I SA/Kr 1502/06

Sygn. akt I SA/Kr 1502/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 marca 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Ewa Michna, WSA Maria Zawadzka (spr), Protokolant: Małgorzata Celińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2008r., sprawy ze skargi "R" Sp. z o.o. w S., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2000r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 1 543 zł ( tysiąc pięćset czterdzieści trzy złote 00/100). Decyzją z dnia [...], Nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego, określił stronie skarżącej "R" Sp. z o.o. w S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. w kwocie 7 270 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe z tytułu zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w miesiącu styczniu 2000 r. w kwocie, w kwocie 1 980 zł, odpowiadające 30% zaniżenia zobowiązania podatkowego. Z treści uzasadnienia decyzji wynika, że w rozliczeniu podatku VAT za miesiąc styczeń 2000 r. skarżąca wykazała zobowiązanie podatkowe na kwotę 670 zł. Organ podatkowy zakwestionował prawidłowość tego rozliczenia i w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego stwierdzono, że skarżąca nieprawidłowo obniżyła wartość podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych przez P.H.U. "K" - J. B. o nr [...] z dnia [...] i o nr [...] z dnia [...] oraz wystawionych przez "O" - J. R. o nr [...] z dnia [...] stycznia 2000 r. i o nr [...] z dnia [...] stycznia 2000 r. Materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazywał, że faktury te dokumentowały nabycie usług, które nie zostały w rzeczywistości wykonane. Wnioski takie wynikały przede wszystkim z wyjaśnień J. B., J. R. oraz prezesa zarządu skarżącej spółki - B. C. Na powyższą decyzję strona skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, bądź też o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...]., Nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję strona skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynika sprawy poprzez : naruszenie art. 68 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2002 r. w zw. z art. 20 § 1 i § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) poprzez nieuwzględnienie zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego, w tym podatku za styczeń 2000 r., naruszenie przepisu art. 165 § 2 w zw. z art. 216 § 1 i art. 13 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sprawie dodatkowego zobowiązania pieniężnego w podatku od towarów i usług za styczeń 2000 r. pomimo braku wszczęcia tego postępowania przez właściwy do tego organ, naruszenie przepisu art. 151 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2005 r. poprzez nieuwzględnienie zarzutu braku skutecznego doręczenia decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego z dnia [...]. podatnikowi przed [...] grudnia 2005 r. Oraz naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez: naruszenie przepisu art. 180 § 1 , art. 190 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób dowolny, z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów oraz pozbawienie skarżącej możliwości uczestnictwa w przeprowadzeniu dowodów z zeznań świadków, naruszenie przepisu art. 139 § 1 i § 3 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnione przedłużanie postępowania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie w całości, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Odpowiadając na zarzuty organ odwoławczy stwierdził, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, a ponadto doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia na skutek na skutek zastosowania w stosunku do skarżącej środka egzekucyjnego o którym została powiadomiona. Zdaniem organu odwoławczego również doręczenie decyzji nastąpiło w sposób zgodny z przepisami regulującymi doręczenia pism osobom prawnym, tj. osobie uprawnionej do odbioru korespondencji w siedzibie skarżącej spółki. Organ odwoławczy podważył zarzut niewłaściwego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego podnosząc, że zostało ono wydane w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, które zostało wszczęte z urzędu. Ponadto zdaniem organu nie doszło do naruszenia przepisów postępowania albowiem materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i zgodnie z prawidłami logi i doświadczenia życiowego. W piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2007 r., skarżący przedłożył kserokopię decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, z dnia [...]. w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego, wszczętego z urzędu w stosunku do "R" Sp. z o.o. w S., w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. Z treści uzasadnienia tej decyzji wynika, że w toku postępowania kontrolnego przedmiotem badania w zakresie kosztów uzyskania przychodu były również transakcje objęte fakturami wystawionymi przez P.H.U. "K" - J. B. o nr [...] z dnia [...] i o nr [...] z dnia [...] oraz wystawionymi przez "O" - J. R. o nr [...] z dnia [...] stycznia 2000 r. i o nr [...] z dnia [...] stycznia 2000 r. Jednakże ten sam organ podatkowy - Urząd Skarbowy w tym postępowaniu nie znalazł dowodów stwierdzających, że skarżąca spółka uczestniczyła w procederze obrotu tzw. "pustymi fakturami" oraz nie wykazano aby skarżąca zawierając umowy na wykonanie usług marketingowych z firmą P.H.U. "K" - J. B. i firmą "O"- J. R., miała w zamiarze wykonanie czynności pozornych mających na celu obchodzenie prawa i osiąganie korzyści podatkowych nie mających oparcia w obowiązujących przepisach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Skarga jest zadana jednakże zasługuje na uwzględnienie z innych przyczyn niż wskazane w skardze. Sąd orzekający wziął pod uwagę wady zaskarżonej decyzji z urzędu bez względu na treść zarzutów podniesionych w skardze. Uprawnienie takie wynika z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zgodnie z którym, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Odnośnie zarzutów strony skarżącej podniesionych w skardze, należy stwierdzić, iż nie jest zasadny zarzut, podniesiony przez skarżącą, a dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego. Słusznie organ podatkowy stwierdził, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Upływ terminu przedawnienia będącego przedmiotem rozpoznawanej sprawy zobowiązania podatkowego powstałego w podatku od towarów i usług, za miesiąc styczeń 2000r. nastąpiło z dniem [...] stycznia 2006r. Tymczasem decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr [...] doręczona została w dniu [...] grudnia 2005 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Nie jest również zasadny zarzut skarżącej, iż doręczenie wskazanej decyzji nastąpiło z naruszeniem przepisu art. 151 Ordynacji podatkowej. Pracownik, który odebrał decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w dniu [...] grudnia 2005r. odebrał też zawiadomienie tego organu o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie, a także stawił się także w dniu [...] grudnia 2005r. w Urzędzie Skarbowym celem zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie. Skarżąca nie podnosiła wówczas, iż zawiadomienie doręczone zostało pracownikowi nie upoważnionemu. W ocenie Sądu przy wydaniu zaskarżonej decyzji został naruszony przepis postępowania mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 121 § 1 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), poprzez to, że wydano dwa różne rozstrzygnięcia na skutek odmiennej oceny tego samego materiału dowodowego przez organ pierwszej instancji, w sprawach tego samego podatnika - jedna odnośnie należności z tytułu podatku od towarów i usług, a druga w przedmiocie należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych - w pokrywającym się okresie rozliczenia podatkowego, przy nie zmienionym stanie prawnym oraz nie zmienionych podglądach doktryny i orzecznictwa. Do czasu przedłożenia przez stronę skarżącą decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, z dnia [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego prowadzonego w stosunku do "R" Sp. z o.o. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r., Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady udziału strony w przebiegu postępowania. Organy podatkowe zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy w sposób wyczerpujący i na tej podstawie dokonały oceny okoliczności faktycznych kierując się zasadą prawdy materialnej. Równocześnie wzięto pod uwagę materiały dowodowe przedstawione przez skarżącą, a także umożliwiono skarżącej zapoznanie się z całością materiału dowodowego oraz wypowiedzenie się co do przedmiotu sprawy. Nie uchybiono także terminowości załatwiania sprawy. Strona została poinformowana o nie załatwieniu sprawy w terminie, co było uzasadnione koniecznością uzupełnienia materiału dowodowego w celu ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji udokumentowanych spornymi fakturami, a także z uwagi na potrzebę zweryfikowania twierdzeń skarżącej odnośnie tych transakcji. Jednakże, pomimo tego, że zarzuty skarżącej nie znalazły potwierdzenia w toku badania sprawy, w ocenie Sądu, nie do przyjęcia jest sytuacja gdy w dwóch różnych postępowaniach skierowanych względem skarżącej, dysponując praktycznie takim samym materiałem dowodowym, ten sam organ podatkowy dokonuje całkowicie odmiennej oceny tego samego materiału, nie wskazując szczególnych powodów swojego postępowania mających wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy wynika bowiem, że zarówno decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. oraz decyzja organu odwoławczego z dnia [...] utrzymująca w mocy w/w, a także decyzja z dnia [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r., zostały wydane w obu sprawach, w oparciu o ten sam materiał dowodowy. W szczególności dotyczyła transakcji objętych spornymi fakturami, tj. wystawionymi przez P.H.U. "K" - J. B. o nr [...] z dnia [...] i o nr [...] z dnia [...] oraz wystawionych przez "O" - J. R. o nr [...] z dnia [...] i o nr [...] z dnia [...] stycznia 2000 r. W sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. organy podatkowe stwierdziły, że transakcje objęte w/w fakturami nie zostały wykonane, a same faktury były fikcyjne, a w toku postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. organy podatkowy uznał, że faktury te nie są "fakturami pustymi" i dokumentują transakcje rzeczywiście wykonane, stanowiące koszty uzyskania przychodu. Zdaniem Sądu, nie może mieć znaczenia fakt, że decyzja w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych została wydana zaledwie na dwa dni przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem zasada zaufania uczestników postępowania do organów podatkowych, uregulowania w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z pewnością czynnikiem podważającym zaufanie do organów podatkowych jest zmienność orzecznictwa. W wyroku z dnia 23 czerwca 1994 r., (sygn. akt SA/WR 98/94), Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż zmienność rozstrzygnięć podejmowanych przez organy administracji państwowej obu instancji w tej samej sprawie, przy tym samym stanie faktycznym i prawnym - od negatywnego poprzez pozytywne do znów negatywnego dla skarżącego - narusza (...) zasadę postępowania w taki sposób, aby pogłębić zaufanie do organów państwa oraz świadomość i kulturę prawną obywateli". Orzekający Sąd podziela wyrażony w cytowanym orzeczeniu pogląd, który analogicznie znajduje zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Podobne poglądy wyrażane są w kształtującej się linii orzecznictwa sądów administracyjnych, gdzie uznaje się za godzące w dyspozycję art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, dokonywanie różnych ustaleń odnoszących się do tego samego elementu stanu faktycznego sprawy w odrębnych, co prawda, postępowaniach podatkowych jednakże bazujących na tych samych faktach ( por. wyrok NSA z dnia 23.11.2005 r., sygn. akt I FSK 283/05, wyrok NSA z dnia 20.01.2006 r., sygn. akt I FSK 527/05). Zostały również naruszone przepisy dotyczącego ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń 2000 r. Należy podkreślić, że w niniejszej sprawie przedmiotowe dodatkowe zobowiązanie podatkowe powstało pod rządami ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zatem do stycznia 2003 roku przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalających dodatkowe zobowiązanie podatkowe należało oceniać na podstawie przepisów art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, z którego wynika 3-letni okres przedawnienia. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, orzekł jak w sentencji wyroku, w oparciu o art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. z 02 r., Nr 53, poz. 1270 ze zm.) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W przedmiocie kosztów Sąd orzekł na zasadzie art. 200 cytowanej ustawy.