I SA/Kr 1288/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA/del./: Grażyna Jarmasz/spr./ Sędziowie NSA/del./ : Józef Gach Józef Michaldo Protokolant Iwona Sadowska-Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2004r. sprawy ze skargi J. i Z. K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 11 czerwca 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok I. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą j ą decyzję organu I instancji. II. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie [...] zł / słownie: [...] złotych [...] groszy/. Decyzją z [...].2001r. nr [...] Izba Skarbowa - po rozpatrzeniu odwołania - utrzymała w mocy rozstrzygnięcie wydane dla małżonków J. i Z. K. przez Pierwszy Urząd Skarbowy w K. w dniu [...].2001 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok. W uzasadnieniu stwierdzono, że w dniu [...].2001 r. do urzędu wpłynął wniosek Z. K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok, która powstała na skutek nie wykazania przez podatników w złożonym zeznaniu rocznym kwot darowizn na rzecz budownictwa społecznego. Jednocześnie z wnioskiem złożono korektę zeznania rocznego. W wyniku przeprowadzonego postępowania wywołanego wnioskiem stwierdzono jednak, że wydatki dokonane przez małżonków na rzecz TBS w K. nie dają podstawy do zastosowania ulgi podatkowej przewidzianej w art.26 ust. l pkt 9 lit.b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz.U. Nr 90 z 1993r., poz.416 ze zm./. Wobec tego brak było przesłanej do stwierdzenia nadpłaty w przedmiotowym podatku. Rozstrzygnięcie takie zapadło, gdyż zdaniem organów ulga przewidziana w/w przepisem dotyczy darowizny na cele związane z budownictwem mieszkaniowym dla samorządu terytorialnego. Dokonany wydatek ocenie organów darowizną nie był, gdyż jak wynika z umowy zawartej pomiędzy podatnikami, a Towarzystwem Budownictwa Mieszkaniowego sp. z o.o. , partycypujący w budowie w wysokości 20% jej kosztów małżonkowie uzyskali jednocześnie prawo do dysponowania określonym lokalem mieszkalnym poprzez wskazanie osoby trzeciej jako przyszłego najemcę mieszkania. Także wpłata została dokonana na rzecz spółki prawa handlowego, która jest właścicielem wybudowanych lokali mieszkalnych, a więc właścicielem nie jest Miasto K. jako gmina i bez znaczenia jest fakt, iż kapitał zakładowy spółki w całości objęło Miasto. Wobec tego wpłaty nie zostały przeznaczone dla budownictwa dla samorządu terytorialnego. Na rozstrzygniecie Izby Skarbowej małżonkowie wnieśli skargę w której podnieśli w pierwszym rzędzie argument, iż 100% udziałów w spółce należało do Miasta K. Świadczy to o tym, że działalność Towarzystwa ma charakter budownictwa dla samorządu terytorialnego. W ocenie skarżących umowa zawarta pomiędzy nimi, a TBS jest bezsprzecznie umową darowizny zgodną z art.888 § l Kc poprzez którą rozumie się bezpłatne świadczenie na rzecz obdarowanego uczynione kosztem majątku darczyńcy. Charakteru umowy nie zmienia nałożenie na obdarowanego, przewidzianego przez art.art.893 Kc, obowiązku oznaczonego działania. W sprawie polecenie polegało zobowiązania Towarzystwa świadczenia na rzecz osoby trzeciej. Bezsporną okolicznością jest to, że nastąpiło przysporzenie majątku Towarzystwu na skutek dokonanej przez małżonków wpłaty pieniężnej. Czynność ta miała charakter nieodpłatny, gdyż małżonkowie nie otrzymali w zamian żadnego świadczenia majątkowego ze strony Towarzystwa. W skardze powołano także stanowisko Ministra Finansów zamieszczone w Biuletynie Ogólnopolskiego Forum TBS Nr 1/2000 potwierdzające prawidłowość dokonanego odliczenia według skarżących. W ocenie skarżących Izba Skarbowa dokonała niewłaściwej wykładni umowy cywilnoprawnej darowizny, czym naruszyła art. 888 § l i 893 § l Kodeksu cywilnego, cywilnego konsekwencji także art.26 ust.2 pkt 9 lit.b lit/lit ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i wyjaśniła, że według art.7 ust. l pkt 7 ustawy z 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym / Dz.U. Nr 13 z 1996r., poz.74/ do zadań własnych gminy należy gminne budownictwo mieszkaniowe. Zdania te gmina może realizować zgodnie z art.9 tej ustawy poprzez tworzenie jednostek organizacyjnych i zawieranie umów z innymi podmiotami. Uchwałą Rady Miasta K. Nr [...] z [...].1997 roku nie powołano TBS sp. z o.o. w K., jednostki organizacyjnej celem realizacji zadań, o których mowa wyżej, ale na podstawie art. 1 8 ust.2 pkt 9 lit.f lit/lit ustawy o samorządzie gminnym utworzono spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością bez wyznaczenia jej jako zadań budowy dla gminy budynków mieszkalnych. Zadanie takie nie wynika także z aktu założycielskiego spółki. Natomiast zarówno § 3 tego aktu, jak i § l ust. l umowy o partycypacji w kosztach budowy budynku wynika, że wybudowane lokale mieszkalne wraz z gruntami są własnością spółki. Tak więc nie został spełniony warunek art.26 ust. l pkt 9 lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wpłata nie dotyczyła budownictwa dla samorządu terytorialnego. Przytoczono także definicję darowizny z art.888 Kc i stwierdzono, że umowa w sprawie partycypacji została zawarta w całości na podstawie art.29 ustawy z 29 października 1995r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. Nr 133, poz. 654/. Celem tej umowy nie było więc nieodpłatne przysporzenie korzyści majątkowej TBS, lecz zobowiązanie go do najmu mieszkania osobie wskazanej, przez skarżących. Wobec tego umowa ta nosi znamiona ekwiwalentności, która eliminuje ją jako umowę darowizny. Wniesienie bowiem mniejszej kwoty wkładu niż to wynika z § 2 umowy pozbawiłoby podatników prawa do wskazania najemcy tego lokalu, co w konsekwencji przewidzianej przez § 5 uniemożliwiłoby zawarcie najmu ze wskazanym najemcą. Ponadto § 5 umowy przewiduje także, że partycypujący może żądać w uzasadnionych przypadkach zwrotu wpłaconych kwot lub też Towarzystwo dokona zwrotu tych kwot wraz z oprocentowaniem, jeżeli nie wywiąże się z warunków umowy. Zauważono też, że w powoływanym Biuletynie Informacyjnym Ministerstwo Finansów stwierdziło jedynie to, co wynika z omawianego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. że odliczeniu podlegają darowizny przeznaczone dla organizacji / art.18 ust.2 pkt 9 lit. h ustawy o samorządzie gminnym/ realizujących budownictwo mieszkaniowe dla samorządu terytorialnego. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, jednak wobec wejścia w życie z dniem l stycznia 2003r. ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U Nr 153, poz.1270/ w związku z art.97 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 12717 została ona rozpatrzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga na uwzględnienie zasługuje. W pierwszym rzędzie, skoro ustawy podatkowe nie definiują pojęcia darowizny, to mając na względzie jednolitość systemu prawa, należy sięgnąć do przepisów Kodeksu cywilnego regulującego tę materię tj. art.888 i następne. W myśl przepisu art. 888 § IKc umową darowizny jest umowa, w której darczyńca zobowiązuje się do dokonania bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Umowa stron ma charakter umowy zobowiązującej i jednostronnej w tym znaczeniu, że nie przynosi darczyńcy, żadnej odpłaty. Nie niweczy charakteru i istoty tej umowy okoliczność, że darczyńca obciąży niekiedy obdarowanego obowiązkiem oznaczonego działania nie czyniąc nikogo wierzycielem / art.893kc/. Jest to tak zwane polecenie, które może zmniejszać wartość darowizny, ale jej nie wyłącza. Jako właśnie taką umowę należy ocenić umowę znajdującą się w aktach sprawy z [...].1999 roku w sprawie partycypacji w kosztach budowy mieszkania. Nie można zgodzić się z oceną organów, że jeżeli darczyńcy obciążyli obdarowanego obowiązkiem zawarcia umowy najmu z osobą przez nich wskazaną, to obowiązek ten nie jest poleceniem w rozumieniu powyższym, lecz świadczeniem wzajemnym. Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika bezspornie, że darczyńcy nie otrzymali i nie otrzymaj ą żadnych świadczeń. Natomiast zawarta w postanowieniach umowy możliwość zwrotu wpłaconej sumy w razie rozwiązania umowy darowizny stanowi odpowiednik rozliczenia się obdarowanego w razie odwołania darowizny. Wyłączny udział Miasta K. w kapitale zakładowym TBS sp. z o.o. w K. powoduje, w myśl przepisu art.42 w/w ustawy o samorządzie gminnym, że majątek tej spółki jest mieniem samorządowym, komunalnym. Czyni to budownictwo mieszkaniowe realizowane przez spółkę budownictwem na rzecz samorządu terytorialnego stopnia podstawowego. Należy także zwrócić uwagę, odnosząc się do argumentów Izby Skarbowej w tym zakresie, że uchwała Rady Miasta K. Nr [...] z [...].1997r. została podjęta na podstawie art.18 ust.2 pkt 9 lit. ustawy o samorządzie gminnym. Oznacza to, że Rada, jako organ stanowiący i jednocześnie w tej materii jedynie właściwy, podjęła niezbędną do utworzenia spółki decyzję o dysponowaniu i rozporządzeniu majątkiem gminnym. Uchwała ta w swej treści nawiązywała do celu utworzenia podmiotu poprzez przywołanie ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. Natomiast przedmiot działalności TBS sp. z o.o., cel utworzenia spółki, został określony w § 3 jej aktu założycielskiego z [...].1998 roku. Przedmiot ten pokrywa się z przedmiotem działalności towarzystw budownictwa społecznego przewidzianym przez art.27 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. Jest to w szczególności budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Wobec powyższego, skoro rozstrzygnięcia organów podatkowych wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego art.26 ust. l pkt 9 lit.b wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które miało wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 1 45 § l pkt l lit.a ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U Nr 153, poz.1270/ w związku z art.97 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271/ orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 w/w ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi