I SA/Kr 1080/07

Sygn. akt I SA/Kr 1080/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 grudnia 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Gach (spr), Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Iwona Sadowska – Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2007r., sprawy ze skargi Towarzystwa [...] W - S Spółka z o.o. w K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie interpretacji co do sposobu i zakresu stosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457 zł ( czterysta pięćdziesiąt siedem złotych). Towarzystwo Budownictwa Społecznego (dalej TBS) "W" Sp. z o.o. w K. zwróciło się o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania: z jaką chwilą w 2006 r. powstał przychód z odpłatnego zbycia lokalu, w przypadku gdy: lokal został wydany przed zawarciem umowy sprzedaży: 1) całość ceny za ten lokal została zapłacona w formie zaliczek przed wydaniem lokalu, 2) część ceny za ten lokal została zapłacona w formie zaliczek przed wydaniem lokalu. Jednocześnie Spółka ta udzieliła odpowiedzi, iż w sytuacji określonej pod pkt 1 przychód powstaje z chwilą wydania lokalu, a w sytuacji określonej pod pkt 2 – z chwilą wystawienia faktury na resztę ceny, lecz nie później niż z chwilą wydania lokalu. Postanowieniem z dnia [...], nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 14a§1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.), dalej określanej skrótem "O.p.", uznał przedstawione we wniosku stanowisko za nieprawidłowe. Jego zdaniem zarówno wydanie lokalu, jak i wystawienie faktury powinno nastąpić po zawarciu umowy sprzedaży lokalu a nie umowy przedwstępnej tej sprzedaży. Wówczas przychód z odpłatnego zbycia lokalu powstaje z chwilą wystawienia faktury względnie z ostatnim dniem miesiąca, w którym wydano lokal. Z powyższym stanowiskiem TBS "W" Sp. z o.o. nie zgodziło się i złożyło zażalenie na przedmiotowe postanowienie. Decyzją z dnia [...] nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 14b §5 pkt 1 O.p. zmienił przedmiotowe postanowienie uznając, że zawarta w nim ocena prawna stanu faktycznego przedstawionego we wniosku jest nieprawidłowa. Z powyższym stanowiskiem również Towarzystwo Budownictwa Społecznego "W" Sp. z o.o. nie zgodziło się i wniosło skargę na decyzję zmieniającą przedmiotowe postanowienie. Z motywów skargi wynika, że "organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia lub uchyla postanowienie (...), jeżeli uzna że zażalenie wniesione przez podatnika (...) zasługuje na uwzględnienie". Natomiast organ odwoławczy choć powołał się na art. 14b §5 pkt 1 O.p. nie uwzględnił w całości zażalenia. Przyjął on, iż w sytuacji określonej pod pkt 1 przychód powstaje z chwilą zawarcia umowy sprzedaży, a w sytuacji określonej pod pkt 2 – z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym zawarto umowę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dyrektor Izby Skarbowej powinien był nie uwzględnić zażalenia TBS "W" i odmówić zmiany przedmiotowego postanowienia. Stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego było co do zasady prawidłowe. W literaturze prawa podatkowego podkreśla się, że "Odwoływanie się prawa podatkowego do regulacji prawa cywilnego wyraża się w ten sposób, że przedmiotem opodatkowania w poszczególnych podatkach jest samo dokonanie czynności cywilnoprawnej albo skutek ich dokonania w postaci osiągniętego przez podatnika dochodu, przychodu bądź też przysporzenia majątkowego" (zob. Adam Nita "Czynności nie mogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy w świetle prawa podatkowego", Przegląd Podatkowy z 2003, nr 3, p.16). W związku z tym art. 12 ust. 3 a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowiący, iż datą powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się (z pewnymi wyjątkami, które nie mają zastosowania w rozpoznanej sprawie), dzień wystawienia faktury (rachunku) nie później jednak niż ostatni dzień, w którym wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe, powinien być rozumiany jako dotyczący umowy sprzedaży a nie tak jak tego chce skarżąca – umowy przedwstępnej tej sprzedaży. Tym samym w przepisie tym chodzi o wystawienie faktury względnie wydanie towaru w wykonaniu umowy sprzedaży. Zwrócić należy skarżącej uwagę na to, iż własność lokalu nie może zostać przeniesiona wraz z udziałem we wspólnych częściach budynku i gruncie (wieczystym użytkowaniu gruntu). Udział ten jest zaś prawem majątkowym. Przychód ze sprzedaży przypadający na ten udział powstaje więc z chwilą wystawienia faktury, lecz nie później niż z ostatnim dniem miesiąca, w którym zbywa prawo majątkowe. Skoro jak to wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielnie interpretacji o zakresie i sposobie zastosowania prawa podatkowego lokal w momencie podpisywania umowy sprzedaży znajduje się już we władaniu kupującego, to do jego wydania wystarczy sama umowa. W związku z tym zapłata reszty ceny przed tym wydaniem jest zaliczką. Z tą chwilą powstaje więc obowiązek wystawienia faktury. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego powinien więc również w sytuacji określonej pod pkt 2 wyjaśnić, że przychód powstaje z chwilą zawarcia umowy sprzedaży. Błąd jaki popełnił może być usunięty w drodze zmiany przedmiotowego postanowienia z urzędu. Stwierdzić należy, iż podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również przepisów postępowania. Stwierdzenia nieważności decyzji nie będzie uzasadniać takie naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (por. np. wyroki NSA z dnia 12 października 2001 r., III SA 1472/00 oraz z dnia 7 sierpnia 2001 r., III SA 1285/00). Z takim przypadkiem nie mamy jednak do czynienia w niniejszej sprawie. Jak to zostało bowiem wyżej wskazane treść decyzji organu odwoławczego nie odpowiada prawu. Stosownie do treści art. 14b §5 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4: 1) jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika, płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie, lub 2) z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. W niniejszej sprawie organ odwoławczy nie uwzględniając zażalenia TBS na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 14b§5 O.p. zmienił przedmiotowe postanowienie, zamiast odmówić jego zmiany. Działanie takie niewątpliwie stanowi rażące naruszenie prawa. Z tego względu Sąd działając na podstawie art. 145§1 pkt 2 w zw. z art. 247§1 pkt 3 O.p. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania postanowił zaś zgodnie z art. 200 tej ustawy zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis, wynagrodzenie pełnomocnika ustalone zgodnie z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego (Dz. U. nr 163 poz. 1349 z późn. zm.) oraz opłatę od pełnomocnictwa.