II GSK 156/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia NSA Andrzej Kisielewicz Sędzia del. WSA Sylwester Miziołek (spr.) Protokolant Monika Majak po rozpoznaniu w dniu 19 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2015 r. sygn. akt V SA/Wa 1369/15 w sprawie ze skargi J. Z. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę kasacyjną Wyrokiem z dnia 25 sierpnia 2015r. o sygn. akt V SA/Wa 1369/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej Sąd I instancji, bądź WSA), po rozpoznaniu sprawy ze skargi J. Z., uchylił postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2015r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oraz zasądził od Ministra Finansów na rzecz J. Z. kwotę 100 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrok ten zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku J. Z. na podstawie wystawionych przez Wójta Gminy S. tytułów wykonawczych obejmujących należności z funduszu alimentacyjnego za okres od lutego do grudnia 2010r. oraz od stycznia do września 2011r., a następnie zawiadomieniem z dnia [...] grudnia 2012r. zajął rachunek bankowy dłużnika w Banku Spółdzielczym w O. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi oddalił skargę J. Z. na ww. czynność egzekucyjną – jako nieuzasadnioną. Zażalenie na ww. rozstrzygnięcie wniósł J. Z. Postanowieniem z [...] stycznia 2015r. Minister Finansów utrzymał w mocy ww. rozstrzygnięcie, stwierdzając że dokonana analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie pozwala stwierdzić nieprawidłowości w działaniu organu egzekucyjnego, ani naruszenia prawa. W niniejszej sprawie środek egzekucyjny – egzekucja z rachunku bankowego – został zastosowany zgodnie z art. 1a pkt 12 lit. a ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r. poz. 1619), dalej "u.p.e.a", z zachowaniem reguł przewidzianych w art. 80 u.p.e.a. Ponadto zakwestionowane postanowienie zawiera wszystkie niezbędne elementy określone w art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w związku z art. 54 § 5 u.p.e.a., a jego uzasadnienie faktyczne i prawne jest wyczerpujące. Odnosząc się do zarzutu zażalenia o braku wyjaśnienia kwestii, czy zajęty rachunek bankowy zobowiązanego może być uznany za rachunek wyodrębniony w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. organ II instancji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., w ramach prowadzonego postępowania wyjaśniającego, przesłał zapytanie do Banku Spółdzielczego w O., a Bank, odpowiadając na pismo organu egzekucyjnego poinformował, że zajęty rachunek bankowy nie jest rachunkiem założonym na wyodrębniony cel w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Skargę na ww. postanowienie Ministra Finansów wniósł do WSA J. Z., formułując zarzuty dotyczące wymagalności zobowiązania, braku podstaw do wystawienia tytułów wykonawczych, kwestionując czynności podejmowane przez organy administracji państwowej oraz wyrażając niezadowolenie z polityki Państwa prowadzonej wobec rolników. Zdaniem skarżącego, organy bezpodstawnie przyjęły, że zajęty rachunek bankowy nie był rachunkiem wyodrębnionym dla obsługi dotacji i zajęły środki pochodzące z dotacji. Sąd I instancji, wydając opisane na wstępie orzeczenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, c oraz art. 210 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., podkreślił że organ egzekucyjny każdorazowo zobowiązany jest uwzględniać z urzędu wyłączenia zawarte w art. 8 u.p.e.a., przy czym w odniesieniu do tego przepisu nie należy stosować wykładni rozszerzającej. Zdaniem WSA organy bezpodstawnie skoncentrowały się na uzyskanej od Banku informacji, z której wynika, że zajęty rachunek nie był rachunkiem wyodrębnionym. Pominięto treść art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., który w brzmie[...]grudnia 2012r.) stanowił, że nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz pochodzące z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki. W tym zakresie Sąd I instancji powołał się na orzecznictwo sądowe i poglądy doktryny, w których prezentowane jest stanowisko, że rachunek wyodrębniony oznacza rachunek przeznaczony faktycznie do obsługi dotacji oraz środków z funduszy europejskich ( Reasumując Sąd I instancji stwierdził, że środki przekazane przez Bank w wyniku dokonanego przez organ egzekucyjny zajęcia pochodziły z dopłat z ARiMR – o czym świadczą polecenia przelewu dołączone przez skarżącego do złożonego zażalenia. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. Tymczasem, pomimo posiadanej informacji, że środki te mogą podlegać wyłączeniu na podstawie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. organ zaniedbał wyjaśnienia tej okoliczności, przy czym wyłączenia spod egzekucji następują z mocy prawa. W konsekwencji organ naruszył przepisy postępowania, tj. art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 K.p.a. – poprzez brak wystarczającego wyjaśnienia, na jakiej podstawie faktycznej i prawnej przyjęto, że zajęty rachunek bankowy nie był i nie jest rachunkiem wyodrębnionym w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Pominięto też całkowicie wyjaśnienie, czy zajęte środki pochodzą z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki. Doszło ponadto do naruszenia art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię, przy bezpodstawnym przyjęciu, że informacja banku prowadzącego rachunek, że nie jest to rachunek wyodrębniony, zwalnia organ od przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego czy de facto nie służył on wyłącznie do obsługi środków, o jakich mowa w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Skargę kasacyjną wywiódł Minister Finansów, kwestionując w całości ww. wyrok WSA i zarzucając temu orzeczeniu: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a), tj.: a) art. 3 § 1 i § 2 pkt 3 p.p.s.a. poprzez wadliwe wykonanie przez Sąd funkcji kontrolnej oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 K.p.a. – poprzez uchylenie postanowienia z dnia [...] stycznia 2015r. przy braku naruszenia przez organ odwoławczy wskazanych w uzasadnieniu wyroku ww. przepisów K.p.a. ze względu na brak - w ocenie WSA - wystarczającego wyjaśnienia na jakiej podstawie faktycznej i prawnej przyjęto, że rachunek bankowy dłużnika nie był i nie jest rachunkiem wyodrębnionym w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a oraz ze względu na błędne przyjęcie, że organy nie ustaliły, czy rachunek bankowy może zostać uznany za wyodrębniony, a swoje rozstrzygnięcie oparły na lakonicznej informacji z banku prowadzącego rachunek bankowy; b) art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 145a § 1 p.p.s.a. – poprzez brak w uzasadnieniu wyroku wskazania sposobu załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcia po zakończeniu postępowania sądowego oraz brak wskazania w jakiej formie i w jakim momencie organ powinien podjąć działania zmierzające do ustalenia jakie środki znajdują się na rachunku bankowym podlegającym zajęciu; c) art. 134 p.p.s.a. poprzez wykroczenie poza granice sprawy, którą w niniejszej sprawie jest kontrola postanowień organów dotyczących czynności egzekucyjnej, jaką było w sprawie zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego i rozpatrywanie kwestii środków niepodlegających egzekucji, która to kwestia została przez zobowiązanego zgłoszona już po dokonaniu ww. zajęcia. 2) naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj.: a) art. 8 § 1 pkt 15 w związku z art. 54 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że organy bezpodstawnie przyjęły błędną (zawężającą) wykładnię tego przepisu i uznały, że informacja z banku prowadzącego rachunek, o tym że nie jest to rachunek wyodrębniony, zwalnia organ od przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego czy służył on wyłącznie do obsługi środków, o jakich mowa w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. oraz przyjęcie, że doszło do naruszenia tego przepisu i z tych względów zaistniała podstawa do uchylenia zaskarżonego postanowienia – gdy tymczasem zaskarżona czynność egzekucyjna została wykonana zgodnie z przepisami prawa, a przed jej dokonaniem organ egzekucyjny nie miał obowiązku ustalania czy na rachunku bankowym zobowiązanego znajdują się środki nie podlegające egzekucji administracyjnej. W uzasadnieniu skarżący kasacyjnie podniósł, że Sąd I instancji, zarzucając naruszenie przepisów K.p.a., nie wskazał na czym miałoby polegać zadanie organu w zakresie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i czy rzeczywiście naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. W momencie dokonywania czynności egzekucyjnej organ egzekucyjny nie dysponował informacją, że na rachunku bankowym, który nie był rachunkiem wyodrębnionym, znajdowały się środki niepodlegające egzekucji, przy czym przepisy prawa nie przewidują obowiązku ustalania tej kwestii w przypadku dokonywania zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. W konsekwencji dokonanie na etapie postępowania odwoławczego powyższego ustalenia nie ma wpływu na ocenę zgodności z prawem czynności egzekucyjnej o charakterze wykonawczym, jaką jest dokonane zajęcie. Minister Finansów, zarzucając WSA brak właściwego wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, wskazał że Sąd I instancji stwierdził jedynie, że "organy bezpodstawnie przyjęły, że informacja banku prowadzącego rachunek, że nie jest to rachunek wyodrębniony zwalnia organ od przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego czy de facto nie służył on wyłącznie do obsługi środków, o jakich mowa w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a.". Sąd stwierdził, że doszło do naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania poprzez brak wyjaśnienia kwestii, na jakiej podstawie faktycznej i prawnej organy przyjęły, że rachunek bankowy nie był i nie jest rachunkiem wyodrębnionym w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. – gdy tymczasem z akt sprawy wynika, że informacja taka wynikała z pisma informacyjnego banku. Ponadto w momencie dokonywania czynności egzekucyjnej zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego organ egzekucyjny nie miał obowiązku, ani prawa do dokonywania takich ustaleń. W ocenie skarżącego kasacyjnie WSA nie wziął pod uwagę specyfiki postępowania egzekucyjnego, stwierdzając że doszło do naruszenia art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Przepis ten określa w sposób jednoznaczny jakie środki nie podlegają egzekucji (w tym środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa), ale równocześnie nie oznacza to, że wystosowane przez organ egzekucyjny zawiadomienia o zajęciu konta bankowego, które nie stanowi wyodrębnionego rachunku, jest nieprawidłowe. Na wskazany rachunek bankowy mogą bowiem wpływać różne należności, które będą podlegać egzekucji administracyjnej. Intencją ustawodawcy nie było zwolnienie z egzekucji na mocy art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. wszystkich środków pochodzących z budżetu państwa, czego dowodzi potrzeba wyodrębnienia rachunku, na który winny wpływać dotacje. Bez względu zatem na spór, czy rachunek, do którego została skierowana egzekucja administracyjna, jest kontem, gdzie wpływają również środki pochodzące z dotacji, wierzytelności z rachunku bankowego, podlegają zajęciu. Organ egzekucyjny, dokonując zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, nie posiada wiedzy jakiego rodzaju środki wpływają na konto – zatem nie można mówić, że doszło do naruszenia art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. w związku z zastosowaniem tego środka egzekucyjnego. Ponadto to dłużnik zajętej wierzytelności jest obowiązany poinformować, organ egzekucyjny o istniejącej przeszkodzie w przekazaniu środków z rachunku bankowego, w sytuacji gdyby jego konto stanowiło rachunek wyodrębniony. Natomiast wiedza organu egzekucyjnego w tym zakresie zawsze opiera się na danych przekazywanych przez bank – do których podważania nie jest uprawniony. Końcowo, w skardze kasacyjnie zwrócono uwagę na konieczność odróżnienia instytucji zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego od zajęcia konkretnej wartości pieniężnej. Na rachunku bankowym wierzytelnością objęte są abstrakcyjne jednostki pieniężne, których wartość odnotowana jest w dokumentacji rachunku bankowego. Wierzytelność zatem powstaje z chwilą wpłynięcia środków pieniężnych niezależnie z jakiego źródła środki te pochodzą, kto jest wpłacającym oraz z jakiego tytułu nastąpiło przekazanie. Zajęcie wierzytelności znajdujących się na koncie bankowym zobowiązanego nie oznacza zatem zajęcia konkretnej należności, w tym przypadku dotacji z budżetu państwa a zatem nie wchodzi w grę odpowiedzialność organu egzekucyjnego za przekazanie tych środków przez bank. Mając na uwadze powyższe skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie ww. wyroku w całości oraz oddalenie skargi J. Z., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, jak również o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym – wobec czego aby mogła odnieść skutek niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, ażeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia. Przechodząc do złożonego środka zaskarżenia stwierdzić należy, że przedstawione zarzuty kasacyjne pozwalały na dokonanie kontroli zakwestionowanego orzeczenia. Zaznaczyć przy tym trzeba, że zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie tak przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Mając na względzie, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania zasadniczo wiążą się w niniejszej sprawie z zarzutami naruszenia prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadnione łączne odniesienie się do podniesionej w tym zakresie argumentacji. Podstawowym zagadnieniem prawnym, które legło u podstaw zarówno oceny przez Sąd zgodności z prawem postanowienia Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2015r., jak i sformułowanej w skardze kasacyjnej argumentacji, była kwestia charakteru zajętego w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego rachunku bankowego J. Z. WSA, uchylając to rozstrzygnięcie, zarzucił bowiem organowi II instancji: - bezpodstawne skoncentrowanie się na kwestii, że z informacji Banku Spółdzielczego w O. wynika, że zajęty rachunek nie był rachunkiem wyodrębnionym; - pominięcie treści art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., który stanowił, że nie podlegają egzekucji administracyjnej środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele i znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji oraz pochodzące z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki. W tym zakresie Sąd I instancji zwrócił uwagę, że środki przekazane przez bank w wyniku dokonanego przez organ egzekucyjny zajęcia pochodziły z dopłat z ARiMR – o czym świadczą polecenia przelewu dołączone przez J. Z. do zażalenia na postanowienie organu I instancji z dnia [...] lutego 2013r., oddalające jego skargę na czynność egzekucyjną – zajęcie rachunku bankowego. Tymczasem, pomimo posiadania powyższej informacji, organ zaniedbał wyjaśnienia tej okoliczności, przy czym wyłączenia spod egzekucji, w tym przewidziane w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., następują z mocy prawa. Bezpodstawnie przyjęto, że informacja banku prowadzącego rachunek, że nie jest to rachunek wyodrębniony, zwalnia organ od przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego czy de facto nie służył on wyłącznie do obsługi środków o jakich mowa w art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Powyższe stanowisko kwestionuje skarżący kasacyjnie, twierdząc że z informacji banku wynika, że zajęty rachunek bankowy nie był i nie jest rachunkiem wyodrębnionym w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e., a wiedza organu egzekucyjnego w tym zakresie opiera się na danych przekazywanych przez bank – do których podważania nie jest uprawniony. Ze stanowiskiem przedstawionym w skardze kasacyjnej nie sposób się zgodzić. Na wstępie podnieść trzeba, że procedura ustanowiona w u.p.e.a., co do zasady nie służy ustaleniu bądź określeniu obowiązków zobowiązanego, a przymusowemu wykonaniu tych obowiązków w drodze egzekucji. Postępowanie egzekucyjne jest szczególnym typem postępowania administracyjnego, mającego własne instytucje procesowe i środki zaskarżenia. Zgodnie z art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym przepisy K.p.a. mają odpowiednie zastosowanie, co oznacza, że zakres ich stosowania uzależniony jest od konkretnej kwestii powstałej w toku postępowania egzekucyjnego i w sytuacji, która nie jest wprost, bądź odmiennie uregulowana w ustawie egzekucyjnej. Co istotne, organ egzekucyjny, prowadząc postępowanie egzekucyjne winien kierować się zasadami ogólnymi określonymi zarówno w przepisach 7-12 K.p.a., jak również przepisami art. 1 -18 u.p.e.a. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że w dziale I u.p.e.a. zawarte są przepisy dotyczące zasad ogólnych, w których przewidziane są m.in. wyłączenia z egzekucji – przedmiotowe jak i podmiotowe. Wyłączenia przedmiotowe - inaczej realne - polegają na wyłączeniu przez ustawodawcę z egzekucji określonych składników należących do majątku zobowiązanego. Przejawem tych ograniczeń są przepisy art. 8-10 i 12-13 u.p.e.a. Istotne znaczenie ma system środków ochrony podmiotów zobowiązanych, w stosunku do których egzekucja administracyjna jest prowadzona (szerzej zob. R. Hauser, Ochrona obywatela w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Poznań 1988, s. 18-20). Gwarancję poszanowania słusznych interesów zobowiązanego stanowią również zasady ogólne K.p.a., stosowane odpowiednio w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym na podstawie art. 18 u.p.e.a. Umożliwiają one "sprowadzenie przymusu prawnego do granic niezbędnych dla zapewnienia poszanowania przepisów prawnych" (szerzej zob. R. Hauser, A. Skoczylas, Rola zasad ogólnych postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, [w:] J. Niczyporuk (red.), Kodyfikacja postępowania administracyjnego. Na 50-lecie KPA, Lublin 2010, s. 225-232). Zapewnienie ochrony procesowej zobowiązanemu nie może być traktowane jako sprzeczne z najważniejszym celem postępowania egzekucyjnego, ponieważ tylko łączne pojmowanie interesów obu głównych uczestników tego postępowania - wierzyciela i zobowiązanego - pozwoli na skuteczne i usprawiedliwione wyegzekwowanie dochodzonego obowiązku. Jednym ze środków służących zobowiązanemu w postępowaniu egzekucyjnym jest przewidziana w art. 54 § 1 u.p.e.a. skarga na czynności egzekucyjne – z której w niniejszej sprawie skorzystał J. Z., kwestionując przyjęcie przez organ, że zajęty rachunek bankowy nie był rachunkiem wyodrębnionym dla obsługi dotacji oraz zajęcie środków pochodzących z dotacji. Odnosząc się do stanowiska skarżącego kasacyjnie, że obowiązujące przepisy nie przewidują obowiązku ustalania, czy na rachunku bankowym, który nie jest rachunkiem wyodrębnionym znajdują się środki niepodlegające egzekucji, a dokonanie na etapie postępowania odwoławczego tego ustalenia nie ma wpływu na ocenę zgodności z prawem kwestionowanej czynności egzekucyjnej o charakterze wykonawczym należy wskazać, że przepisy o ograniczeniach egzekucji mają charakter bezwzględnie obowiązujący. Szczególnego zaakcentowania wymaga kwestia, że organ egzekucyjny każdorazowo zobowiązany jest uwzględniać wyłączenia zawarte w art. 8 u.p.e.a. z urzędu. Z kolei sam zakres wyłączeń spod egzekucji trzeba traktować jako wyjątek od zasady prowadzenia egzekucji z przedmiotów należących do zobowiązanego. W konsekwencji nie należy w odniesieniu do art. 8 u.p.e.a. stosować wykładni rozszerzającej (zob. ww. Komentarz oraz wyroki NSA: z dnia 18 grudnia 1996r., SA/La 2983/95, niepubl., z dnia 7 marca 1997r., I SA/Gd 1180/96, niepubl., z dnia 3 września 2003r., III SA 3025/02, niepubl.). Tym samym w sytuacji skierowania egzekucji przez organ egzekucyjny do przedmiotów, kwot pieniężnych oraz wierzytelności wskazanych w art. 8-10 u.p.e.a., zobowiązany może zakwestionować zgodność z prawem takiego postępowania organu egzekucyjnego i egzekutora, składając skargę na tę czynność na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. W tym miejscu zauważyć trzeba, że istotnie w toku prowadzonego postępowania ze skargi J. Z. na czynność egzekucyjną organ uzyskał informację z Banku Spółdzielczego w O. o tym, że zajęty rachunek bankowy nie jest rachunkiem założonym na wyodrębniony cel w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, stoi na stanowisku, że w razie zajęcia rachunku bankowego przez organ egzekucyjny i podnoszonej przez zobowiązanego argumentacji, że zastosowany środek egzekucyjny jest niedopuszczalny z uwagi na wyłączenie danej wierzytelności na podstawie art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a., wymagane jest wyjaśnienie w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, czy faktycznie środki – pochodzące z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki – znajdują się na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji. Analizując niniejszą sprawę pod kątem zarzutów kasacyjnych nie sposób uznać, że Minister Finansów dochował powyższych wymogów – co trafnie zauważył Sąd I instancji. Nadmienić przy tym trzeba, że J. Z. załączył do skierowanego do organu II instancji zażalenia polecenie przelewu na rachunek w Banku Spółdzielczym w O. jako cyt.: "wyciąg bankowy z wydzielonego rachunku", dotyczące przelewów: 1. z dnia [...] grudnia 2012r. na kwotę 4109,00 zł tytułem: [...] z dnia [...] grudnia 2012r. spłata w kwocie 4109,00 W TYM % 127,46 ŚRODKI Z DOPŁ. ARIMR; 2. z dnia [...] stycznia 2013r. na kwotę 4300,00 zł tytułem: [...] z dnia [...] grudnia 2012r. spłata w kwocie 4300,00 ŚRODKI Z DOPŁ. ARIMR. Ponadto na str. 6 postanowienia organu I instancji zawarto poczynione w toku prowadzonego postępowania ustalenia, że cyt.: "rachunek Pana J. Z. w Banku Spółdzielczym w O. jest rachunkiem bieżącym rolników, na który mogą wpływać dopłaty". Do powyższego materiału dowodowego Minister Finansów nie ustosunkował się, pomimo wskazanych przez WSA wymogów określonych w przepisach art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 K.p.a. (ten ostatni w zw. z art. 126 K.p.a.), mających zastosowanie z uwagi na odesłanie zawarte w art. 18 u.p.e.a. – wobec czego zasadną okazała się skarga J. Z., który podkreślił, że zajęto mu tylko i wyłącznie pieniądze pochodzące z dopłat do upraw otrzymane od ARiMR. W tym, najbardziej istotnym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy zakresie, organ II instancji oparł się jedynie na informacji udzielonej przez Bank Spółdzielczy w O. o tym, że zajęty rachunek bankowy nie jest rachunkiem założonym na wyodrębniony cel w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Tymczasem, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dla ustalenia charakteru zajętego rachunku bankowego istotny jest rodzaj zdeponowanych na nim środków, ewentualnie także historia prowadzonych transakcji. W orzecznictwie wskazuje się na konieczność wyjaśnienia na podstawie okoliczności faktycznych, przy pomocy banku, czy obsługa zajętego rachunku potwierdza oświadczenie zobowiązanego, że rachunek rzeczywiście jest wyodrębniony w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. – pamiętając jednak o otwartym katalogu rachunków bankowych, zgodnie z art. 49 ustawy z 29 sierpnia 1997r. – Prawo bankowe (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2008r. o sygn. akt III SA/Wa 2182/07) Niezależnie od powyższego, analizując treść art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a zaznaczyć trzeba, że jedynie w odniesieniu do środków pochodzących z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele ustawodawca przewidział wymóg ulokowania ich na wyodrębnionym rachunku bankowym prowadzonym dla obsługi bankowej dotacji. Natomiast wymogu takiego brak w odniesieniu do środków pochodzących z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki (ewentualnie, jak stanowił art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania postanowienia organu II instancji w odniesieniu do programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych). Jakkolwiek do tych kwestii Sąd I instancji się nie odniósł, to prawidłowe jest końcowe stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia co do błędnej wykładni art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. WSA prawidłowo zauważył, że pominięto całkowicie wyjaśnienie czy zajęte środki pochodzą z płatności w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich otrzymanych w formie zaliczki. Jeśli chodzi zaś o środki pochodzące z dotacji przyznanej z budżetu państwa na określone cele, to Sąd I instancji trafnie wskazał na brak wystarczającego wyjaśnienia, na jakiej podstawie faktycznej i prawnej przyjęto, że zajęty rachunek bankowy nie był i nie jest rachunkiem wyodrębnionym w rozumieniu art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. W kontekście przywołanych stwierdzeń WSA nie mógł odnieść skutku zarzut skargi kasacyjnej o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. – gdyż z tych właśnie fragmentów uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia wynikają wskazania co do dalszego postępowania. Co się zaś tyczy wskazywanego przez Ministra Finansów naruszenia art. 145a § 1 p.p.s.a., to przepis ten nie znajdował zastosowania, gdyż zgodnie z jego treścią w przypadku, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a lub pkt 2, jeżeli jest to uzasadnione okolicznościami sprawy, sąd zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie decyzji lub postanowienia wskazując sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie, chyba że rozstrzygnięcie pozostawiono uznaniu organu. W niniejszej sprawie ani Sąd I instancji, ani tym bardziej skarżący kasacyjnie nie wskazywali okoliczności sprawy, które uzasadniałyby orzekanie na podstawie tego przepisu. Z powyższych względów nie mógł również odnieść skutku zarzut o naruszeniu art. 134 p.p.s.a. oraz stanowisko Ministra Finansów o braku możliwości kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. Jeszcze raz trzeba bowiem podkreślić, że zwolnienie środków pieniężnych na mocy art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. następuje z mocy ustawy, a okoliczność, że bank – jak wskazano w skardze kasacyjnej – pełni rolę quasi-egzekutora, nie zwalnia organów z obowiązków dochowania ustawowych gwarancji poszanowania słusznych interesów zobowiązanego. Jeśli chodzi zaś o wskazany przez skarżącego kasacyjnie art. 71a ust. 1 u.p.e.a., to zgodnie z tym przepisem organy egzekucyjne uprawnione są do przeprowadzania u dłużników zajętej wierzytelności, z wyłączeniem banków, kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego, z zastrzeżeniem § 2. Regulacja ta dotyczy kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego (kontrola w toku), nie odnosi się natomiast do zasadności samego jego zastosowania. Końcowo należy podkreślić, że w niniejszej sprawie Sąd I instancji nie przesądził, czy przepis art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. miał zastosowanie w stosunku do skarżącego, wskazując że wymaga to przeprowadzenia dalszego postępowania wyjaśniającego z uwzględnieniem właściwej wykładni art. 8 § 1 pkt 15 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny w obecnie analizowanym zakresie skargi kasacyjnej podziela argumentację jurydyczną przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, uznając przedstawiony przez Sąd I instancji wywód prawny za prawidłowy i znajdujący umocowanie w przywołanych w tym zakresie przepisach, orzecznictwie oraz poglądach doktryny. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.