I SA/Kr 1391/11

Sygn. akt I SA/Kr 1391/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 grudnia 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Sylwia Piwowarska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2011 r., sprawy ze skargi J.P., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 22 czerwca 2011 r. Nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. -skargę oddala- Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 26 października 2010r., znak [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego J.P. w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004. W podstawie prawnej organ powołał art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r., Nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21 § 3 o.p. oraz art. 45 ust. 6 ustawy 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). W uzasadnieniu organ omówił treść złożonych przez podatnika zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2004, PIT-38, PIT -36 oraz załącznika PIT-D, w których zostało wykazane, ze należny podatek dochodowy nie występuje. Wskazał następnie, że na podstawie dokumentów złożonych w toku postępowania kontrolnego J.P. osiągał dochody między innymi ze sprzedaży nieruchomości. Zdaniem organu sprzedaż nieruchomości była prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej skorygował wartości wykazane przez podatnika, powiększając je o dochody osiągnięte z prowadzonej działalności gospodarczej. Organ oparł swoje ustalenia na dowodach przedłożonych przez J.P., jak i na dokumentach pozyskanych z własnej inicjatywy, w tym otrzymanych od właściwych urzędów skarbowych oraz od sądów rejonowych. Zdaniem Dyrektora Urzędu, zebrany materiał dowodowy był wystarczającą podstawą do ustalenia, że podatnik zaniżył podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2004. J.P. nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem i wniósł w terminie odwołanie. Podniósł w szczególności zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122 – 124, art. 143 § 1, art. 172 § 1 i § 2, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 189, art. 191, art. 210 § 1 pkt 7 i § 4, art. 223, art. 290 i 291 § 2 o.p., art. 13 ust. 6, art. 26 i art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Skarżący zakwestionował zgodność z prawem wydanych upoważnień do prowadzenia postępowania, sporządzonego w postępowaniu protokołu, poprawność ustaleń faktycznych odnośnie prowadzenia działalności gospodarczej, a nadto poprawność wyliczeń kosztów uzyskania przychodów oraz podatku należnego. Zarzucił, że decyzja nie została poprzedzona merytoryczną kontrolą i analizą materiału dowodowego, nadto uwzględniono jedynie niekorzystne dla niego dokumenty. Zdaniem J.P. zaskarżona decyzja narusza zasady oceny materiału dowodowego i udziału strony w postępowaniu, a zatem winna zostać uchylona. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją znak, wydaną dnia 22 czerwca 2011r. na podstawie art. 233 § 2 o.p. uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów skarżącego odnośnie nieprawidłowego umocowania osób, prowadzących postępowanie kontrolne. Uznał natomiast, że nieprawidłowe było przeprowadzenie postępowania kontrolnego bez kontroli podatkowej, wobec czego sporządzono protokół w oparciu o art. 172 p.p. zamiast w trybie art. 290 o.p. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że oba te tryby znacznie się różnią. Zdaniem organu odwoławczego, uznanie podatnika za przedsiębiorcę winno skutkować wszczęciem kontroli podatkowej. Różnice obu trybów (postępowania kontrolnego bez kontroli podatkowej oraz postępowania kontrolnego z kontrolą podatkową) są istotne – skutkują innymi podstawami prawnymi, zobowiązującymi organy do zawiadamiania o zamiarze przeprowadzenia kontroli, innym trybem prowadzenia postępowania oraz jego zakończenia, a także innym sposobem dokumentowania czynności kontrolnych. W ramach kontroli podatkowej organ ma też do dyspozycji szerszy katalog czynności dowodowych. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, ze konieczne jest ustalenie szeregu dodatkowych okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. W szczególności okoliczności te pozwolą na obiektywną weryfikację, czy transakcje obrotu nieruchomościami przez podatnika wypełniały przesłanki działalności gospodarczej. Organ drugiej instancji wskazał, że w aktach sprawy brakuje niektórych z wyszczególnionych w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej aktów notarialnych, zwłaszcza mających dokumentować zbycie nieruchomości. Do wyjaśnienia motywów, którymi kierował się podatnik przy ich zbywaniu, mogłoby się przyczynić przesłuchanie w charakterze świadków osób, które wraz z nim nabywały i zbywały nieruchomości. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy – zdaniem organu odwoławczego – należałoby również uwzględnić dowody, pozwalające ustalić cel nabycia nieruchomości. Wobec tego zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznym zakresie, co uzasadnia wydanie decyzji na podstawie art. 233 § 2 o.p. Organ odwoławczy zaznaczył, że ostatni dzień terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie, obliczonego zgodnie z art. 70 § 1 o.p., przypadał 31 grudnia 2010r. Jednakże bieg przedawnienia został zawieszony z uwagi na wszczęcie dnia 4 listopada 2010r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie ma znaczenia, czy podatnik został zawiadomiony o wszczęciu takiego postępowania. Organ drugiej instancji wskazał też, że pomimo zgłoszenia przez podatnika zmiany miejsca zamieszkania, nie uległa zmianie właściwość miejscowa organów podatkowych, ponieważ nadal faktycznym miejscem zamieszkania J.P. pozostaje K. We wniesionej w terminie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze J.P. domagał się uchylenia powyższej decyzji oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 139 § 3, art. 140 i art. 187 § 1 o.p., art. 26 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów k.k.s. W uzasadnieniu skargi J.P. podniósł przede wszystkim, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe nie mogło mieć wpływu na bieg terminu przedawnienia, ponieważ nie został on powiadomiony o takim fakcie. Zaskarżona decyzja została też wydana przez niewłaściwy organ, gdyż w czerwcu 2010r. skarżący przeniósł się z Krakowa do Jędrzejowa, składając zgłoszenie aktualizacyjne i zawiadamiając o zmianie miejsca zamieszkania. J.P. przytoczył szereg okoliczności, mających to potwierdzać. Jego zdaniem właściwym organem w drugiej instancji jest Dyrektor Izby Skarbowej. Skarżący zarzucił ponadto, że decyzja organu drugiej instancji została wydana z naruszeniem terminów, o których mowa w art. 139 § 3 oraz art. 140 § 1 o.p. Podniósł też, że Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje, dotyczące opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych transakcji sprzedaży nieruchomości w roku 2005. Zdaniem podatnika, stoi to w jaskrawej sprzeczności z rozstrzygnięciem zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.- dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W razie nieuwzględnienia skargi sąd oddala ją, co wynika z art. 151 p.p.s.a. W niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest decyzja organu drugiej instancji nie kończąca postępowania w sprawie, ale mająca charakter kasatoryjny. Wydana została na podstawie art. 233 § 2 o.p., zgodnie z którym organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Dla oceny prawidłowości postępowania Dyrektora Izby Skarbowej oraz zgodności wydanej przez niego decyzji z prawem niezbędne jest zatem rozstrzygnięcie, czy w niniejszej sprawie zachodziły przesłanki wydania decyzji, o której mowa w art. 233 § 2 o.p. Na wstępie należy jednak odnieść się do najdalej idącego zarzutu, dotyczącego przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego. Przedawnienie zobowiązania oznaczałoby, że niedopuszczalne jest wydanie decyzji co do istoty sprawy. Wówczas rzeczą organu odwoławczego byłoby uchylenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p.). Stosownie do art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie, przy uwzględnieniu art. 45 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, obliczony zgodnie z art. 70 § 1 o.p., upłynąłby dnia 31 grudnia 2010r. Słusznie jednak organ odwoławczy zwrócił uwagę, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z akt organów podatkowych wynika (k. 520, t. III), że w dniu 4 listopada 2010r. Inspektor Kontroli Skarbowej wydał na zasadzie art. 303 i art. 305 w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. oraz art. 151 k.k.s. postanowienie o wszczęciu śledztwa w sprawie między innymi uszczuplenia podatku dochodowego za rok 2004 przez J.P., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 k.k.s. Wszczęte postępowanie karne skarbowe dotyczyło zatem podejrzenia przestępstwa, wiążącego się ze spornym zobowiązaniem podatkowym. Skutkiem jego wszczęcia uległ zatem zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wbrew temu, co skarżący podniósł w swojej skardze, przepis art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie uzależnia skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia od doręczenia takiego postanowienia podatnikowi. Należy zatem uznać, że sporne zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, ponieważ bieg jego terminu uległ zawieszeniu z dniem 4 listopada 2010r. Odnosząc się do zarzutu naruszenia właściwości miejscowej organu drugiej instancji należy wskazać, że nie jest on zasadny. Właściwość miejscową organu w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych przesądza – zgodnie z art. 17 § 1 o.p. - miejsce zamieszkania podatnika. Przyjmuje się, że pojęcie miejsca zamieszkania ma takie znaczenie, jakie nadaje mu art. 25 k.c., zgodnie z którym miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Dla ustalenia miejsca zamieszkania istotne jest zatem kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek: fizyczne przebywanie w danej miejscowości i zamiar stałego pobytu w tejże miejscowości (zob. C. Kosikowski [red.]: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex Omega 2011, teza 2. do art. 17 o.p.). Kwestia właściwości miejscowej była przedmiotem rozważań Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie, którego ustalenia w tym zakresie są wnikliwe i zasługują na akceptację. Organ drugiej instancji wskazał na szereg okoliczności, które ocenione w całości dają podstawę do przyjęcia, że skarżący nie tylko fizycznie przebywał w Krakowie, ale że w tej miejscowości znajdowało się centrum jego życiowej aktywności, a on sam miał zamiar stale w niej przebywać. Wobec tego należało uznać, że mimo formalnego zameldowania na pobyt stały i dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego poza obszarem miejscowej właściwości Dyrektora Izby Skarbowej, to właśnie ten organ był właściwy do wydania zaskarżonej decyzji. Wydając rozstrzygnięcie w sprawie, w której zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu i będąc organem właściwym w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej słusznie wskazał, że postępowanie wyjaśniające musi być przeprowadzone w znacznej części. Uchybienia, jakich dopuścił się organ pierwszej instancji, wydając decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych były na tyle istotne, a ich usunięcie wymagało na tyle szerokiego postępowania dowodowego, że organ odwoławczy nie mógł wydać decyzji co do istoty sprawy. Sąd podzielił pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z którym w obecnym stanie prawnym wybór rodzaju postępowania kontrolnego (z kontrolą podatkową bądź bez tej kontroli) w wypadku podatnika, będącego przedsiębiorcą jest zdeterminowany treścią przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010r., Nr 220, poz. 1447 ze zm.) i obliguje organy podatkowe do przeprowadzenia kontroli podatkowej. Zgodnie z art. 77 ust. 1 tej ustawy, kontrola działalności gospodarczej przedsiębiorców przeprowadzana jest na zasadach określonych w ustawie, chyba że zasady i tryb kontroli wynikają z bezpośrednio stosowanych przepisów powszechnie obowiązującego prawa wspólnotowego albo z ratyfikowanych umów międzynarodowych. Kontrola działalności gospodarczej przedsiębiorców uregulowana jest w rozdziale 5 ustawy. Stosownie do art. 77 ust. 2, w zakresie nieuregulowanym w tym rozdziale stosuje się przepisy ustaw szczególnych. Nadto z art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, dowody przeprowadzone w toku kontroli przez organ kontroli z naruszeniem przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wyniki kontroli, nie mogą stanowić dowodu w żadnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym, karnym lub karno-skarbowym dotyczącym kontrolowanego przedsiębiorcy. Ustawą szczególną w rozumieniu art. 77 ust. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest między innymi ustawa o kontroli skarbowej. Zgodnie z jej art. 13 ust. 2 organ kontroli skarbowej może w ramach prowadzonego postępowania kontrolnego przeprowadzić kontrolę podatkową. W myśl art. 31 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej, użyte w tej ustawie pojęcie postępowania kontrolnego oznacza postępowanie podatkowe, o którym mowa w dziale IV o.p., natomiast zgodnie z art. 31 ust. 4 – pojęcie kontroli podatkowej oznacza kontrolę, o której mowa w dziale VI o.p. Postępowanie kontrolne – jako odpowiednik "zwykłego" postępowania podatkowego (działu IV o.p.) jest prowadzone w celu dokonania wymiaru zobowiązania podatkowego w określonej wysokości. Natomiast kontrola podatkowa, prowadzona przez organy kontroli skarbowej, odpowiada kontroli podatkowej z działu VI o.p. i jej celem – zgodnie z art. 281 § 2 o.p. – jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków, wynikających z przepisów prawa podatkowego. Wydanie decyzji wymiarowej jako aktu kończącego postępowanie kontrolne musi być poprzedzone przeprowadzeniem kontroli podatkowej. Słusznie zatem Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, że skoro już na wstępnym etapie gromadzenia materiału dowodowego ujawniono zachowanie podatnika, wykazujące znamiona działalności gospodarczej, uznanie go za przedsiębiorcę winno skutkować wszczęciem kontroli podatkowej. Ten tryb postępowania charakteryzują znaczne różnice w porównaniu z postępowaniem kontrolnym, w szczególności zaś w inny sposób dokumentowane są czynności kontrolne (art. 290 o.p.), kontrolowanemu przysługuje prawo do wniesienia zastrzeżeń i wyjaśnień (art. 291 o.p.), może on też dokonać korekty deklaracji (art. 14c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej). Brak przeprowadzenia w sprawie obligatoryjnej kontroli podatkowej pozwalał na uznanie, że postępowanie wyjaśniające musi być przeprowadzone ponownie w znacznej części. Taka zaś konkluzja obligowała organ odwoławczy do wydania decyzji na podstawie art. 233 § 2 o.p. Wypada zaakceptować również pozostałe motywy, którymi kierował się organ odwoławczy, wydając rozstrzygnięcie o charakterze kasatoryjnym. Zgodnie z art. 120 o.p., organy podatkowe- w tym zgodnie z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej także organy kontroli skarbowej- działają na podstawie przepisów prawa, a stosownie do art. 122 o.p., w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 180 § 1 o.p. nakazuje dopuszczenie w charakterze dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Art. 187 § 1 o.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a zatem dokonania swobodnej oceny materiału dowodowego, z uwzględnieniem wskazań logicznego rozumowania, wiedzy i doświadczenia życiowego. Dyrektor Izby Skarbowej słusznie wskazał, że w ponownie prowadzonym postępowaniu należy ustalić szereg dodatkowych okoliczności, istotnych dla rozstrzygnięcia w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero te, wyliczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dowody, skonfrontowane z dotychczas zebranym w sprawie materiałem, pozwolą na weryfikację tezy o prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Za celowe należy uznać uzupełnienie materiału dowodowego o wszystkie akty notarialne, zawierające umowy zakupu i sprzedaży nieruchomości przez J.P. Dostępnymi źródłami dowodów, mogącymi się przyczynić do ustalenia motywów, jakimi kierował się skarżący w obrocie nieruchomościami, są świadkowie – osoby, które wraz z nim nabywały bądź zbywały nieruchomości. Istotne w sprawie mogą się okazać również dowody, dotyczące miejsca zamieszkania (bądź zamiaru zamieszkania) skarżącego i jego rodziny, pozwolą bowiem na ustalenie, w jakim celu nabywał on poszczególne nieruchomości. Konieczne wreszcie jest wyjaśnienie, czy podatnik osiągał przychody z tytułu najmu, dzierżawy nabywanych nieruchomości (jak wydaje się sugerować treść odwołania), czy też rzeczy ruchomych. Z powyższego wynika, że zaskarżona decyzja była zasadna i odpowiadała prawu. Dotychczasowe rozważania stanowią jednocześnie odpowiedź na znaczną część zarzutów skargi. Odnosząc się do pozostałych wypada wskazać, że nie mogły one zostać uwzględnione. Nie mogą stanowić podstawy do uwzględnienia skargi zarzuty, dotyczące czasu trwania postępowania przed organami podatkowymi. Termin, o którym mowa w art. 139 § 3 o.p. ma charakter procesowy, instrukcyjny i jego przekroczenie nie ani skutków materialnoprawnych. Wobec tego ich upływ nie pozbawia organu podatkowego zdolności rozstrzygania sprawy poprzez wydanie decyzji. Podobnie bez wpływu na wynik postępowania podatkowego pozostaje uchybienie obowiązkowi, o którym mowa w art. 140 o.p. W wypadku przekroczenia terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 o.p., podatnikowi przysługuje prawo złożenia ponaglenia na podstawie art. 141 § 1 o.p., jednak z akt sprawy nie wynika, aby J. P. z tego uprawnienia skorzystał. Nie mógł też odnieść zamierzonego skutku zarzut sprzeczności zaskarżonego rozstrzygnięcia z decyzjami, dotyczącymi zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005. Podkreślić należy, że zaskarżona decyzja nie zawiera rozstrzygnięcia co do zobowiązania podatkowego, powodując jedynie, że takie rozstrzygnięcie będzie obligowany wydać organ pierwszej instancji, przeprowadzając ponownie postępowanie w sprawie. Nie ma przy tym przeszkód, aby kwestia decyzji, dotyczących zobowiązania podatkowego za rok 2005 została podniesiona przez podatnika w ponownym postępowaniu, a ewentualny ich wpływ na wynik niniejszej sprawy może zostać rozważony przez organ. Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił, za podstawę przyjmując art. 151 p.p.s.a.