I SA/Kr 1245/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Waldemar Michaldo (spr.) Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 lutego 2018 r. sprawy ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 10 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego - skargę oddala - Postanowieniem nr [...] do [...] z dnia 19.06.2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął wobec E. K. postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2014 r. Podstawą wszczęcia ww. postępowania były ustalenia dokonane w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej u podatniczki w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za powyższe okresy rozliczeniowe. W wyniku przeprowadzonej kontroli zakwestionowano E. K. prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur: - wystawionych przez firmę D. - M. i Ł. G. spółka jawna, ul. [...], K. ( NIP [...]), jako niedokumentujących rzeczywistych czynności, wystawionych przez Spółdzielnię Pracy Wytwórnia [...] ul. [...], K. ( NIP [...]), gdyż dokonane na ich podstawie zakupy nie miały związku ze sprzedażą opodatkowaną E. K.. Pismem z dnia 7.07.2017 r. E. K. wniosła o zawieszenie postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., gdyż wobec firmy D. M. i Ł. G. nie zostało wydane żadne prawomocne rozstrzygnięcie kwestionujące transakcje pomiędzy nią a tą firmą. W związku z tym, zdaniem podatniczki, do czasu wydania takiego rozstrzygnięcia nie ma możliwości zakończenia prowadzonego wobec niej postępowania podatkowego, a zatem jego prowadzenie jest "w chwili obecnej bezcelowe i bezzasadne". Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia 23.08.2017 r. nr [...] do [...] odmówił zawieszenia postępowania podatkowego z uwagi na brak przesłanek do jego zawieszenia. Organ podatkowy stwierdził, że podnoszona przez E. K. we wniosku kwestia wydania prawomocnej decyzji w stosunku do jej kontrahenta nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na powyższe postanowienie E. K. złożyła zażalenie wnosząc o jego uchylenie i uwzględnienie wniosku o zawieszenie postępowania. Rozpoznając przedmiotowe zażalenie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 10 października 2017r. znak. [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji . W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ zażaleniowy w pierwszej kolejności przytoczył treść art. 201§ 1 i § 1 b Ordynacji podatkowej. Następnie organ II instancji przypomniał, iż we wniosku o zawieszenie postępowania dotyczącego rozliczenia podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2014 r., które toczy się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P. E. K. wskazała, iż aby zakończyć prowadzone w stosunku do niej postępowanie podatkowe konieczne jest uprzednie wydanie prawomocnej decyzji w stosunku do jej kontrahenta - firmy D. M. i Ł. G. spółka jawna kwestionującej transakcje pomiędzy nią a tą firmą. Organ zauważył, iż we wniosku podatniczka nie podała przepisu prawnego na podstawie którego wnosi o zawieszenie. Biorąc pod uwagę wskazany przez nią powód zawieszenia Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zasadnie rozpatrzył przedmiotowy wniosek w kontekście przesłanki określonej w art. art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do powyższego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wskazał, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Organ podkreślił, że zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej może być wyłącznie zagadnienie prawne. Zagadnienie wstępne występuje w postępowaniu podatkowym wtedy, gdy organ podatkowy nie jest uprawniony do jego rozstrzygnięcia w takim postępowaniu i dlatego dalsze postępowanie podatkowe musi być wstrzymane do czasu rozstrzygnięcia takiego zagadnienia w innym postępowaniu. Wystąpienie takiego zagadnienia stanowi bowiem przeszkodę, która uniemożliwia w ogóle rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zgodnie z obowiązującymi przepisami. W ocenie organu II instancji taka sytuacja w niniejszej sprawie jednak nie występuje. Ustalenie w sposób prawidłowy stanu faktycznego w każdej sprawie podatkowej stanowi konieczny etap przed subsumcją tego stanu faktycznego pod konkretną normę prawa materialnego i brak jest podstaw do przyjęcia, iż ustalenie stanu faktycznego w innej sprawie - odrębnej od rozpatrywanej - jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (wyrok NSA z 8.12.2010r. sygn. akt I FSK 2086/09). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie podkreślił, że choć pożądane jest, aby wyniki postępowań wobec podatnika jak i jego kontrahentów były ze sobą wzajemnie skorelowane (stan faktyczny z nich wynikający był spójny), to jednak te postępowania są odrębnymi postępowaniami i w każdym z nich organy podatkowe powinny dokonać odpowiednich odrębnych ustaleń wobec każdego z tych podmiotów. Choć nie ma przeszkód, aby organy podatkowe w jednym postępowaniu korzystały z materiałów dowodowych zebranych w innym postępowaniu, jednakże nie zwalnia to ich z obowiązku zebrania materiału dowodowego w każdym z tych postępowań i nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania, brak jest bowiem podstaw, by działający w danej sprawie organ "czekał", aż zostanie wydana ostateczna decyzja w sprawie innego podatnika (w tym przypadku spółki jawnej D. M. i Ł. G.). To do organu prowadzącego postępowanie należy podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (por. art. 122 Ordynacji podatkowej). Zdaniem wiec organu zażaleniowego zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie przez organ I instancji na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej z tego powodu, że postępowanie wobec kontrahenta E. K. nie zostało zakończone przez inny organ, byłoby działaniem wbrew przepisom prawa. Ustalenia zawarte w rozstrzygnięciu wobec spółki jawnej D. mogą być dodatkowym dowodem w sprawie, natomiast nie należy utożsamiać ich z zagadnieniem wstępnym. Zasadnie zatem w ocenie organu II instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił zawieszenia prowadzonego wobec E. K. postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2014 r. Skargę na opisane wyżej postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie złożyła E. K.. W wywiedzionej skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, argumentując, iż prowadzone obecnie postępowanie, a zarazem ustalenia kontroli są bezpodstawne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.). Sądowa kontrola zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych reguł, doprowadziła do uznania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ oba postanowienia nie naruszają prawa. Ustawodawca w art. 201 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz.201 ze zm.) - dalej w skrócie O.p. - wymienił przypadki obligatoryjnego i fakultatywnego zawieszenia prowadzonego przez organ podatkowy postępowania. Zgodnie z art. 201 § 1 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie: 1)w razie śmierci strony, jeżeli postępowanie nie podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe; 2)gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd; 3)w razie śmierci przedstawiciela ustawowego strony; 4)w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych; 5)(uchylony); 6)(uchylony); 7)w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję uchylającą w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ lub stwierdzającą nieważność decyzji; 8)w razie wystąpienia o opinię Rady. Natomiast zgodnie z § 1 b ww. przepisu organ podatkowy może zawiesić postępowanie: 1) w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego, jeżeli nie ma żadnych innych okoliczności poza objętymi wystąpieniem, które mogą być przedmiotem dowodu, albo 2) jeżeli wszczęta została procedura wzajemnego porozumiewania. Mając na uwadze fakt, iż skarżąca jako powód zawieszenia dotyczącego jej postępowania podatkowego wskazała na konieczność uprzedniego wydania prawomocnej decyzji w stosunku do jej kontrahenta tj. firmy D. M. i Ł. G. spółka jawna zasadnie organy podatkowe obu instancji rozpatrzyły wniosek skarżącej w kontekście przesłanki określonej w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z treścią wskazanego przepisu organ podatkowy zawiesza więc postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jak trafnie zauważył w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. może być wyłącznie zagadnienie prawne. Zagadnienie wstępne występuje w postępowaniu podatkowym wtedy, gdy organ podatkowy nie jest uprawniony do jego rozstrzygnięcia w takim postępowaniu i dlatego dalsze postępowanie podatkowe musi być wstrzymane do czasu rozstrzygnięcia takiego zagadnienia w innym postępowaniu. Wystąpienie takiego zagadnienia stanowi bowiem przeszkodę, która uniemożliwia w ogóle rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zgodnie z obowiązującymi przepisami. W realiach niniejszej sprawy opisana wyżej sytuacja nie ma miejsca. Trafnie zauważył organ zażaleniowy odwołując się do orzecznictwa sądowoadministracyjnego, iż ustalenie w sposób prawidłowy stanu faktycznego w każdej sprawie podatkowej stanowi konieczny etap przed subsumcją tego stanu faktycznego pod konkretną normę prawa materialnego i brak jest podstaw do przyjęcia, iż ustalenie stanu faktycznego w innej sprawie - odrębnej od rozpatrywanej - jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Wskazane postępowania są odrębnymi postępowaniami i w każdym z nich organy podatkowe powinny dokonać odpowiednich odrębnych ustaleń wobec każdego z tych podmiotów. Decyzja wydana w stosunku do kontrahenta skarżącej może oczywiście być dodatkowym dowodem w sprawie, nie można jej jednak utożsamiać z zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Mając wszystkie wskazane wyżej okoliczności na uwadze orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a.