I SA/Kr 1510/11

Sygn. akt I SA/Kr 1510/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 listopada 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędzia: WSA Grażyna Firek, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2011 r., sprawy ze skargi P.P., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 28 czerwca 2011 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 500 zł (pięćset złotych). Zaskarżoną decyzją z dnia 28 czerwca 2011r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy O. z dnia 26 kwietnia 2011r., nr [...] odmawiającą skarżącemu P. P. przyznania zwrotu podatku akcyzowego, zawartego w cenie oleju napędowego, wykorzystywanego do produkcji rolnej, w okresie od dnia 1 września 2010r. do dnia 28 lutego 2011r. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie fatycznym. W dniu 31 marca 2011r. skarżący złożył do Urzędu Miasta i Gminy O. wniosek o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej na rok 2011r. Do wniosku dołączono fakturę VAT nr [...] z dnia 2 listopada 2010r. oraz fakturę VAT nr [...] z dnia 4 listopada 2010 r., obie wystawione przez Przedsiębiorstwo Handlowe "T" Z. K., Ł. P. Sp. J. w J., na Przedsiębiorstwo Wielobranżowe P.P. z siedzibą w Z. Faktury te dokumentowały sprzedaż oleju napędowego. We wniosku wskazano, że wnioskodawca jest współposiadaczem użytków rolnych o powierzchni 43,45 ha. Przedmiotowy wniosek zawierał też zgodę współposiadaczki gospodarstwa rolnego na wypłatę zwrotu podatku na rzecz skarżącego. Decyzją z dnia 26 kwietnia 2011r. Burmistrz Miasta i Gminy O. odmówił J.P. przyznania zwrotu podatku akcyzowego, zawartego w cenie oleju napędowego, wykorzystywanego do produkcji rolnej w okresie od 1 września 2010r. do 28 lutego 2011r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, przytaczając treść przepisów art. 1, art. 3 ust. 1 i art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, stwierdzono, że niewątpliwym jest fakt, że skarżący, jako producent rolny był co do zasady uprawniony do złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego. Jednakże załączone do wniosku o zwrot podatku akcyzowego faktury VAT, potwierdzające zakup oleju napędowego, zostały wystawione na osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie, który zgodnie z klasyfikacją PKD nie stanowi produkcji rolnej i w dużej części nie jest związany z produkcją rolną, za wyjątkiem działalności usługowej wspomagającej produkcję roślinną, zaklasyfikowaną pod symbolem PKD 01.61.Z. W opinii organu tak sklasyfikowana działalność nie stanowi produkcji rolnej, a w konsekwencji wystawione faktury VAT na rzecz kupującego, będącego przedsiębiorcą prowadzącym działalność we wskazanym zakresie, nie mogą być uwzględnione w celu zwrotu podatku akcyzowego. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, domagając się jej uchylenia. Wyjaśnił, że gospodarstwo rolne jest przez niego prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Świadczy o tym fakt, że wszelkie ponoszone przez niego koszty związane z gospodarstwem rolnym, jak i dochód pochodzący ze sprzedaży plonów rozliczane są w ramach tej działalności. Zdaniem strony nie ma jednak prawnej możliwości, aby uzyskać w ewidencji wpis działalności pod symbolami PKD, związanymi stricte z uprawą rolną. Zarzucił, że organ nie dokonał weryfikacji, czy faktycznie prowadzi on gospodarstwo rolne, a oparł się wyłącznie na wpisie w ewidencji działalności gospodarczej. Odwołanie okazało się bezskuteczne, gdyż decyzją z dnia 28 czerwca 2011r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu przywołano przepisy stanowiące podstawę zwrotu podatku akcyzowego oraz wyjaśniono, że poza sporem pozostaje fakt, że skarżący jest producentem rolnym. Jednakże przedmiotowe faktury nie dokumentują zakupu oleju napędowego przez skarżącego będącego producentem rolnym w myśl wskazanych wcześniej przepisów, lecz przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe P.P. w Z. W konsekwencji oceniono, że organ I instancji prawidłowo odmówił zwrotu podatku akcyzowego. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skarżący wyjaśnił, że zarówno jako osoba fizyczna, rolnik, posiadający własne gospodarstwo rolne i będący płatnikiem podatku rolnego, jak i osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, posługuje się tym samym numerem NIP. Kiedy zdecydował się na rozliczanie podatku VAT w swoim gospodarstwie rolnym uzyskał informację, że rozliczeń tych ma dokonywać w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, do czego się zastosował. W ramach tej działalności rozlicza też wszelkie koszty związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Dlatego też jego zdaniem poczynione przez organy rozróżnienie na P. P. – rolnika i przedsiębiorcę jest absurdalne. Następnie skarżący wyjaśnił, że na podstawie art. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010r. nr 220 poz. 1447 ze zm.) odmówiono mu wpisu działalności gospodarczej pod symbolami PKD związanymi z uprawą rolną. Skarżący wyraził przekonanie, że udowodnił dokonanie zakupu oleju napędowego, a w obliczu stwierdzenia, że prowadzi on gospodarstwo rolne, obowiązkiem organu było obliczenie i dokonanie należnego zwrotu podatku akcyzowego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej "p.p.s.a."), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej wskazane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza ona przepisy prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego. Aktem prawnym stanowiącym podstawę wniosku skarżącego jest ustawa z dnia 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. nr 52, poz. 379 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji organów obydwu instancji. Ustawa ta kompleksowo określa zasady oraz tryb zwrotu podatku akcyzowego, zawartego w cenie oleju napędowego oznaczonego kodem [...], wykorzystywanego do produkcji rolnej (art. 1). Podmiot, któremu taki zwrot przysługuje, zdefiniowany został w art. 3 ustawy. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 zwrot podatku przysługuje producentowi rolnemu. W dalszej części tego przepisu zawarto definicje producenta rolnego w rozumieniu tej ustawy. Tak więc, stosownie do treści art. 3 ust. 2 za producenta rolnego uważa się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, będącą posiadaczem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Z kolei przepis art. 4 reguluje kwotę zwrotu podatku, zaś ustęp 2 art. 4 ustawy określa limit zwrotu, który ustala się jako kwotę stanowiącą iloczyn stawki zwrotu podatku na 1 litr oleju napędowego, liczby 86 oraz powierzchni użytków rolnych, będących w posiadaniu lub współposiadaniu producenta rolnego, określonej w ewidencji gruntów i budynków, według stanu na dzień 1 kwietnia danego roku. Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy zwrot podatku przyznaje się za okres 6 miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku o zwrot podatku. Stosownie do treści art. 6 ust. 1 analizowanej ustawy wniosek o zwrot podatku składa się w terminach od dnia 1 marca do dnia 31 marca i od dnia 1 września do dnia 30 września danego roku. Wymogi formalne składanego wniosku są wskazane w art. 6 ust. 2 ustawy. Do wniosku załącza się między innymi faktury VAT albo potwierdzone przez upoważnionego przez wójta, burmistrza (prezydenta miasta) pracownika urzędu gminy lub miasta za zgodność z oryginałem ich kopie, stanowiące dowód zakupu oleju napędowego w okresie 6 miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku (art. 6 ust. 3 pkt 1). Zaznaczyć należy, że na gruncie niniejszej sprawy, organy co do zasady nie kwestionowały, iż skarżący był uprawniony do złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, gdyż jest producentem rolnym w rozumieniu cytowanych wyżej przepisów jako współposiadacz użytków rolnych o pow. 43,45 ha wykorzystywanych faktycznie do produkcji rolnej. Organy stanęły jednak na stanowisku, że przedłożone wraz z wnioskiem faktury VAT nie dokumentują zakupu oleju napędowego przez skarżącego, ale przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe P. P. w Z. Jednocześnie, zwłaszcza organ I instancji, oparł swoją argumentację na braku odpowiedniego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wskazać należy, że w orzecznictwie sądowym ugruntował się pogląd, że działalność wytwórcza w rolnictwie (prowadzenie gospodarstwa rolnego) stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.), według którego działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Stosownie jednak do art. 3 cytowanej ustawy, jej przepisów nie stosuje się do działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych oraz chowu i hodowli zwierząt, ogrodnictwa, warzywnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego, a także wynajmowania przez rolników pokoi, sprzedaży posiłków domowych i świadczenia w gospodarstwach rolnych innych usług związanych z pobytem turystów. Oznacza to, że ten rodzaj działalności gospodarczej nie podlega reżimowi ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Konsekwencją powyższego jest również brak obowiązku zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej (por.: uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 2 kwietnia 2007 r., sygn. akt II OPS 1/07, ONSAiWSA 2007/3/62, czy wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2007 r., sygn. akt II OSK 1618/06, LEX nr 364703). Z tego powodu skarżący nie mógł wykazać się zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej zawierającym w punkcie określającym rodzaj działalności odpowiedni symbol PKD wskazujący bezpośrednio na wykonywanie produkcji rolnej. Okoliczności te były przez skarżącego podnoszone w toku postępowania, zarówno przed organem I instancji, który nie poddał ich żadnej analizie, jak i w odwołaniu. Kolegium również nie ustosunkowało się w lakonicznym uzasadnieniu decyzji odmownej do powyższych argumentów i zarzutów strony. Tymczasem skarżący podkreślał, że jest przedsiębiorcą rolnym i wszelkie koszty związane z produkcją roślinną rozlicza w ramach firmy, wystawia faktury VAT na sprzedaż produktów rolnych, a zatem działalność rolnicza, którą prowadzi jest jedną z branży jego firmy. Posiada również numer producenta rolnego nadany przez ARiMR, korzysta też z programów pomocowych dla producentów rolnych. Wskazywał nadto, że z uwagi na zapisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej odmówiono mu w Urzędzie Miasta i Gminy O. wpisu do ewidencji stosownych kodów PKD wskazujących na wykonywanie produkcji rolnej. Obowiązkiem organów było zatem ustalenie w oparciu o wszelkie dostępne dowody (dokumenty księgowe, przesłuchanie strony, przesłuchanie świadków, oględziny), czy w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej skarżący faktycznie zajmuje się produkcją rolną. Z dołączonych do skargi dokumentów (faktur), które były dostępne na wezwanie organów wynika, że w ramach prowadzonego Przedsiębiorstwa Wielobranżowego P. P., skarżący dokonuje zakupów zbóż, czy nawozów, zaś w ewidencji środków trwałych figurują urządzenia służące uprawie roli, takie jak: ciągnik rolniczy, ładowarka, przyczepa, rozsiewacz rolniczy, kombajn zbożowy, brony itp. Z akt sprawy nie wynika również, aby organy podatkowe kwestionowały związek poczynionych zakupów z profilem działalności skarżącego, czy uznały za niedopuszczalne dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wyżej wskazanych środków trwałych. Zgodnie z art. 75 § 1 k.p.a., który ma zastosowanie w niniejszej sprawie z mocy art. 2 ustawy o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, przy czym w k.p.a. nie wprowadzono ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia określonego faktu. Skoro zatem wypis z ewidencji działalności gospodarczej nie mógł ze względów wskazywanych wyżej stanowić wystarczającego dowodu na ustalenie faktycznego profilu działalności skarżącego i jednoznaczne stwierdzenie, czy zakupiony w ramach tej firmy olej napędowy, który to zakup został udokumentowany spornymi fakturami, mógł zostać faktycznie zużytkowany w produkcji rolnej, to należało uczynić to w oparciu o inne dostępne dowody. Zaniechanie wyjaśnienia tej kwestii świadczy zatem o naruszeniu przez organy przepisów regulujących postępowanie, tj.: art. 7, art. 77 § 1, art. 75 § 1 kpa, zawierających gwarancje realizacji zasady prawdy obiektywnej. Organ bowiem w postępowaniu administracyjnym jest obowiązany podjąć czynności procesowe, których celem jest zebranie całego materiału dowodowego rozumianego jako ogół dowodów, których zebranie jest konieczne dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Poza tym bezsprzecznie skarżący działa jako osoba fizyczna, tyle tylko, że w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Jeśli zatem okaże się, że faktycznym profilem tej działalności (niezależnie od zapisów w ewidencji, które ze wskazanych wyżej względów nie mogły zawierać adnotacji o symbolu PKD dotyczącym produkcji rolnej) jest produkcja rolna, to skarżącemu będzie przysługiwał zwrot podatku akcyzowego w oparciu o przedłożone faktury wystawione na Przedsiębiorstwo Wielobranżowe P. P. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny przeprowadzić postępowanie zgodnie z poczynionymi wyżej zaleceniami. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c p.p.s.a. Działając zaś na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga. W przedmiotowej sprawie należy bowiem stwierdzić, że decyzje organów obydwu instancji zapadły pomimo braku należycie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, a zatem uchybienie tego rodzaju nie może być konwalidowane w postępowaniu przed organem II instancji, gdyż działanie takie naruszałoby zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. W przedmiocie punktu II wyroku orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 1 p.p.s.a. Sąd zasądził zwrot uiszczonego przez skarżącego wpisu od skargi w wysokości 500 zł.