I SA/Kr 1232/05

|Sygn. akt I SA/Kr 1232/05 | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 marca 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowi, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk (spr), Asesor WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Iwona Sadowska-Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 marca 2007r., sprawy ze skarg A. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 22 czerwca 2005r Nr [...], Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów ewidencjonowanych, oraz w podatku od towarów i usług, - skargi oddala - Decyzjami z dnia 30 marca 2005 r. nr [...] i [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia zaległości A. S. w podatku od towarów i usług za okres [...][...] 1996 r[...] - [...] 1997 r.; [...] - [...] 1997 r.; [...] -[...] 1998 r.; [...][...] 1999 r.; [...],[...] 2000 r.; [...],[...],[...][...] 2001 r., w łącznej kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, które na dzień złożenia wniosku tj. [...] 2005 r. wynosiły łącznie [...] zł oraz odmówił umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów ewidencjonowanych za lata 1999 - 2001 r., w kwocie łącznej: [...] zł, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, które na dzień złożenia wniosku tj. [...] 2005 r. wyniosły łącznie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy podniósł, iż rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia zaległości następuje w ramach uznania administracyjnego. Przy wydawaniu decyzji ważna jest ocena okoliczności które spowodowały powstanie zaległości podatkowych oraz ocena czy rezygnacja Skarbu Państwa z należności jest uzasadniona. Organ podatkowy wskazał, że sytuacja podatnika nie uzasadnia zastosowania ulgi. Co prawda sytuacja majątkowa podatnika jest trudna. Podatnik zlikwidował prowadzoną działalność gospodarczą a jedynym źródłem dochodu stanowi świadczenie rentowe z którego potrącane były odpowiednie kwoty tytułem egzekucji komorniczej. Ponadto posiada szereg niespłaconych zobowiązań zabezpieczonych hipoteką. Podkreślono, iż A. S.pozostaje pod stałą opieką lekarską z uwagi na przebyty zawał serca oraz ponosi znaczne koszty leczenia. Pomimo tego organ uznał, iż podatnik świadomie doprowadził do powstania zaległości podatkowych, tym bardziej, iż nie podejmował żadnych kroków celem zmniejszenia zadłużenia podatkowego. Zaznaczono, iż w kwestii zryczałtowanego podatku dochodowego A.S. w okresie prowadzenia działalności gospodarczej miał możliwość odprowadzać tego rodzaju daninę publiczną, gdyż uzyskiwał z prowadzonej działalności gospodarczej znaczne przychody, umożliwiające uiszczanie tego podatku. Ponadto podkreślono, iż podatnik nie skorzystał z możliwości dokonania restrukturyzacji zadłużenia podatkowego, pomimo tego, iż nawet opłata restrukturyzacyjna została rozłożona na raty, lekceważąc sobie całkowicie postępowanie restrukturyzacyjne prowadzone przez organ podatkowy. W odwołaniu od wskazanych decyzji podatnik zarzucił nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i wniósł o wydanie decyzji umarzającej zaległości podatkowe. W uzasadnieniu podniósł, iż nie ponosi winy za nie uczestniczenie w postępowaniu restrukturyzacyjnym, gdyż w jego toku miał poważne problemy zdrowotne. Dalej podkreślił, iż sam fakt nie uczestniczenia w postępowaniu restrukturyzacyjnym nie ma znaczenia, gdyż istotny jest jego aktualny stan majątkowy i zdrowotny, który uzasadnia umorzenie zaległości podatkowych. Podatnik stwierdził, iż dalsze prowadzenie egzekucji doprowadzi do niemożności zaspokojenia podstawowych potrzeb jego samego oraz jego rodziny. W jego przekonaniu umorzenie zaległości podatkowych nie jest sprzeczne z interesem publicznym. Decyzjami z dnia 22 czerwca 2005 r., nr [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone decyzje. W uzasadnieniach decyzji organ odwoławczy zaznaczył, iż w rzeczywistości sytuacja majątkowa podatnika jest bardzo trudna ale taka okoliczność nie może stanowić wyłącznej podstawy do umorzenia zaległości podatkowych. Organ odwoławczy podkreślił, iż zobowiązania podatkowe nie zostały uregulowane przez podatnika nawet w najmniejszej części. Ponadto podatnik nie uiścił żadnej z 11 rat opłaty restrukturyzacyjnej, pomimo wielokrotnych monitów organów podatkowych, informujących o możliwości ustanowienia pełnomocnika w sprawie, jeżeli zły stan zdrowia uniemożliwia aktywne uczestnictwo podatnika. Organ podatkowy uwypuklił fakt, iż strona sama, dobrowolnie nie skorzystała z możliwości oddłużenia w drodze restrukturyzacji zobowiązania podatkowego i powinna była przewidzieć skutki swojej decyzji w postaci konieczności zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych a nie jedynie oczekiwać na uzyskanie ulgi podatkowej w postaci umorzenia całości wysokich zadłużeń podatkowych. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji zarzucając naruszenie art. 67 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji. W uzasadnieniu podkreślił, iż jego sytuacja majątkowa i zdrowotna jest bardzo zła a przy ocenie zasadności umorzenia zaległości podatkowych należy uwzględniać sytuację w której znajduje się podatnik w chwili wydawania decyzji, podczas gdy drugorzędne znaczenie mają wcześniejsze okoliczności. Ponadto zaznaczone zostało, iż egzekucja należności doprowadzi do zaspokojenia podstawowych potrzeb jego rodziny oraz konieczności skorzystania z pomocy społecznej. Nie obciążanie przez podatnika świadczeniami socjalnymi państwa również stanowi ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości. A.S. podkreślił, iż ze względów zdrowotnych nie ma możliwości zarobkowania. Jedynym majątkiem należącym do niego jest dom mieszkalny w którym zamieszkuje wraz z żoną. Podatnik zaznaczył ponownie, iż z przyczyn od niego niezależnych nie uczestniczył aktywnie w postępowaniu restrukturyzacyjnym. Ponadto skarżący wskazał, iż umorzenie zaległości podatkowych nie jest uzależnione od tego czy naruszone zostały przepisy podatkowe. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Odnosząc się do zarzutów organ powtórzył, iż powstanie zaległości podatkowych nie było wynikiem okoliczności niezależnych od strony a jedynie lekceważenia przez skarżącego obowiązków podatkowych w tym nie dokonania obliczenia i zapłaty należnego podatku. Ponownie zaznaczono, iż podatnik sam przyczynił się do powstania zaległości i nie skorzystał z możliwości ich zlikwidowania w drodze restrukturyzacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 Nr 153, poz. 1270) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - zwanej dalej p.p.s.a.), Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Analiza akt prowadzonego postępowania oraz zarzutów podniesionych w skardze doprowadziły Sąd do przekonania, iż przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów procedury uzasadniających uchylenie zaskarżonej decyzji. Podkreślenia wymaga fakt, iż decyzja wydana w niniejszej sprawie posiada charakter uznaniowy. Sąd kontroluje w takiej sytuacji poprawność postępowania poprzedzającego jej wydanie (por. R. Mastalski w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz., Wrocław 2005, s. 308). Jednakże również w takiej sytuacji ma obowiązek ocenić czy spełnione zostały przesłanki umorzenia zaległości podatkowych tzn. istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego (tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 marca 2005 r., III SA/Wa 1980/04, niepublikowany). Postępowanie organów podatkowych w niniejszej sprawie nie budzi zastrzeżeń Sądu. W niniejszej sprawie' organy słusznie i prawidłowo przeanalizowały wszystkie okoliczności faktyczne sprawy uwzględniając, iż nawet rozstrzygnięcia zależne od uznania organu administracji nie mogą nosić znamion decyzji o charakterze dowolnym i arbitralnym. Zaskarżone decyzje wydane zostały w oparciu o wnikliwe i kompleksowe rozważenie całokształtu okoliczności sprawy, przy uwzględnieniu przesłanek normatywnych, stanowiących wskazówki co do właściwego kierunku wydanego rozstrzygnięcia. W świetle art. 67 § 1 ordynacji podatkowej, w brzmieniu przed jego uchyleniem w dniu 1 września 2005 r., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, mógł umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W niniejszej sprawie A. S. zwrócił się do organu podatkowego pierwszej instancji o umorzenie zaległości podatkowej na tej właśnie podstawie. Sąd stwierdził, po rozpatrzeniu całokształtu materiału zgromadzonego w sprawie, iż organ podatkowy I instancji oceniając zebrany w sprawie materiał wypowiedział się w sposób prawidłowy co do braku przesłanki szczególnego interesu publicznego, uzasadniającego odmowę umorzenia zaległości podatkowych. Przy analizie zasadności zastosowania nadzwyczajnego umorzenia zaległości podatkowych organ powinien rozważyć wystąpienie przesłanki zarówno ważnego interesu podatnika jak i ważnego interesu publicznego, co w przedmiotowej sprawie uczynił w sposób prawidłowy i trafny. Jednoznaczne ustalenie i stwierdzenie przez organ podatkowy braku ważnego interesu publicznego powoduje, że nie ma podstaw do umorzenia zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2005 r., FSK 2093/04, niepublikowany). Analizując stan faktyczny przed wydaniem decyzji organ podatkowy w sposób kompleksowy ocenił całokształt okoliczności sprawy, w tym ważny interes podatnika, przy zastrzeżeniu iż konieczne jest aby interes ten posiadał charakter obiektywny. Nie sposób pominąć stanowiska, iż ocena istnienia okoliczności uzasadniających umorzenie powinna być dokonana według stanu z chwili rozstrzygnięcia, przy uwzględnieniu, że zdarzenia wcześniejsze mają znaczenie drugorzędne (tak wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2006 r., I FSK 570/05, niepublikowany; por. również B. Dauter w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz., Warszawa 2006, s. 297). Ustalenia dokonane w tym zakresie nie mogą mieć jednak charakteru dowolnego (tak B. Dauter, Ordynacja..., jw., s. 296). Pomimo tego, że zdarzenia wcześniejsze mają znaczenie drugorzędne, nie jest dopuszczalne ich pominięcie przy wydawaniu rozstrzygnięcia. W niniejszej sprawie słusznie organy podniosły, iż podatnik za swoje działania i zaniechania - jako osoba posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych - powinien ponosić' konsekwencje na gruncie prawa podatkowego. Z pewnością do takiego zaniechania należy zaliczyć brak aktywności i jakiegokolwiek działania w toku postępowania restrukturyzacyjnego. W tym zakresie nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż podatnik swoim zaniechaniem spowodował powstanie zadłużenia, przynajmniej w zakresie podatku od towarów i usług. W kontekście tych okoliczności uzasadnianie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych faktem złej sytuacji majątkowej organy miały prawo potraktować jako nie wypełniające przesłanki szczególnego interesu strony uzasadniającego umorzenie. Nie sposób przyznać słuszności twierdzeniom organów podatkowych, że osoba prowadząca działalność gospodarczą musi ponosić skutki z niej wynikające. Odnosząc się do sytuacji skarżącego należy podkreślić, iż brak jest podstaw do uznania za szczególny interes podatnika sytuacji w której z powodu braku aktywności w toku podjętych procedur oddłużeniowych nie następuje zmniejszenie zaległości podatkowych. W tym zakresie nieporadność podatnika nie może stanowić obiektywnej podstawy do umorzenia zobowiązania podatkowego, tym bardziej iż mógł on, nawet będąc w ciężkiej sytuacji chorobowej, wykazać aktywność i uczestniczyć w postępowaniu za pośrednictwem pełnomocnika. Podkreślić należy również, iż zły stan majątkowy podatnika może stanowić przesłankę stwierdzenia bezskuteczności prowadzonego postępowania egzekucyjnego a nie bezpośredniego definitywnego umorzenia należności podatkowych. Organy słusznie zauważyły brak jakiejkolwiek przesłanki interesu publicznego, uzasadniającej zastosowanie tego rodzaju zwolnienia. Błędne staje się powoływanie przez podatnika na okoliczność pozbawienia go środków koniecznych do samodzielnej egzystencji i obciążania z tego powodu kosztami otrzymywanej pomocy społecznej Skarbu Państwa, co miałoby uzasadniać szczególny interes publiczny. Tego rodzaju tok rozumowania mógłby prowadzić do konstruowania błędnego stanowiska, iż każde działanie organów podatkowych mające na celu egzekucję zaległych świadczeń, powoduje narażenie Skarbu Państwa na konieczność udzielenia pomocy społecznej dłużnikowi, stąd lepiej umorzyć istniejące zaległości. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sądu należy również podkreślić, iż instytucja ulg w postaci umorzenia zaległości podatkowych posiada charakter szczególny i dlatego powinna, nawet przy przyjęciu wydawania jej w ramach uznania administracyjnego, być stosowana wyjątkowo. Nie sposób uznać, iż każdorazowa zła sytuacja majątkowa poszczególnego podatnika uzasadnia jej zastosowanie. Odmienna interpretacja wypaczałaby system ściągania danin publicznych i znacznie ułatwiała unikanie płacenia podatków uzasadniane szczególnie złą sytuacją majątkową podatnika. Podkreślenia wymaga fakt, iż roszczenia Skarbu Państwa wynikające z zaległości podatkowych mogą być realizowane poprzez egzekucję z nieruchomości, na której zostały zabezpieczone hipotecznie. W tym zakresie również nie występuje zagrożenie dla egzystencji podatnika, biorąc pod uwagę istnienie wskazanych już wyżej, ustawowych ograniczeń egzekucji gwarantujących dłużnikowi egzekwowanemu zapewnienie środków i przedmiotów koniecznych do samodzielnej egzystencji. Oceniając całokształt postępowania podatkowego oraz zarzuty zgłoszone w skardze przez A.S. Sąd uznał, iż postępowanie organów podatkowych zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy a w jego toku nie zostały naruszone żadne przepisy procedury. Tym samym, biorąc pod uwagę uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, Sąd stwierdził, iż brak jest jakichkolwiek podstaw do kwestionowania zasadności i prawidłowości wydanych decyzji. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za bezzasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 Nr 153, poz. 1270) orzekł o oddaleniu skargi.