatkowy jest zobowiązany do dokonania oceny dwóch przesłanek, a mianowicie: "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Przesłanki te mają zostać rozważone biorąc pod uwagę całokształt występujących w sprawie okoliczności faktycznych. W razie stwierdzenia, że jedna, bądź obydwie przesłanki występują, przepis ten uprawnia, a nie obliguje do pozytywnego załatwienia wniosku strony. Decyzje organów podatkowych w tym przedmiocie są bowiem wydawane w ramach tzw. "uznania administracyjnego". Znamiennym dla tego typu postępowań jest to, iż kognicja sądu nie wkracza bezpośrednio w zakres owego uznania. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje więc zasadniczo samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a rozstrzygnięcie wyłącznie w zakresie oceny, czy nie przekroczono granic "uznania administracyjnego", pozwalającego organowi na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się dyspozycja normy prawnej. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się zatem do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem. Postępowanie to powinno być przy tym przeprowadzone z zachowaniem przepisów procedury, zarówno przepisów szczegółowych, jak i zasad ogólnych, w tym zbadania wszystkich okoliczności sprawy mogących mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia i ich oceny w świetle ustawowych przesłanek umorzenia oraz powinności ujęcia tej oceny w uzasadnieniu decyzji nie zaś istnienia materialnoprawnego uprawnienia podatnika do skorzystania z ulgi. Rzeczą sądu jest kontrola poprawności przeprowadzonego w tym zakresie postępowania, w szczególności, czy połączenie decyzji o charakterze uznaniowym z pojęciami stanowiącymi zwroty niedookreślone, będącymi podstawą jej wydania jest zgodne z prawem. Sąd badając tego typu decyzje może zatem również prowadzić badanie w kierunku ustalenia, czy organy podatkowe nie przekroczyły przyznanych im granic "uznania administracyjnego". W razie przekroczenia tych granic, sąd jest również władny do uchylenia zaskarżonych decyzji. O istnieniu "ważnego interesu podatnika", jak podnosi się w literaturze przedmiotu, nie decyduje jego subiektywne przekonanie o tym, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym "ważny interes podatnika" definiuje się m.in. jako sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków doszło do znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, co w konsekwencji doprowadziło do tego, że podatnik nie jest w stanie uregulować należności podatkowych. Przykładowo wymienia się tu utratę możliwości zarobkowania, utratę losową majątku (por. np. wyrok NSA z 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98). Pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można jednak ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika (zob. wyrok NSA z dnia 10 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 31/08, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Definiując kolejną przesłankę zastosowania ulgi podatkowej, tj. istnienia "interesu publicznego", należy wskazać, iż przez pojęcie to doktryna rozumie dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego, itp. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo). Należy mieć przy tym na uwadze, że ulgi w spłacie należności stanowią – choć dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 443/10, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Z tej więc przyczyny równie wyjątkowy charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego, co oznacza w istocie rezygnację Skarbu Państwa bądź jednostki samorządu terytorialnego z należnych im wpływów. Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że organ podatkowy dokonał prawidłowego ustalenia sytuacji materialnej i rodzinnej skarżącego, jak również należycie uzasadnił, że w jego przypadku nie zachodzą przesłanki pozwalające na zastosowanie ulgi podatkowej. Zaskarżona decyzja zasadnie wskazuje, że zastosowanie ulgi oznaczałoby trwałą rezygnację Skarbu Państwa z przysługującego mu wobec skarżącego roszczenia. Prawidłowo również wskazano, że trudna sytuacja materialna, nie może być powodem zastosowania ulgi, bez istnienia innych jeszcze okoliczności, które wskazywałyby na nadzwyczajną sytuację podatnika. Okoliczności takich organy podatkowe się nie dopatrzyły. Nie wskazał ich również sam skarżący. Zarzut skarżącego, że został pozbawiony możliwości działania również nie znajduje uzasadnienia. Jak wynika z art. 178 § 2 O.p., strona ma prawo do przeglądania akt jedynie w lokalu organu podatkowego. W związku z powyższym akta nie mogły zostać przesłane do miejsca aresztowania skarżącego. Nic przy tym nie stało na przeszkodzie, aby skarżący ustanowił pełnomocnika w sprawie o czym skarżący był informowany przez organ odwoławczy. W ocenie Sądu, organ podatkowy, w oparciu o poprawnie zebrany materiał dowodowy prawidłowo ustalił, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 O.p.. Organ podatkowy ocenił bowiem sytuację materialną skarżącego, uznając, że jest ona trudna, ale równocześnie przyjął, że nie może ona stanowić sama w sobie przesłanki do zastosowania ulgi podatkowej, jaką jest umorzenie zaległości podatkowej oraz umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. Trafnie zatem sformułowano wnioski, które mieszczą się w granicach swobodnej oceny dowodów o jakiej mowa w art. 191 O.p., realizując przez to w sposób poprawny zasady wynikające z art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 233 § 2 O.p. Sąd respektując art. 134 § 1 p.p.s.a. nie znalazł w kontrolowanym postępowaniu także innych naruszeń, które uzasadniłyby wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Z tych przyczyn, na zasadzie art. 151 p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji