I SA/Kr 1320/13

|Sygn. akt I SA/Kr 1320/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 lutego 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2014 r., sprawy ze skargi M.B., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 13 marca 2013 r. Nr [...], w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego w postępowaniu o umorzenie postępowania egzekucyjnego, - uchyla zaskarżone postanowienie - Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 13 marca 2013 r. nr [...]umorzył na podstawie art. 17 § 1, art. 23 § 1 i 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie zażalenia M. B. od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 marca 2009 r. nr [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Postanowienie zapadło w następujących okolicznościach sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził do majątku skarżącej postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuły wykonawcze o nr[...] [...][...][...]wystawione przez Burmistrza Miasta i Gminy N. obejmujące należności z tytułu opłat za opróżnianie zbiornika bezodpływowego. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny w dniach 17 kwietnia 2007 r. oraz 26 maja 2008 r. doręczył zobowiązanej odpisy przedmiotowych tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu praw majątkowych stanowiących wynagrodzenie za pracę. Zajęcia te okazały się jednak nieskuteczne. W dniach 23 maja 2008 r. oraz 28 stycznia 2009 r. dokonano zajęć praw majątkowych stanowiących wierzytelność z tytułu zwrotu podatku z rozliczenia rocznego za 2006 i 2007 r. Z kwot uzyskanych w wyniku zajęć pokryto należne koszty egzekucyjne oraz część należności głównej wraz z odsetkami. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego pismem z dnia 6 lutego 2009 r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego, za podstawę wniosku przyjmując przepisy art. 59 § 1 pkt 3, 7 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, podnosząc niezgodność egzekwowanego obowiązku z treścią obowiązku wynikającego z decyzji administracyjnej oraz przepisu prawa, w szczególności wbrew ustawie z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Wyjaśniła, że jej nieruchomość została podłączona do kanalizacji sanitarnej, a w procesie budowy kanalizacji sanitarnej w Staniątkach zaszło szereg nieprawidłowości. W związku z czym nie może ponosić konsekwencji tych nieprawidłowości. Zastosowany środek egzekucyjny określiła jako niedopuszczalny. Wniosek skarżącej został przesłany do wierzyciela celem zajęcia stanowiska w sprawie, który odpowiedział pismem z dnia 6 marca 2009 r., że egzekwowane zobowiązanie jest wymagalne oraz zgodne z treścią obowiązku wynikającego z decyzji administracyjnej oraz że analiza akt sprawy nie wykazała przesłanek do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 25 marca 2009 r. nr [...]odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego z wniosku M.B. Pismem z dnia 31 marca 2009 r. M. B. złożyła zażalenie na ww. postanowienie podtrzymując brak wymagalności obowiązku oraz niezgodność egzekwowanego obowiązku z treścią obowiązku wynikającego z decyzji administracyjnej. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 28 maja 2009 r. nr [...]uchylił zaskarżone postanowienie organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazując, że podnoszony przez skarżącą brak wymagalności obowiązku objętego ww. tytułami był podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji określonego w art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżąca złożyła taki zarzut po upływie terminu do jego wniesienia i Naczelnik Urzędu Skarbowego winien był wydać postanowienie w przedmiocie zarzutów. Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie rozpatrując sprawę z wniosku skarżącej z 6 lutego 2009 r. zakwalifikował go zgodnie z zaleceniami Dyrektora Izby Skarbowej jako zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne i wydał w dniu 23 czerwca 2009 r. postanowienie nr [...], w którym umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie zarzutów. Organ wyjaśnił, że w świetle przepisu art. 27 ust. 1 pkt 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, prawo do wniesienia zarzutów przysługiwało zobowiązanej w terminie do 7 dni od dnia doręczenia odpisów tytułów wykonawczych, o czym była pouczona, w związku z czym zarzut sformułowany w piśmie z dnia 6 lutego 2009 r. został wniesiony po upływie określonego tam terminu. Na powyższe postanowienie M. B. złożyła zażalenie do Dyrektora Izby, który postanowieniem z dnia 22 lipca 2009 r. nr [...]utrzymał je w mocy. Następnie ww. postanowienie zostało zaskarżone przez M. B. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z dnia 9 października 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 466/12 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej nr [...]z dnia 22 lipca 2009 r. i poprzedzające je postanowienie organu I instancji oraz w punkcie drugim uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 maja 2009 r. nr [...]. Sąd wskazał, że organ I instancji prawidłowo zakwalifikował wniosek skarżącej z dnia 6 lutego 2009 r. jako wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej ponowne rozpoznając zażalenie M. B.na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 marca 2009 r. nr EG/7241-78/09 odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego, postanowieniem z dnia 13 marca 2013 r. nr [...]umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie zażaleniowe. Organ uzasadnił rozstrzygnięcie uzyskaniem od Naczelnika Urzędu Skarbowego informacji, że zaległości skarżącej objęte tytułami wykonawczymi o nr [...],[...][...]zostały zapłacone, a wobec tytułu o nr [...]postępowanie egzekucyjne zostało umorzone na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jak organ zaznaczył, w tym stanie sprawy wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia wobec zakończenia postępowania egzekucyjnego jest bezprzedmiotowe. Konsekwencją jest obligatoryjne umorzenie postępowania zażaleniowego na podstawie art. 105 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, zgodnie z którym gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny staje się bezprzedmiotowe organ administracji publicznej wydaje rozstrzygnięcie o umorzeniu postępowania. Na powyższe postanowienie skarżąca złożyła pierwotnie zażalenie do Ministra Finansów, które zostało postanowieniem tego organu z dnia 5 lipca 2013 r. uznane za niedopuszczalne ze wskazaniem, że od ww. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej przysługuje skarga do sądu administracyjnego. M. B. złożyła następnie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia skargi, który został jej przywrócony postanowieniem Sądu z dnia 19 września 2013 r. W skardze M. B. podniosła zarzuty naruszenia art. 105 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez umorzenie postępowania z powodu wyegzekwowania należności, nierozpoznania istoty sprawy, która zawarta była we wniosku z dnia 24 lutego 2009 r. i dotyczyła umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu nieistnienia obowiązku zapłaty przedmiotowych należności, a także zarzut nieprzekazania akt sprawy organowi I instancji po wydaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku w dniu 9 października 2012 r. Uzasadniając skargę M. B. wyjaśniła, że intencją jej wniosku z 24 lutego 2009 r. było umorzenie postępowania egzekucyjnego wobec nieistnienia obowiązku nałożonego przez Burmistrza Miasta i Gminy N. ponoszenia opłat za oczyszczanie szamba z uwagi na to, że nieruchomość oznaczona numerem [...] w S.została przyłączona do sieci kanalizacyjnej. Nałożono na nią niezgodnie z prawem obowiązek ponoszenia opłat już po podłączeniu nieruchomości do kanalizacji. Prowadzona zatem egzekucja jest niedopuszczalna, tak samo jak zastosowanie środka egzekucyjnego. W ocenie skarżącej nałożono na nią niezgodnie z prawem dwa obowiązki wynikające z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, pierwszy dotyczył przyłączenia do sieci kanalizacyjnej, a drugi ponoszenia opłat za czyszczenie szamba. Skarżąca podniosła wobec tego, że jej wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego winien być rozpoznany merytorycznie, a dokonane czynności egzekucyjne winny być uchylone. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, przedstawiając w pierwszej kolejności chronologicznie stan sprawy i stwierdzając, że zaskarżone postanowienie ma umocowanie w przepisach prawa, gdyż prowadzone wobec skarżącej postępowanie egzekucyjne zostało zakończone, o czym świadczą podane w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 marca 2013 r. okoliczności, iż zaległości objęte tytułami wykonawczymi o nr [...],[...],z[...]ostały zapłacone, a wobec tytułu o nr [...]postępowanie egzekucyjne zostało umorzone na podst. art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wobec zakończenia jego prowadzenia, wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia sprawie zażalenia na odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego stało się bezprzedmiotowe. Konsekwencją powyższego orzeczenia było obligatoryjne umorzenie postępowania zażaleniowego na podstawie przepisu art. 105 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego. Organ zaznaczył, że podnoszony przez skarżącą zarzut istnienia obowiązku należności z tytułu opłat za opróżnienia zbiornika bezodpływowego był przedmiotem rozpatrywania, m.in w postępowaniu w sprawie zarzutów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 7 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 861/12 oddalił skargę w przedmiocie odmowy uznania zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Sąd wskazał, że organ egzekucyjny zgodnie z art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji bada z urzędu dopuszczalność egzekucji, ale obowiązek ten oznacza jedynie sprawdzanie czy wymienione w tytule wykonawczym należności mogą być egzekwowane w drodze egzekucji administracyjnej. Nie jest jego obowiązkiem ( a nawet nie posiada takiego prawa) żeby sprawdzać, czy wierzyciel miał prawo domagać się od skarżącej należności (tu: czy decyzje w sprawie opłat za opróżnianie zbiorników bezodpływowych były prawidłowe). Odnosząc się natomiast do zarzutu skarżącej nieprzesłania akt sprawy do organu I instancji po wydaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 9 października 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 466/12 organ ocenił go jako bezpodstawny i wyjaśnił, że akta egzekucyjne konieczne były Dyrektorowi Izby Skarbowej celem wydania rozstrzygnięcia przy ponownym rozpatrywaniu sprawy zażalenia strony z dnia 31 marca 2009 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 marca 2009 r. nr [...]w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Wyraźnie przy tym organ zaznaczył, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych zawartych w aktach zostało zakończone i że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza ono prawo w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie. Istotą sprawy rozpoznawanej przez Sąd było umorzenie postępowania zażaleniowego w przedmiocie rozpoznania wniosku skarżącej z dnia 24 lutego 2009 r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 ustawy z dnia 7 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ podjął takie rozstrzygnięcie wobec faktu, że uiszczono egzekwowane w tymże postępowaniu należności, a w odniesieniu do tytułu wykonawczego o nr [...]postępowanie egzekucyjne zostało umorzone na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 cytowanej ustawy i z tego faktu organ wywodzi stwierdzenie, że doszło do zakończenia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem organu II instancji, jeżeli postępowanie egzekucyjne uległo zakończeniu, nie można merytorycznie rozstrzygać wniosku o jego umorzenie. W ocenie Sądu, taki sposób interpretacji przepisów prawa, nie może uzyskać akceptacji. Podobny problem był przedmiotem rozpoznania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 1023/13. W prawomocnym wyroku z dnia 12 września 2013 r. Sąd stwierdził: "(...) w pierwszej kolejności należy wskazać na różnice pojęciowe: postępowanie egzekucyjne oraz egzekucja administracyjna. Postępowanie egzekucyjne jest pojęciem szerszym od egzekucji i następuje w dniu doręczenia organowi egzekucyjnemu przez wierzyciela wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wraz z tytułem wykonawczym. Zgodnie natomiast z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. przez czynność egzekucyjną należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Egzekucja administracyjna związana jest zatem ze stosowaniem środków egzekucyjnych w celu wyegzekwowania obowiązków objętych tytułem wykonawczym. Sama egzekucja kończy się w momencie wyegzekwowania obowiązków, chyba, że wcześniej zakończyło się postępowanie egzekucyjne, gdyż egzekucja może toczyć się tylko i wyłącznie w ramach postępowania egzekucyjnego. Postępowanie egzekucyjne może natomiast zakończyć się bądź w momencie wyegzekwowania obowiązków objętych tytułem wykonawczym, bądź też w momencie umorzenia postępowania z uwagi na wniesione zarzuty lub podjęcie rozstrzygnięcia w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 u.p.e.a. Może także dojść do sytuacji, w której pomimo wyegzekwowania obowiązku, nie dojdzie do zakończenia postępowania egzekucyjnego, gdyż organ egzekucyjny będzie musiał podjąć jeszcze inne czynności procesowe związane z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym. Przykładowo można wskazać na konieczność wyegzekwowania kosztów tego postępowania (np. jeżeli sama strona uiściła dochodzoną należność, lecz nie uiściła kosztów) – tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 października 2012 r. (II FSK 492/11 – LEX nr 1227378). Jak z powyższego wynika, nie można generalnie twierdzić, że samo wyegzekwowanie obowiązków zawsze będzie prowadzić do zakończenia postępowania egzekucyjnego. Postępowanie egzekucyjne może zakończyć się zatem jedynie wówczas, gdy dojdzie do zakończenia wszystkich czynności procesowych związanych z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym. W niniejszej sprawie, czynnością taką jest rozpoznanie wniosku skarżącego o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego złożonego, co należy podkreślić, jeszcze przed wyegzekwowaniem dochodzonej należności. Nie można zatem mówić o zakończeniu postępowania egzekucyjnego, gdyż organ nie rozpoznał wniosku skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Pomimo zatem zakończenia egzekucji, nie doszło do zakończenia postępowania egzekucyjnego. Do zakończenia postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie dojdzie zatem dopiero wówczas, gdy merytorycznie zostanie rozpoznany wniosek skarżącego w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Stanowisko takie zostało między innymi zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 27 marca 2008 r. (I SA/Go 781/07 – publ: orzeczenia.nsa.gov.pl). Wyrok ten został utrzymany w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2009 r. (II FSK 1213/08 - publ: orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym sąd ten stwierdził między innymi, że zrealizowanie środka egzekucyjnego, nie powoduje automatycznie zakończenia postępowania egzekucyjnego. Żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 u.p.e.a. można wnieść w każdym stadium postępowania egzekucyjnego. Złożony wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego powinien być rozpatrzony merytorycznie w trybie art. 59 u.p.e.a. Organ egzekucyjny powinien zatem był zbadać, czy zachodzą przesłanki wymienione w wyżej wskazanym przepisie i wydać stosowne postanowienie. W taki sposób postąpił organ I instancji, zaś organ odwoławczy powinien merytorycznie rozpoznać wniesione zażalenie, nie zaś umarzać postępowanie, jako bezprzedmiotowe. Jeszcze raz należy podkreślić, że wyegzekwowanie należności nie może automatycznie skutkować bezprzedmiotowością postępowania w zakresie rozpoznania wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Na brak możliwości umorzenia postępowania w sprawie zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, z tej przyczyny, że egzekucja została skutecznie zakończona przed terminem do zgłoszenia zarzutu zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 1998 r. (SA 1593/97 – LEX nr 44826). Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 maja 2009 r. (II FSK 790/08 – publ: orzeczenia.nsa.gov.pl) zgadzając się z zarzutami skargi, że wyegzekwowanie zobowiązania podatkowego i zakończenie egzekucji nie pozbawia przedmiotowości postępowania w sprawie zarzutów na prowadzoną egzekucję administracyjną. Postępowania te dotyczyły wprawdzie wniesionego zarzutu, lecz poglądy zawarte w tych orzeczeniach można również odnieść do realiów niniejszej sprawy. Wskazane wyroki także związane były z sytuacją, w której przed zakończeniem egzekucji, nie został rozpoznany zarzut, czyli pozostała nierozstrzygnięta kwestia zasadności prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Wskazać również należy, że faktyczne zakończenie czynności egzekucyjnych nie sankcjonuje nieprawidłowości popełnionych w toku postępowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 1992 r., III SA 38/92 – LEX nr 10385). W przypadku natomiast uwzględnienia wniosku skarżącego, będzie należało stwierdzić, że postępowanie egzekucyjne było prowadzone nieprawidłowo, gdyż brak było podstaw do jego prowadzenia. W powołanym powyżej wyroku zwrócono również uwagę na konsekwencje zakończenia postępowania w postaci jego umorzenia od zakończenia poprzez wyegzekwowanie należności." Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości podtrzymuje powyższą argumentację uznając ją za własną. Wskazać dodatkowo należy, że wniosek skarżącej o umorzenie postępowania egzekucyjnego złożony został w trakcie jego trwania jeszcze w 2009 r., zatem nie można mówić w tym przypadku o bezprzedmiotowości postępowania z art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ponadto, wyłącznie na skutek błędów organów popełnionych w toku rozpoznawania sprawy, a stwierdzonych wyrokiem WSA w Krakowie z dnia z dnia 9 października 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 466/12, wniosek o umorzenie postępowania stał się przedmiotem merytorycznej kontroli dopiero po zaspokojeniu wierzyciela. W tym kontekście obecne umorzenie postępowania zażaleniowego czyni przysługujące zobowiązanej z ustawy środki zwalczania przymusowej realizacji obowiązku iluzorycznymi, a działania organów niekontrolowanymi. Skarżąca została bowiem pozbawiona możliwości oceny prawidłowości zapadłego względem niej rozstrzygnięcia, co narusza zasadę dwuinstancyjności, a także godzi w zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów administracji publicznej, wynikającą z art. 8 k.p.a. Z uwagi na fakt, że przedmiotem kontroli Sądu było postanowienie o charakterze wyłącznie procesowym, Sąd nie mógł zająć się oceną tych merytorycznych zarzutów skargi, które zmierzały do wykazania zasadności umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 ustawy egzekucyjnej. Mając powyższe na względzie, należało w oparciu o art. 145 § 1 ust. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) orzec jak w sentencji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej będzie miał obowiązek merytorycznego rozpoznania zażalenia skarżącej M.B. Sąd odstąpił od orzeczenia o kosztach postępowania z uwagi na to, że skarżąca była zwolniona od obowiązku ich uiszczenia. Natomiast wniosek pełnomocnika o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu zostanie rozpoznany przez referendarza sądowego w odrębnym postanowieniu.