I SA/Kr 1250/08

Sygn. akt I SA/Kr 1250/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 listopada 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz – Ślusarczyk, Sędziowie: WSA Beata Cieloch, WSA Grażyna Firek (spr.), Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2009r., sprawy ze skarg M. T., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 23 lipca 2008 r. Nr[...],, nr [...], w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od, tej zaległości, - skargi oddala - I SA/Kr 1250/08 U Z A S A D N I E N I E Decyzjami z dnia 17 kwietnia 2008 r. Nr [...]i Nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 207 oraz art. 67a § 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) § 15 ust. 1 pkt. 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1371 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosków M. T. odmówił rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za V,VII,VIII,IX,X,XI,XII 2003 r. oraz l,II,III,IV 2004 r. w łącznej kwocie 14.804,06 zł. oraz odmówił umorzenia odsetek za zwłokę od wyżej wskazanej zaległości w podatku od towarów i usług naliczonych na dzień złożenia wniosku tj. 21 września 2007 r. w łącznej kwocie 7.073,00 zł. W ich uzasadnieniu organ wskazał, że objęte decyzjami zaległości wynikają z decyzji z dnia 2 stycznia 2007 r. ([...]) w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej M. T. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Spółki z o.o. Z., Sp. z. o.o. NIP:[...], ul. B. [...]K.. Następnie zaś powołując się na treść art. 67 a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa , który stanowi , że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę organ stwierdził iż decyzja taka ma charakter decyzji uznaniowej, która z jednej strony ma na uwadze interes indywidualny podatnika, a z drugiej strony interes społeczny wynikający między innymi z nałożonych na organy skarbowe zadań polegających na zapewnianiu skutecznego i terminowego wpływu środków do budżetu państwa oraz , że ulgi podatkowe, a w szczególności rozłożenie na raty zapłatę zaległości podatkowej oraz rozłożenie odsetek za zwłokę mają charakter nadzwyczajny, gdyż ogólną zasadą jest terminowe regulowanie swoich należności budżetowych. . Odnosząc przytoczone zasady do okoliczności faktycznych nin. sprawy organ dokonał oceny możliwości finansowych wnioskodawczyni w terminowej spłacie zaległości podatkowych. Organ podkreślił, iż sytuacja nie jest najlepsza albowiem zarobki brutto wnioskodawczyni wynoszą 1.440 zł. , a netto 1.060,75 zł., miesięczna kwota wydatkowana na lekarstwa wynosi około 250 zł., na abonament telefoniczny wynoszą 25 zł., co daje do dyspozycji wnioskodawczyni kwotę 785,75 zł miesięcznie. Nadto wnioskodawczyni nie posiada żadnych nieruchomości, ani ruchomości. Badając czy okoliczności te zasługują na uznanie w świetle wystąpienia przesłanek z art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa tj. ważnego interesu podatnika, organ I instancji uznał, że nie przemawiają one za pozytywnym załatwieniem sprawy albowiem zastosowanie ulgi musi wynikać ze szczególnych i nadzwyczajnych okoliczności. Tymczasem wnioskodawczyni w toku postępowania nie przedstawiła okoliczności mających taki charakter i przemawiających za pozytywnym rozpatrzeniem jej wniosku. Zd. organu trudna sytuacja finansowa, nie prowadzenie działalności gospodarczej, utrzymywanie się ze stosunku pracy nie może stanowić samo w sobie przesłanki do zastosowania ulgi podatkowej jaką jest rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej oraz umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. Organ podkreślił również , że proponowany przez wnioskodawczynię sposób rozłożenia na raty zaległości podatkowej na równe miesięczne raty po 250 zł. płatne do 10 każdego miesiąca jest nierealny. Z propozycji tej wynika bowiem, że spłata zaległości podatkowej rozłożyłaby się na 67 rat, czyli trwałaby około 6 lat (bez uwzględnienia opłaty prolongacyjnej). Zdaniem zaś organu udzielenie ulgi w spłacie podatku obejmującej tak odległy okres czasu jest nie do przyjęcia Organ podkreślił również , że przy podejmowaniu niniejszych decyzji uwzględniono także okoliczności towarzyszące powstaniu wymienionych zaległości podatkowych, a mianowicie fakt iż zaległość podatkowa wynika z decyzji w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej M. T. , za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Spółki z o.o. Z. NIP:[...], ul. B. [...]K. Powyższa spółka zaniechała przez długi czas regulowania swoich zobowiązań podatkowych. W tej sytuacji udzielanie ulgi w zakresie spłaty określonego przez organ podatkowy zobowiązania byłoby premiowaniem zachowań skutkujących powstawaniem zaległości podatkowych powodujących uszczuplenia w budżecie. Działanie takie byłoby sprzecznie z interesem publicznym który organ podatkowy rozstrzygając na podstawie art. 67 a § 1 pkt 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązany jest brać pod uwagę. Udzielanie bowiem wnioskodawczyni ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległego podatku oraz umorzenie odsetek od tej zaległości mogłoby stanowić o kredytowaniu przez budżet państwa prowadzonej przez firmę Z. Sp. z. o.o. działalności gospodarczej. Takie z kolei działanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej, zgodnie z którą każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków. Zasadą wynikającą natomiast z polskiego prawa podatkowego jest płacenie podatku, a wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w polskim systemie prawnym mają charakter wyjątkowy, są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania i przyznawane są jedynie w szczególnych okolicznościach. Nie mogą być zatem przyznawane w każdym przypadku, gdy wnioskodawca dostrzega korzyść w udzieleniu ulgi podatkowej, taka praktyka prowadziłaby do zupełnego wypaczenia przepisów prawa normującego udzielanie ulg podatkowych, gdyż w ten sposób każdy podatnik mógłby żądać udzielania ulgi podatkowej dostrzegając w danej sprawie swój interes. W odwołaniach od powyższych decyzji M. T. , zarzucając naruszenie art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie , iż w przedmiotowej sprawie brak jest podstawy do przyjęcia , że ważny interes wnioskodawczyni lub interes społeczny uzasadnia udzielenie ulgi w spłacie zadłużenia poprzez rozłożenie go na raty oraz uzasadnia udzielenie ulgi poprzez umorzenie odsetek od zaległości podatkowej, a także zarzucając naruszenie art. 210 §4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez opatrzenie obu decyzji nie koherentnym z rozstrzygnięciem i zdawkowym uzasadnieniem, w którym nie podano podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia oraz powołano się na okoliczności nie mające znaczenia w sprawie, a nadto odnośnie decyzji w sprawie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę zarzucając naruszenie art. 187§1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie wyczerpującego i całościowego postępowania dowodowego w sprawie z urzędu , M. T. domagała się uwzględnienia jej wniosków lub z ostrożności procesowej przekazania ponownie sprawy do rozpatrzenia przez organ I instancji. Po rozpatrzeniu powyższych odwołań decyzjami z dnia 23 lipca 2008 r. Nr [...] i Nr [...]na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżone decyzje organu I instancji utrzymał w mocy. Poddając analizie zebrany w sprawie materiał dowodowy i argumenty zawarte w odwołaniach organ odwoławczy stwierdził, że z postanowień art. 67a § 1 pkt 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, iż w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Ulgi podatkowe mogą być przyznawane w sytuacjach wyjątkowych i sporadycznie, po spełnieniu przez podatnika określonych warunków. Najważniejszymi kryteriami pozwalającymi na przyznanie podatnikowi ulgi podatkowej jest jego aktualna sytuacja finansowa oraz okoliczności powstania zaległości podatkowych. Przedmiotowa zaległość podatkowa wynika z decyzji o odpowiedzialności za zobowiązania Z. Spółka z o. o. w likwidacji z siedzibą w K. przy ul. B. [...]wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 2 stycznia 2008r., Nr [...]. W okresie za który została przerzucona na odwołującą się odpowiedzialność za długi w/w Spółki odwołująca się była członkiem zarządu i pełniła funkcję wiceprezesa, a więc była osobą, która reprezentowała Spółkę i podejmowała niezbędne decyzje w zakresie jej działania, a co za tym idzie terminowego wywiązywania się z obowiązków podatkowych określonych przepisami prawa, zwłaszcza w podatku od towarów i usług, który jest podatkiem pośrednim, co oznacza, że jego zapłata obciąża faktycznie ostatecznego odbiorcę towaru lub usługi, a podatnik jedynie pośredniczy w przekazaniu pobranego podatku od towarów i usług w cenie towaru lub usługi do budżetu państwa. W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdzając, iż każdy podmiot - uczestnik obrotu gospodarczego ponosi konsekwencje podejmowanych działań ekonomicznych , dokonał analizy sytuacji finansowej odwołującej się i stwierdził, iż nie jest ona wyjątkowa albowiem w analogicznej pozostaje wielu podatników , a ta trudna sytuacja nie może stanowić wyłącznej przesłanki do udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowych w postaci rozłożenia tych zaległości na raty oraz umorzenia odsetek od tych zaległości. Organ wskazał, że M. T. uzyskuje dochody z tytułu zatrudnienia na umowę o pracę w wysokości 1.060,75 zł (netto) , miesięczne wydatki jakie ponosi to : 250 zł na lekarstwa i 25 zł abonament telefoniczny, do dyspozycji pozostaje zatem kwota 785,75 zł. Organ odwoławczy zauważył, iż pomimo prośby zawartej w wezwaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 lutego 2008r., Nr [...]odwołująca się nie wskazała stałych miesięcznych wydatków związanych z kosztami utrzymania takich jak: opłaty za mieszkanie, konieczność utrzymywania osób trzecich. Organ zwrócił też uwagę , że zgodnie z przepisami art. 57 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z przepisami § 11 i 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach / Dz. U. z 2005r. Nr 165, poz. 1373/ do każdej raty doliczana jest opłata prolongacyjna wg stawki obowiązującej w dniu wydania decyzji i stanowi 50% aktualnie obowiązującej stawki odsetek za zwłokę, tj. 7,5%. Oznacza to, że do kwoty 250,- zł (rata podatku 168,79 zł + rata odsetek 80,51 zł) zostałaby doliczona odpowiednia kwota opłaty prołongacyjnej, np.: dla raty pierwszej płatnej 11 sierpnia 2008r. kwota tej opłaty wyniosłaby 11 zł, ale dla raty ostatniej (86) płatnej 10 września 2015r. kwota tej opłaty wyniosłaby 101 zł. Oznacza to, że udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, na tak długi okres (7 lat 2 miesiące) byłoby dla odwołującej się finansowo niekorzystne, gdyż kwota opłaty prolongacyjnej znacznie przekroczyłaby kwotę odsetek za zwłokę. Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że organy skarbowe są podmiotami uprawnionymi do wymierzania i pobierania podatków, a nie do świadczenia usług finansowych takich jak udzielenie kredytów lub pożyczek oraz , że gdyby deklaracje odwołującej się co do spłaty zaległości w ratach były realne, to od września 2007r. do chwili obecnej (tj. od momentu złożenia wniosku o zastosowanie ulgi), dokonując miesięcznych wpłat w wysokości 1/86, zaległość pomniejszyłaby się o kwotę 2.500, zł - /wyliczenia w/w kwot zostały dokonane na podstawie stanu zaległości z dnia 21wrzesnia 2008r., tj. z dnia złożenia wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych/. Tymczasem w w/w okresie odwołująca się dokonała spłaty części należności przez pobranie poborcy skarbowego w dniach 7 listopada 2007r. i 10 grudnia 2007r. przez co zaległość uległa pomniejszeniu o kwotę 288,20 zł + odsetki za zwłokę. Taka postawa , zd. organu odwoławczego upewnia , że odwołująca się nie posiada wolnych środków finansowych, z których mogłaby, a w przyszłości byłaby w stanie spłacać zaległość w ratach. Wydając zaskarżoną decyzję organy podatkowe opierały się na przepisach Ordynacji podatkowej, zatem zarzut dotyczący naruszenia przepisów proceduralnych Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej uznał za bezzasadny. Także zarzut naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w art. 67 a, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, zd. organu jest bezpodstawny, bowiem organy podatkowe przy wydawaniu decyzji zachowały wymogi wyrażone w treści w/w przepisów, oceniając na podstawie zgromadzonego materiału w toku postępowania, dokonując swobodnej, choć nie dowolnej jego oceny, kierując się zarówno interesem indywidualnym, jak i interesem publicznym. Dlatego też organ odwoławczy nie znalazł podstaw do udzielenia wnioskowanych ulg i utrzymał w mocy zaskarżone decyzje. W skargach od powyższych decyzji wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie M. T. , zarzucając naruszenie art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie , iż w przedmiotowej sprawie brak jest podstawy do przyjęcia , że jej ważny interes lub interes społeczny uzasadnia udzielenie ulgi w spłacie zadłużenia poprzez rozłożenie go na raty oraz uzasadnia udzielenie ulgi poprzez umorzenie odsetek od zaległości podatkowej, a także zarzucając naruszenie art. 210 §4 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez opatrzenie obu decyzji wewnętrznie sprzecznym uzasadnieniem, w którym organ te same okoliczności interpretuje w różnorodny sposób. W piśmie z dnia 12 listopada 2009 r. skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte w skargach , a na rozprawie w dniu 15 października 2009 r. przedłożyła kopię dowodów wpłat dokonywanych sukcesywnie na okoliczność , że reguluje swoje zaległości. W odpowiedzi na skargi organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie i przytoczył ponownie argumenty zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. W piśmie z dnia 20 października 2009 r. organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca po otrzymaniu decyzji odmawiających udzielenia jej ulg w spłacie należności podatkowych dokonała dwukrotnie częściowych wpłat i dopiero po otrzymaniu decyzji organu odwoławczego rozpoczęła comiesięczne regulowanie ciążących na niej zaległości Postanowieniem z dnia 17 lutego 2009 r. Sąd na zasadzie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153 poz.1270 ze zm.) Sąd połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. I SA/Kr 1250/08 i I SA/Kr 1251/08 i prowadził je pod wspólną sygn. I SA/Kr 1250/08. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Stosownie zaś do treści art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala. Skargi są nieuzasadnione., albowiem zaskarżone decyzje odpowiadają prawu. Podstawę prawną rozłożenia na raty zobowiązań podatkowych oraz umorzenia odsetek od takich zaległości stanowi art. 67a § 1 pkt 2 i 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005r., nr 8, poz.60 ze zm.), zgodnie z treścią którego organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej oraz może umorzyć w całości lub w części odsetki za zwłokę. Treść przywołanego przepisu wskazuje, że w opisanych sytuacjach organ wydaje decyzje uznaniowe. Oznacza to, iż wystąpienie przesłanek określonych tymi przepisami (ważny interes podatnika lub interes publiczny) daje organowi prawo do udzielenia ww. ulg, nie powoduje jednakże powstania obowiązku ich udzielenia. Jednocześnie jednak rozstrzygnięcie wydane w tym trybie nie może mieć charakteru dowolnego. Istnienie ważnego interesu podatnika czy też interesu publicznego, powinno być w każdym przypadku indywidualnie ustalane przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego. W celu jego stwierdzenia organ podatkowy obowiązany jest podjąć wszelkie działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art.122 Ord.pod.), wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego (art.187 Ord.pod ). Jak wskazano wyżej organ podatkowy, podejmując decyzję o zastosowaniu ulg, ustala czy w konkretnej sprawie występują przesłanki, określone dyspozycją art. 67a § 1 pkt. 2 i 3 Ord.pod., którymi są ważny interes podatnika lub interes publiczny. Wskazane przesłanki są zwrotami niedookreślonymi, klauzulami generalnymi odsyłającymi do ocen pozaprawnych. W ocenie Sądu przesłankę "ważnego interesu podatnika" może uzasadniać jego złą sytuacja materialna, rodzinna czy zdrowotna w powiązaniu ze skutkami ekonomicznymi, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla podatnika i jego rodziny. Orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, ze sytuacja materialna stanowi przesłankę ważnego interesu w sytuacjach szczególnych, gdy trudności finansowe podatnika są rezultatem zaistnienia niezależnych od niego okoliczności czy przypadkami losowymi, takimi jak: klęski żywiołowe powodujące utratę majątku, trwała niezdolność zarobkowania wywołana chorobą, kalectwo, itp. Są to oczywiście tylko przykładowe sytuacje. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. ( wyrok NSA z 12 czerwca 2000r., I SA/Lu 375/99; wyrok NSA z 22 kwietnia 1999r., SA/Sz 850/98; wyrok z 20 maja 2008r I SA/Kr 409/07 - publik. baza Lex ). Natomiast interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspakajać swoich potrzeb materialnych (wyrok NSA z 22 kwietnia 1999r., SA/Sz 850/98). Niedookreśloność tej przesłanki wymaga również każdorazowej oceny skutków rozstrzygnięć prawnych pod katem wartości jakie kryją się pod tym pojęciem. Orzekając o ulgach podatkowych organ za podstawę rozstrzygnięcia może mieć albo przesłankę ważnego interesu podatnika albo interesu publicznego, albo obie te przesłanki łącznie W ocenie Sądu, organ prawidłowo, w oparciu o zebrany materiał dowodowy ustalił, że wskazane wyżej przesłanki nie występują. Organ ocenił bowiem sytuację materialną i zdrowotną skarżącej , uznając, że jest ona trudna , ale równocześnie uznał, że nie może ona stanowić sama w sobie przesłanki do zastosowania ulgi podatkowej jaką jest rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej oraz umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. Trafnie zatem sformułował wnioski, które mieszczą się w granicach swobodnej oceny dowodów o jakiej mowa w art. 191 Ord. pod. Prawidłowo też organ wskazał, że za udzieleniem ulg nie przemawia interes publiczny. Przypomnieć w tym kontekście trzeba, że powszechność opodatkowania to zasada konstytucyjna. Stąd wszelkie odstępstwa od niej muszą mieć charakter wyjątkowy czy nadzwyczajny, zaś starającego się o ulgę obciąża ciężar wykazania powyższego. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia nin. sprawy pozostaje fakt sukcesywnego regulowania zaległości podatkowych przez skarżącą poprzez comiesięczne wpłaty . Mając na uwadze przytoczone wyżej względy Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.