I SA/Kr 1039/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Grażyna Firek WSA Jarosław Wiśniewski (spr.) Protokolant: Specjalista Małgorzata Kruszec po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 4 lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji Urząd Skarbowy [...] jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A. C. na podstawie własnego tytułu wykonawczego o nr [...] z dnia 09.04.2019r. na zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za rok 2016 na kwotę należności głównej 5.922.00 zł. W toku postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny dokonał w dniu 09.04.2019r. zajęcia rachunku bankowego w [...] S.A. (zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego [...] z dnia 09.04.2019r.). Powyższe zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanemu w dniu 15.04.2019r. Zobowiązany, pismem z dnia 17.04.2019r.. złożył zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego określone w art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.e.a.". podnosząc niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego w [...] S.A. wskazując, iż zgromadzone środki na w/w rachunku bankowym pochodzą wyłącznie ze środków publicznych wypłacanych w formie dotacji Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] 2014-2020 na rozpoczęcie działalności gospodarczej dla osób długotrwale bezrobotnych i wskazał, że zgodnie z art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., kwoty te są wyłączone spod egzekucji. Ponadto w powyższym piśmie zobowiązany oświadczył, iż na wskazanym rachunku bankowym znajdowały się środki pochodzące wyłącznie z tytułu dotacji z budżetu państwa, a rachunek został otwarty wyłącznie na potrzeby rozliczenia przyznanej dotacji i wniósł o zwrot wyegzekwowanej kwoty na powyższy rachunek bankowy prowadzony przez [...] S.A. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], wydal postanowienie z dnia 22.05.2019r. nr [...], w którym uznał zarzuty z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Z zajętego rachunku bankowego zobowiązanego w dniu 16.04.2019r. uzyskano kwotę [...]zł tytułem spłaty całości w/w zajęcia. Na postanowienie to zobowiązany, w ustawowym terminie, złożył zażalenie, powtarzając zarzuty zawarte w piśmie z dnia 17.04.2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z 4 lipca 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia powołano art. 33 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym zobowiązany może wnieść zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, przy czym podstawą zarzutu mogą być wyłącznie okoliczności (przesłanki) wymienione w tym przepisie w punktach 1-10. Przepis ten wymienia enumeratywnie przesłanki mogące stanowić podstawę zarzutów. Zarzuty prawidłowo zgłoszone, a więc zgłoszone w terminie i znajdujące oparcie w jednej z wymienionych przyczyn w art. 33 § 1 u.p.e.a., podlegają rozpatrzeniu przez organ egzekucyjny w trybie określonym w art. 34 u.p.e.a.. W myśl natomiast art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty na postępowanie egzekucyjne, zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7,9 i 10 w/w ustawy organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a., wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] będący jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, zawarł stanowisko wierzyciela, wynikające z dyspozycji art. 34 § 1 u.p.e.a., w zaskarżonym postanowieniu, co jest zgodne z zasadą wynikającą z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25.06.2007 r., sygn. I FPS 4/06, w składzie 7 sędziów. Odnośnie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej wskazano, że w przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a.. Niedopuszczalności egzekucji administracyjnej może mieć charakter podmiotowy i przedmiotowy. Jako przykład niedopuszczalności egzekucji o charakterze podmiotowym należy wskazać niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Natomiast niedopuszczalność egzekucji o charakterze przedmiotowym ma miejsce wtedy, gdy dany rodzaj obowiązku nie podlega trybowi egzekucji administracyjnej. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego rodzaju obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Natomiast środki egzekucyjne, to środki wymienione w sposób wyczerpujący określa art. 1a pkt 12 u.p.e.a., dlatego też za niedopuszczalne należy uznać stosowanie środków niewymienionych w tym katalogu. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym zauważa się, że środek egzekucyjny jest niedopuszczalny wówczas, gdy nie został przewidziany w ustawie, albo został wprawdzie przewidziany w ustawie, ale do egzekucji obowiązków innego rodzaju. Odpowiadając na zarzut niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego, organ odwoławczy zauważył, że organ egzekucyjny dokonując w/w zajęcia zastosował środek egzekucyjny wymieniony w art. 1a pkt 12 u.p.e.a., czym nie naruszył prawa. Środek egzekucyjny był więc dopuszczalny. Jednocześnie organ egzekucyjny w trakcie postępowania zbadał, czy był to rachunek wyodrębniony, czyli spełniający warunki przepisu o wyłączeniu spod egzekucji. Organ egzekucyjny przeprowadził bowiem postępowanie mające na celu ustalenie, czy w trybie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. nie podlegają te środki egzekucji. Z akt sprawy wynika, że zobowiązany w dniu 28.02.2019r. otrzymał jednorazową wpłatę na w/w rachunek bankowy ze środków publicznych wypłacanych w formie dotacji Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa M. 2014-2020 na rozpoczęcie działalności gospodarczej dla osób długotrwale bezrobotnych (elektroniczne zastawienie operacji [...] SA za okres od 01.02.2019 do 15.04.2019). Z pisma [...] SA z dnia 20.05.2019r. wynika, że otwarty rachunek nie jest rachunkiem dedykowanym wyłącznie do obsługi dotacji. Niejako potwierdzeniem tego oświadczenia banku była wpłata w dniu 05.04.2019r. na w/w rachunek w wysokości 100 zł. Podkreślono natomiast, że z umowy o powierzenie grantu na rozpoczęcie działalności gospodarczej podpisanej w dniu 20.02.2019r. pomiędzy M. S.A. a zobowiązanym wynika, że był to grant będący jednorazowym wsparciem finansowym. Art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. stanowi, że nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz środki pochodzące z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, wypłacone w formie zaliczki. Jak wykazano powyżej w/w rachunek bankowy zobowiązanego w [...] SA nie był rachunkiem wyodrębnionym przeznaczonym na obsługę jedynie wpłaty grantu-dotacji. W tej sytuacji powyższe stwierdzenie ma kluczowe znaczenie, aby uznać zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej za nieuzasadniony. Jednocześnie zauważono, że nie można mówić o prowadzenia egzekucji ze środków pochodzących z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Co prawda, M. S.A. w piśmie z dnia 09.05.2019r. nr [...] poinformowała organ egzekucyjny, że przekazane zobowiązanemu środki są środkami pochodzącymi z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2019r., poz.869), to jednak art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. mówi o wypłaceniu środków w formie zaliczki. Natomiast w rzeczonym przypadku wpłata na rachunek bankowy zobowiązanego była jednorazowa, co wynikało także z umowy. Zatem skoro była to wpłata jednorazowa, to nie stanowiła zaliczki. Organ odwoławczy zauważył, że instytucja zaliczki nie została zdefiniowana w prawie polskim. Dlatego należy przyjąć za Wielkim Słownikiem Języka Polskiego PWN, że zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności. W tej sytuacji dalsza część w/w przepisu nie będzie podstawą, aby grant otrzymany przez zobowiązanego podlegał wyłączeniu z egzekucji. Na powyższe rozstrzygnięcie wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzucono naruszono: - naruszenie art. 8 par 1 pkt 15 u.p.e.a. przez jego błędna wykładnie i uznanie, że środki pochodzące z dotacji M. podlegają zajęciu i egzekucji mimo, że są to środki z dotacji Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] 2014-2010 na rozpoczęcie działalności gospodarczej dla osób długotrwale bezrobotnych (grant wypłacony na podstawie umowy z [...] S.A. - jednorazowe wsparcie finansowe). - naruszenie art. 7 i 8 k.p.a. poprzez niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a to poprzez niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego i pominięcie słusznego interesu strony. W uzasadnieniu skargi podniesiono , że z przepisu art. 8 par 1 pkt 15 u.p.e.a. nie wynika, żeby musiało być kontem założonym tylko dla obsługi dotacji. Zwrócono również uwagę, że niniejsze konto zostało założone tylko w celu przyjęcia, wydatkowania dotacji i rozliczenia się z niej z [...]. Konto to nie było wcześniej przeze zobowiązanego obsługiwane - było to nowe konto - założone do obsługi dotacji - celem jej otrzymania i wydatkowania. Kwota 100 zł, która się na nim pojawiła była to kwota wypłacona przez bank "za prowadzenie konta" w ramach promocji nie zaś transakcja z kontrahentem. W ocenie skarżącego środki te nie podlegają egzekucji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017r. poz. 1369 ze zm., – zwaną dalej "p.p.s.a."). Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. z 2018 r. poz. 2107 ) Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w zasadniczej części dotyczy tego, czy organy trafnie uznały za niezasadne zarzuty zgłoszone przez zobowiązanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. W art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wymieniona została podstawa zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego polegająca na niedopuszczalności między innymi zastosowanego środka egzekucyjnego. Spór skarżącej z organem koncentrował się na wykładni art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., zgodnie z którym nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz środki pochodzące z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, wypłacone w formie zaliczki, chyba że wierzytelność egzekwowana powstała w związku z realizacją projektu, na który środki te były przeznaczone. Zdaniem organu, wyłączenie przewidziane w przytoczonym unormowaniu nie znajduje zastosowania w rozpatrywanej sprawie przede wszystkim dlatego, że wypłata środków nie trafiały na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony dla obsługi dotacji. Ponadto, jak motywował organ odwoławczy, wypłata środków w formie jednorazowej, niejako wyklucza potraktowanie wypłacanych środków jako zaliczki . Tymczasem w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. ustawodawca mówi o środkach wypłacanych w formie zaliczki. Z kolei według skarżącego, otrzymane środki zostały wpłacone na wyodrębnione , specjalnie na tę okoliczność założone koto a ponadto w jego ocenie środki pochodzące z Unii Europejskiej nie wymagają wpłaty na wyodrębnione konto. W ocenie Sądu, w tak zarysowanym sporze, stanowisko organów nie jest prawidłowe. W pierwszej kolejności należy zatrzymać się na kwestii prawidłowej interpretacji wymogu posiadania przez adresata środków pomocowych wyodrębnionego rachunku bankowego prowadzonego dla obsługi dotacji, która była już przedmiotem analizy w orzecznictwie sądowym. W tym miejscu zauważyć trzeba, że w toku prowadzonego postępowania organ uzyskał informację z [...], że rachunek na który wpłynęły kwestionowane środki nie jest rachunkiem wyłącznie do obsługi dotacji co organ transponował że zajęty rachunek bankowy nie jest rachunkiem założonym na wyodrębniony cel w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, stoi na stanowisku, że w razie zajęcia rachunku bankowego przez organ egzekucyjny i podnoszonej przez zobowiązanego argumentacji, że zastosowany środek egzekucyjny jest niedopuszczalny z uwagi na wyłączenie danej wierzytelności na podstawie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., wymagane jest wyjaśnienie w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, czy faktycznie środki – pochodzące z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki – znajdują się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji. W ocenie Sądu organy bezpodstawnie skoncentrowały się na kwestii, że z informacji banku wynika, że zajęty rachunek nie był rachunkiem wyodrębnionym. Pominięto treść art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., który w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonania zajęcia wierzytelności z rachunku stanowił, że nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz środki pochodzące z programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, wypłacone w formie zaliczki, chyba że wierzytelność egzekwowana powstała w związku z realizacją projektu, na który środki te były przeznaczone. Jak wynika z brzmienia tego przepisu środki pochodzące z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki nie muszą znajdować się na wyodrębnionym rachunku bankowym. Zastrzeżenie to odnosi się bowiem do pierwszej części przepisu i dotyczy dotacji przyznanej z budżetu państwa. Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, że rachunek wyodrębniony oznacza rachunek przeznaczony faktycznie do obsługi dotacji oraz środków z funduszy europejskich (tak WSA w Warszawie w sprawie o sygn. akt II SA/Wa 2182/07, WSA w Poznaniu w sprawie o sygn. akt I SA/Po 11/14). Pogląd ten znalazł uznanie doktryny (por. D. R. K. Komentarz do art. 8 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w LEX). Dla ustalenia charakteru zajętego rachunku bankowego istotny jest rodzaj zdeponowanych na nim środków, ewentualnie także historia prowadzonych transakcji. W orzecznictwie wskazuje się na konieczność wyjaśnienia na podstawie okoliczności faktycznych, przy pomocy banku, czy obsługa zajętego rachunku potwierdza oświadczenie zobowiązanego, że rachunek rzeczywiście jest wyodrębniony w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. – pamiętając jednak o otwartym katalogu rachunków bankowych, zgodnie z art. 49 ustawy z 29 sierpnia 1997r. – Prawo bankowe (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2008r. o sygn. akt III SA/Wa 2182/07) W wyroku z 19 października 2017 r. sygn. akt II GSK 156/16 Naczelny Sąd Administracyjny, analizując brzmienie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. wyjaśnił, że jedynie w odniesieniu do środków pochodzących z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele ustawodawca przewidział wymóg ulokowania ich na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji. Natomiast wymogu takiego brak w odniesieniu do środków pochodzących z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki (ewentualnie, jak stanowił art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania postanowienia organu II instancji w odniesieniu do programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych). W okolicznościach analizowanego postępowania egzekucyjnego organ dotychczas nie kwestionował, że wypłacone skarżącemu środki były finansowane z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej w rozumieniu regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o finansach publicznych (Dz.U.2017.2077 ze zm.). Otrzymane przez skarżącego środki mają swoje źródła finansowania w Europejskim Funduszu Społecznym co wynika z pisma [...] Agencji Rozwoju Regionalnego S.A. w K. z dnia 9 maja 2019 r. dlatego też przesłanka w postaci posiadania przez adresata wypłacanych środków pomocowych wyodrębnionego rachunku bankowego prowadzonego dla obsługi bankowej dotacji nie znajduje zastosowania. Dlatego organ nieadekwatnie do przyjętych ustaleń i stanu prawnego powołał się na brak wyodrębnionego rachunku bankowego dla obsługi pomocy udzielonej w ramach umowy o powierzenie grantu na rozpoczęcie działalności gospodarczej z 20 lutego 2019 r. Jednocześnie organ, prezentując odmienną wykładnię art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. od przyjętej w orzecznictwie sądowym, nie przedstawił żadnych argumentów mogących przemawiać za zasadnością jego stanowiska. W motywach zaskarżonego postanowienia organ poprzestał na przytoczeniu treści art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Nie omówił wykładni tej regulacji prawnej. W świetle powyższego organ błędnie odmówił uwzględnienia zarzutów skarżącego powołując się przy tym na brak wyodrębnionego rachunku bankowego prowadzonego dla obsługi bankowej otrzymanych środków. W ocenie Sądu także stanowisko organu w zakresie charakteru otrzymanych środków tj. czy mamy do czynienia z zaliczką czy też nie - na tym etapie postępowania nie może zostać zaakceptowane z punktu widzenia prawa. W postępowaniu organu zabrakło wnikliwości i rzetelności, co istotnie przełożyło się na wynik sprawy. Organy błędnie bowiem skupiły się na potocznym znaczeniu pojęcia zaliczka nie poszukując jego znaczenia na gruncie przepisów prawa, które regulują przyznaną dotację. Stąd też bezzasadnie uznały, że pojęcie zaliczki nie jest prawnie uregulowane. Dofinansowanie będące przedmiotem egzekucji zostało przyznane w ramach Projektu "[...] [...] realizowanego w ramach Regionalnego Programu dla Województwa [...] 2014-2020 , współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Kwestie techniczne związane z przyznaniem dofinansowania uregulowane są w ustawie z dnia 11 lipca 2014r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2014r. poz 1146 ze zm. ). Z art. 19 ww. ustawy wynika, że beneficjent wnioskując o płatność występuje o przekazanie dofinansowania w formie zaliczki lub refundacji. Ustawodawca nie wiążę zatem zaliczki z częściowa płatnością środków finansowych lecz sposobem rozliczenia jej w czasie. Beneficjenci składają wnioski o płatność do właściwej instytucji. Wnioski są przedkładane w celu otrzymania zaliczki na poczet realizowanego projektu, jak również uzyskania zwrotu poniesionych wydatków w projekcie (refundacja). Finansowanie projektu z góry, czyli zaliczkami, jest znacznym ułatwieniem dla beneficjentów, w szczególności dla przedsiębiorców. Jednak ta forma jest obciążona większym ryzykiem dla finansów publicznych, gdyż beneficjent może otrzymać z góry znaczną kwotę środków publicznych, której wysokość jest uzależniona od charakteru realizowanego projektu. Wypłata zaliczek uregulowana jest w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 18 grudnia 2009 r. w sprawie warunków i trybu udzielania i rozliczania zaliczek oraz zakresu i terminu składania wniosków o płatność w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich (Dz.U. z 2009 r. nr 223, poz. 1786). Rozporządzenie to w § 3 wskazuje, że możliwość przekazania zaliczki beneficjentowi musi być ujęta w umowie o dofinansowanie. Zaliczka na ogół przekazywana jest w kilku transzach w kwocie wynikającej z harmonogramu realizacji projektu , przepisy dopuszczają również możliwość wypłaty zaliczki w jednej transzy. ( Poździk Rafał (red.), Komentarz do ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 . Opublikowano: Wyd.Sejmowe 2016. Wyd. LEX). W myśl § 3 pkt 2 cyt rozporządzenia, zaliczka jest bowiem wypłacana w terminie, wysokości i w sposób określony w umowie o dofinansowanie. Zgodnie natomiast z umową o powierzenie grantu na rozpoczęcie działalności gospodarczej z dnia 20 lutego 2019 r. zawartą M. S.A. z siedzibą w K. a skarżącym, przyznano mu środki finansowe w wysokości 24,800 zł. na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Z § 2 ww. umowy w sposób jednoznaczny wynika, że kwota grantu została wypłacona w formie zaliczki, co oznacza , że została wypłacona "z góry" na realizację zadania opisanego w biznesplanie i wnikającego z ww. umowy. Zaliczka w tym znaczeniu jest przeciwieństwem refundacji czyli zwrotu środków poniesionych wcześniej przez beneficjenta. W świetle obowiązujących przepisów jak i zawartej umowy z dnia 20 lutego 2019 r. przyznany grant ma formę zaliczki a zatem nie podlega egzekucji zgodnie z art. art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Rozpoznając sprawę ponownie organ egzekucyjny winien uwzględnić powyższe i w zależności od ustaleń, ocenić zasadność zgłoszonego przez Skarżącą zarzutu na prowadzone postępowanie egzekucyjne . W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325; dalej: p.p.s.a.), orzekł jak w sentencji wyroku