I SA/Kr 1517/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący NSA Krystyna Kutzner (Spr.) Sędziwie WSA Tadeusz Wołek AWSA Dorota Dąbek Protokolant Dorota Hajto po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2006 r. spraw ze skarg L. L. Import-Export Artykułami Przemysłowymi na decyzje Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] lipca 2003r nr [...] [...] lipca 2003r nr [...] [...] lipca 2003r nr [...] [...] lipca 2003r nr [...] [...] lipca 2003r nr [...] [...] lipca 2003r nr [...] [...] lipca 2003r nr [...] [...] sierpnia 2003r nr [...] [...]sierpnia 2003r nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru I . uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu pierwszej instancji, II. orzeka, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane, III. ustala wartość przedmiotu sporu na kwotę [...] złotych i zarządza zwrot z kasy Sądu nadpłacony wpis na rzecz strony skarżącej [...] ( [...] ), IV. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącego kwotę [...] ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. L. L. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "[...]" w [...] , zaimportował odzież oraz wyroby włókiennicze z Turcji zgłaszając te towary do procedury dopuszczenia do obrotu według niżej wymienionych zgłoszeń celnych : 1. nr [...], 2. nr [...], 3. nr [...], 4. nr [...], 5. nr [...], 6. nr [...], 7. nr [...], 8. nr [...]nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...] uznał przedmiotowe zgłoszenia celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej kolejno decyzjami z dnia: 1. [...].04.2003 r w zakresie towaru z pozycji 4-7, 8a, 8b, 9, 10, 11a, 11b, 12-14 2. [...].04.2003 r z wyjątkiem pozycji 1 i 7 3. [...].04.2003 r w zakresie towaru z pozycji 4, 6, 7, 10, 12-21, 23 4. [...].05.2003 r w zakresie towaru z pozycji 3, 4, 5, 6, 9, 10, 11, 12, 13 5. [...].05.2003 r w zakresie towaru z pozycji 1, 3, 4, 5 6. [...].05.2003 r w zakresie towaru z pozycji 1, 4, 5, 7, 8 7. [...].05.2003 r w zakresie towaru z pozycji 3-10,12,13,14b,15b,16 8. [...].05.2003 r w zakresie towaru z pozycji 1,2,4,7, 10,13,14,20,22,23,24 9. [...].05. 2003 r w zakresie towaru z pozycji 5,6,10-16 . W każdej z tych decyzji organ celny określił wartość celną przedmiotowych towarów w wyższej wysokości , niż zadeklarowano w zgłoszeniach celnych . Naczelnik Urzędu Celnego zakwestionował pod względem materialnym wiarygodność przedłożonych przez skarżącego faktur z uwagi na niską cenę importowanych wyrobów włókienniczych w stosunku do wartości rynkowej podobnych towarów. Za wartość celną nie przyjęto wartości transakcyjnej towaru , o której mowa w art.25 i art. 26 Kodeksu celnego, albowiem jak stwierdził organ, nie ma możliwości porównania go do towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i sprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie i w podobnych ilościach, co przedmiotowy towar. W ustaleniu wartości celnej towaru nie zastosowano art.27 Kodeksu celnego, bowiem trudno znaleźć towary o podobnym , czy identycznym stanie sprzedanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie , w jakim są towary , dla których ustalana jest wartość celna . Wartości celnej nie ustalono też metodą wartości kalkulowanej wynikającą z art.28 Kodeksu celnego, ponieważ organ celny nie dysponuje informacjami dotyczącymi kosztów lub wartości materiałów i produktów bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywiezionego towaru , kwoty zysków i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego rodzaju lub gatunku, jak te, dla których ustalona jest wartość celna, wytworzonych przez producentów w kraju wywozu w celu przywozu takich towarów na polski obszar celny. W związku z powyższym organ I instancji zastosował tzw. metodę ostatniej szansy określoną w art. 29 Kodeksu celnego i w tym celu przeprowadził dowód z opinii biegłych , które to opinie stanowiły podstawę wydania przedmiotowych rozstrzygnięć. Jak wskazał organ I instancji, opinie zostały wydane przez Stowarzyszenie Włókienników Polskich , Zespół Rzeczoznawców z [...]. Wartość towarów została określona przez rzeczoznawców w wysokości wyższej od ceny zadeklarowanej w zgłoszeniach celnych , dlatego organ I instancji określił w wydanych decyzjach nową wyższą wartość celną towarów. W odwołaniach od powyższych decyzji skarżący wniósł o ich uchylenie oraz zwrot niesłusznie pobranych należności wraz z odsetkami , a ponadto o wykonanie ponownej wyceny u ekspertów nie zainteresowanych w sprawie. Skarżący zarzucił , że organ bezpodstawnie zakwestionował wiarygodność przedłożonych faktur z powodu niewiarygodnie niskich cen w nich podanych . Dokumentom tym nie przedstawiono żadnych zarzutów formalnych , ani też nie wskazano żadnych dowodów pozwalających zakwestionować ich wiarygodność lub dokładność . Zgodnie więc z art.23§1 Kodeksu celnego były one wystarczające do wymiaru cła. Postawą ustalenia należności celnych jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Zdaniem skarżącego organ celny nie mógł zastosować art.23§7 Kodeksu celnego, ponieważ jak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny "przyczyną odmówienia wiarygodności dokumentu będzie zarówno błąd w jego sporządzaniu jak i posiadanie przez organ dowodów, że treść dokumentu nie odpowiada rzeczywistości". Takich dowodów w rozpatrywanych sprawach nie przedstawiono, nie było zatem podstaw do zastosowania art.24§1 Kodeksu celnego tj. do ustalenia wartości celnej towarów metodą zastępczą określoną w art.25 - 29 tej ustawy , a w szczególności do zastosowania metody ostatniej szansy z art.29 Kodeksu. Zdaniem skarżącego organ celny był w posiadaniu kilkudziesięciu wycen tego samego lub podobnego towaru od niezależnych ekspertów , które znacznie różniły się od opinii wykonanych w [...]. W przedmiotowych sprawach nie było żadnych przesłanek do ustalenia wartości celnej zgłoszonego towaru w oparciu o opinie Stowarzyszenia Włókienników Polskich , które celowo zawyżyło wartość badanych towarów , aby wyeliminować konkurencję . Przedmiotowe opinie wskazują na stronniczość rzeczoznawców. Stowarzyszenie było zainteresowane w sprawie , ponieważ od wielu lat walczyło z importerami wyrobów włókienniczych protestując przeciwko importowi takich towarów na polski rynek , który to import zagraża interesom polskich producentów . Stowarzyszenie , jak twierdzi skarżący , pisemnie występowało do Ministerstwa Finansów o podjęcie działań ograniczających przywóz na polski rynek takich towarów. Wartości podane w opiniach znacznie różniły się od wartości przyjętych w innych decyzjach dotyczących podobnych towarów . W ocenie skarżącego organ celny nie udowodnił tezy o niewiarygodności ceny transakcyjnej . W związku z powyższym zasadne było dokonanie ponownej wyceny zakwestionowanych towarów przez niezależnych biegłych . Ponadto skarżący zarzucił , że organ celny nie wykonał ponownej wyceny pomimo manipulowania wysokością marży przez rzeczoznawców w [...], którzy stosują marżę w zależności od ilości przywiezionego towaru od 20% do 40% . Zdaniem skarżącego wartości podane w opinii są dużo wyższe od cen w sklepach , co wydaje się dziwne, bo sklepy sprzedawałyby towar taniej niż go kupiły . Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzjami z dnia [...] lipca 2003 r uchylił zaskarżone rozstrzygnięcia dotyczące zgłoszeń celnych nr [...] i nr [...] w zakresie wartości celnej towaru przyjętej w decyzjach Naczelnika Urzędu Celnego i stwierdził , że skoro organ I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął opinię rzeczoznawczą, którą w całości uznał za prawidłową i wiarygodną, to nie może stosować jej w sposób wybiórczy, lecz powinien w przeprowadzonej kalkulacji zastosować wszystkie wskazane w opinii elementy kalkulacyjne , łącznie z podaną w opinii przez biegłych marżą podlegającą odliczeniu przy ustalaniu wartości celnej towaru. Całkowicie bezpodstawnie organ I instancji przyjął w przeprowadzonej kalkulacji marżę w wysokości 25%, ponieważ nie wynika ona z żadnych dowodów przeprowadzonych w sprawie , a w szczególności z opinii rzeczoznawców ; w pozostałej części utrzymał w mocy zaskarżone decyzje. Rozstrzygając odwołania od pozostałych decyzji Naczelnika Urzędu Celnego , Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu wydanych rozstrzygnięć Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że organ I instancji prawidłowo i w uzasadniony sposób zakwestionował wartości transakcyjne towarów uznając , że nie mogą one być przyjęte . Zgodnie z art. 23 §1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest ich cena transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art.30 i 31 powołanej ustawy. Natomiast w myśl przepisu art. 23 §7 Kodeksu celnego cena transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa powyżej, w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego albo, gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Zgodnie z art. 29 § 1 Kodeksu celnego, w sytuacji, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i 25-28, jest ona ustalana na podstawie art.29 Kodeksu tj. w oparciu o dane dostępne na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r oraz Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r, a także na podstawie przepisów działu III tytułu II Kodeksu Celnego. Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz dysponując wiedzą dotyczącą jakości przedmiotowych wyrobów włókienniczych oraz ich cen rynkowych, znacznie odbiegających od kwot widniejących na dołączonych do zgłoszeń celnych faktur, organ celny I instancji miał prawo do zakwestionowania wiarygodności informacji zawartych w przedłożonych fakturach. Taka sytuacja pozwala stwierdzić, iż zaszły "uzasadnione przyczyny" zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji służących do określenia wartości celnej, zgodnie z art.23 §7 Kodeksu Celnego. Dyrektor Izby Celnej , powołując się na orzecznictwo NSA , stwierdził , że wartość transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać jego rzeczywistą cenę, tylko taka wartość jest wartością celną towaru w rozumieniu art. 23 §1 i art. 85 §1 Kodeksu. Prawdziwość przedłożonych faktur nie może ograniczać się do ich oceny pod względem formalnym, lecz może także dotyczyć danych w nich zawartych. Dokument nie może zostać uznany za wiarygodny w sytuacji, gdy podana w nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości, co do tego, czy nie została zawyżona względnie zaniżona. Niewiarygodność ceny transakcyjnej, uzasadniająca jej odrzucenie na podstawie art. 23 §7 Kodeksu celnego, wystąpi wówczas, gdy okaże się, że była ona rażąco niska. Stwierdzenie zaś tej okoliczności następuje poprzez porównanie danej ceny z innymi cenami, co organ I instancji uczynił. Naczelnik Urzędu Celnego w zaskarżonych decyzjach wykazał w sposób dostateczny przyczyny, o których mowa w art. 23 §7 Kodeksu celnego. Stanowisko organu celnego I instancji , zdaniem organu odwoławczego, poparte zostało opiniami rzeczoznawców , które są wiarygodnymi dowodami w sprawach i tym samym potwierdzeniem uzasadnionych przyczyn zakwestionowania wiarygodności faktur. Organ I instancji prawidłowo powierzył wykonanie oceny osobom kompetentnym, z uwagi na charakter wykształcenia, zakres wykonywanej działalności zawodowej oraz stopień naukowy, zaś sporządzone opinie , zdaniem Dyrektora Izby Celnej , były pełne , dokładne i kompetentne . Brak jest podstaw do podważenia wiarygodności i rzetelności przedmiotowych opinii. W ocenie Dyrektora Izby Celnej skarżący nie wskazał takich podstaw i nie postawił konkretnych , uzasadnionych zarzutów. W aktach sprawy nie widnieje żaden dowód na okoliczność, iż rzeczoznawcy dysponowali fakturami przedłożonymi przez skarżącego przy zgłoszeniach. Zarzut stronniczości rzeczoznawców, zdaniem organu odwoławczego , jest chybiony, w świetle wyjaśnień Zespołu Rzeczoznawców FSNT NOT SWP w [...] , przesłanych na wezwanie organu odwoławczego . W piśmie tym wyjaśniono, iż podane w opinii ceny zostały zebrane w oparciu o rzetelne badania marketingowe , a rzeczoznawcy rekrutują się z instytutów naukowych, uczelni i zakładów pracy. Żądanie skontrolowania wartości towarów podanych w przeprowadzonej w niniejszej sprawie wycenie z innymi ekspertyzami wykonanymi przez Stowarzyszenie w innych sprawach nie może zostać uwzględnione, ponieważ takie porównanie nie miałoby dla rozstrzygnięcia sprawy istotnego znaczenia i byłoby sprzeczne z zasadą ekonomiki postępowania. Wyroby odzieżowe i włókiennicze różnią się między sobą w znaczny sposób szeregiem parametrów i z tej też przyczyny wyniki innych ekspertyz nie przekładają się w bezpośredni sposób na wyniki opinii sporządzonych na potrzeby przedmiotowych postępowań . Porównania podanych tam wielkości nie można dokonać bez wiedzy fachowej w tej dziedzinie i bez bezpośredniego zbadania poszczególnych wycenianych towarów. Uwzględnienie wniosku skarżącego wiązałoby się z potrzebą wykonania w sprawie szeregu skomplikowanych wycen rzeczoznawczych , co pociągnęłoby za sobą nie tylko znaczne koszty, ale również spowodowałoby niezmierną przewlekłość prowadzonych postępowań . Z tych względów ustalenie wartości celnej metodą ostatniej szansy w oparciu o treść art. 29 Kodeksu celnego było uzasadnione. Na powyższe decyzje wpłynęły skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których skarżący zarzucił : 1/ naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: a/ art. 187 § 1 Ordynacji Podatkowej w zw. z art. 24-29 Kodeksu Celnego przez zastosowanie przy ustalaniu wartości celnej towarów metody ostatniej szansy ograniczając się przy tym do ogólnikowego stwierdzenia braku możliwości ustalenia wartości celnej na podstawie art. 25-28 Kodeksu Celnego ; organ celny nie wskazał konkretnych przyczyn, dla których zakwestionowano ceny wynikające z przedłożonych faktur , zwłaszcza w kontekście analizy obowiązujących cen w kraju eksportera ; nie wykorzystanie bez usprawiedliwionej przyczyny informacji skarżącego , co do możliwości dokonania porównania u innych importerów identycznych towarów, b/ art. 187 §1 i 188 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego przez oddalenie wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii innego biegłego , pomimo tego, iż zachodziły wątpliwości , co do rzetelności opinii sporządzonych przez biegłych Stowarzyszenia Włókienników Polskich ; zastosowana przez organ odwoławczy argumentacja, że dodatkowe opinie wiązałaby się z koniecznością wykonania szeregu skomplikowanych wycen rzeczoznawczych narusza art. 122 Ordynacji podatkowej obligujący organy celne do dokładnego zbadania sprawy w postępowaniu celnym , 2/ błędną wykładnię prawa, a mianowicie art. 23 §1 i 7 Kodeksu celnego przez przyjęcie, że wartość transakcyjna towaru jest tożsama z wartością towaru i to ustaloną w oparciu o czynniki występujące w kraju importera. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania z uwzględnieniem jego wniosku dowodowego o przeprowadzenie opinii sporządzonej przez biegłego na okoliczność ustalenia wartości towaru. W uzasadnieniu zarzutów skarżący podniósł , że organ celny kwestionując zadeklarowane wartości towarów ograniczył się jedynie do stwierdzenia , że były one niskie , ale nie uzasadnił swego stanowiska . Nie wyjaśniono wszystkich okoliczności transakcji, a w szczególności takich jak poziom obrotów z eksporterem, który może wpływać na wysokość stosowanych między kontrahentami cen, inne transakcje z tym samym sprzedawcą, rodzaj umowy w ramach której transakcja jest realizowana (wieloletnia współpraca czy okazjonalny zakup). Nie skorzystano z porównania wartości identycznych lub podobnych towarów deklarowanych przez innych importerów. Wreszcie, nie ustalono, w jakiej relacji pozostają deklarowane przez skarżącego wartości do wartości identycznych lub podobnych towarów stanowiących przedmiot obrotu w kraju eksportu . Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organów celnych , że tylko metoda ostatniej szansy była możliwa do zastosowania w rozpatrywanych sprawach . W/w podniósł , że od wielu lat trudni się importem towarów tekstylnych z Istambułu i co miesiąc sprowadza partie towaru określonego rodzaju. Organ celny był zatem zorientowany, jaki jest przekrój wartości sprowadzanego towaru i dlatego mógł w oparciu o własne informacje dokonać stosowanych ustaleń . Zdaniem skarżącego niezasadnie oddalono jego wniosek o dopuszczenie dowodu z opinii innego biegłego na okoliczność ustalenia wartości zakwestionowanych towarów. Zgłaszane wątpliwości, co do wiarygodności biegłych występujących w sprawach nie były nieracjonalne i dla wyeliminowania zarzutu potencjalnego braku bezstronności należało dopuścić drugą opinię z biegłych z innego województwa. Skarżący podniósł także , iż automatyzm w korzystaniu z metody ostatniej szansy z art. 29 Kodeksu celnego wynika z błędnego rozumienia pojęcia wartości celnej . Organy obu instancji opacznie rozumieją wartość celną jako zobiektywizowaną wartość towaru i to przy uwzględnieniu czynników występujących w Polsce. Skarżący powołał się na orzecznictwo NSA, w świetle którego wartością transakcyjną jest cena , a nie wartość towaru. Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera a nie importera, może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego. W związku z tym nie można kwestionować wartości celnej towaru poprzez odwołanie się do cen rynkowych w Polsce. Zdaniem skarżącego, nie było podstaw do kwestionowania wartości towarów określonych w przedmiotowych fakturach , a w każdym bądź razie organy tego nie wykazały. Nie poparte konkretnymi okolicznościami stanu faktycznego oraz automatyczne odwoływanie się do cen rynkowych w Polsce stanowi działanie wbrew prawu. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie wskazując na motywy jak w zaskarżonych decyzjach. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, zgodnie z art.97 §1 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz.1271 ze zm.), podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z dyspozycją art.134 §1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wojewódzki Sąd Administracyjny - zgodnie z ustawowymi kompetencjami - badał, czy treść zaskarżonych decyzji jest zgodna z prawem i czy postępowanie prowadzące do ich wydania było niewadliwe i rzetelne. Skargi zasługują na uwzględnienie, choć nie w pełni z przyczyn w nich wskazanych. W rozpatrywanej sprawie organy celne naruszyły przepisy prawa materialnego w zakresie niżej opisanym. Podstawą wymiaru cła jest wartość celna towaru , która zgodnie z art.23§1 Kodeksu celnego jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego ( art.23 § 7 ). Przepis ten upoważnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów nie tylko pod względem formalnym, ale również pod względem materialnym dotyczącym informacji w nich zawartych, w celu wyeliminowania przypadków wprowadzania na polski obszar celny towarów o zaniżonej wartości celnej. Dopuszczalność wyeliminowania zasady określonej w art.23 § 1 Kodeksu celnego uzależniona jest od łącznego spełnienia dwóch przesłanek : 1/ brak wiarygodności dokumentów lub brak samych dokumentów , 2/ wskazania przez organ celny przyczyn braku wiarygodności dokumentów . W rozpatrywanej sprawie ograny celne nie kwestionując formalnej wiarygodności dokumentów stwierdzających wartość celną sprowadzonych przez skarżącego towarów zakwestionowały ich wartość transakcyjną z uwagi na ich niską cenę wskazaną w przedłożonych fakturach w stosunku do wartości rynkowej podobnych towarów . Stanowisko to jest nie zgodne z przytoczonym wyżej art.23 § 1 Kodeksu celnego , zgodnie z którym wartością celną jest cena faktycznie zapłacona lub należna . Ocena prawna zawarta w zaskarżonych decyzjach budzi zastrzeżenia . Z uzasadnienia zaskarżonych decyzji wynika , że niska cena towarów podana w załączonych do zgłoszeń celnych fakturach uzasadniała odmowę przyjęcia wartości transakcyjnej z tego powodu , że cena wynikająca z opinii rzeczoznawców różniła się od cen deklarowanych przez skarżącego. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniającej jej odrzucenie na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego jest dopuszczalne wtedy , gdy okaże się że była ona rażąco niska . Stwierdzenie , że cena była rażąco niska zakłada jej porównanie z innymi cenami . Ustalenie tych "innych" cen nie może być intuicyjne ani dowolne. Ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy . Organ celny musi wykazać , że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym . Podkreślić należy , że odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości cen deklarowanych przez importera z wartością ustaloną przez organ celny. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd , że kwestionowanie materialnej wiarygodności informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu ( wyrok NSA z dnia 20.02.2001 r , syg. akt I SA/Łd 14/00 , ONSA 2002,Nr 2, poz.76 ) . Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego . W rozpatrywanej sprawie nie przeprowadzono żadnego postępowania na okoliczność ustalenia cen obowiązujących w miejscu zawarcia przez skarżącego transakcji dotyczących zakwestionowanych towarów ; nie wyjaśniono też okoliczności zakupu (wyrok NSA z 20.03.2002 r. V S.A. 1368/01, Lex nr 109288). Trafnie, więc skarżący podniósł , że nie wyjaśniono wszystkich okoliczności transakcji, a w szczególności takich jak poziom obrotów z eksporterem , który może wpływać na wysokość stosowanych między kontrahentami cen , inne transakcje z tym samym sprzedawcą, rodzaj umowy w ramach której transakcja jest realizowana (wieloletnia współpraca czy okazjonalny zakup) , nie ustalono, w jakiej relacji pozostają deklarowana przez skarżącego wartości do wartości identycznych tub podobnych towarów stanowiących przedmiot obrotu w kraju eksportu . W aktach postępowań celnych poddanych kontroli Sądu brak jest jakiegokolwiek dowodów wskazujących, że zakwestionowanie cen transakcyjnych wiązało się z ich porównaniem przez organ celny do cen na rynku kraju eksportu. W związku z powyższym organ celny powinien przeprowadzić w tym zakresie stosowne postępowanie . W ocenie Sądu nie jest wystarczającym uzasadnieniem dla zakwestionowania ceny transakcyjnej twierdzenie organu celnego, że dysponując stosowną wiedzą dotyczącą jakości przedmiotowych wyrobów włókienniczych oraz ich cen rynkowych, znacznie odbiegających od kwot widniejących na dołączonych do zgłoszeń celnych fakturach , organ celny I instancji miał prawo do zakwestionowania wiarygodności informacji wynikających z faktur. Weryfikacja zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej towaru w pierwszej kolejności musi skutecznie podważyć dane wynikające z przedłożonych dokumentów przy uwzględnieniu cen obowiązujących w miejscu zawarcia transakcji , aby można było ustalić wartość celną towaru w oparciu o jedną z metod wskazanych w Kodeksie celnym. W związku z powyższym dopiero wtedy , gdy organ celny stwierdzi, że istnieją uzasadnione przyczyny do zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru, ustala tę wartość w oparciu o jedną z metod określonych w art.25 - 29 Kodeksu celnego. W ocenie Sądu zgromadzony w aktach materiał dowodowy nie pozwalała na stwierdzenie, iż zaszły "uzasadnione przyczyny" zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji służących do określenia wartości celnej, zgodnie z art.23 §7 Kodeksu celnego. Niewątpliwie za uzasadnioną przyczynę nie można uznać wskazaną przez organ okoliczność, iż stosowanie mechanizmu zaniżenia ostatecznej ceny wyrobów włókienniczych importowanych od zagranicznych partnerów, poprzez wystawianie dowodów zakupu na zdecydowanie niższe kwoty niż faktycznie zapłacone bądź należne , jest często spotykanym nadużyciem w praktyce handlowej. Zgodnie, bowiem z treścią art.120 Ordynacji podatkowej organy celne działają na podstawie przepisów prawa , natomiast żaden z przepisów Kodeksu celnego nie wprowadza swoistego domniemania zaniżania wartości transakcyjnej przez importerów wyrobów tekstylnych równoważąc to domniemanie z pojęciem uzasadnionej przyczyny wskazanej przez ustawodawcę w art23 §7 Kodeksu celnego. Sąd podzielił stanowisko skarżącego , że organy celne naruszyły art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24-29 Kodeksu celnego poprzez to , że ustalając wartość celną towarów zastosowały metodę ostatniej szansy , ograniczając się przy tym do nieprzekonującego stwierdzenia braku możliwości ustalenia wartości celnej na podstawie art. 25-28 Kodeksu celnego . Sposoby wyliczenia wartości celnej określone w art.23-29 Kodeksu celnego są ujęte sekwencyjnie i wymagają eliminacji poszczególnych sposobów aż do dojścia do sposobu ostatniej szansy określonego w art.29 Kodeksu. Posłużenie się tą metodą wymaga wskazania konieczności eliminacji metod poprzedzających i zastosowania wyliczenia według kryteriów wskazanych w art.29 Kodeksu (wyrok NSA z 5.11.1999 r. V S.A./520/99, Lex nr 40971). Skarżący wskazał, że dokonuje znaczącego i częstego importu towarów , tak więc z urzędu znana była organowi celnemu skala obrotów z uwagi na częstotliwość dokonywanych zgłoszeń celnych tego importera , a także innych importerów wyrobów tekstylnych, na co zresztą organ się powołuje. W związku z tym nie można zgodzić się z nieprzekonującym stwierdzeniem organów celnych , że nie zastosowano przy ustalaniu wartości celnej zakwestionowanych towarów art.25 i 26 Kodeksu celnego z uwagi na fakt, iż nie ma możliwości porównania go do towarów identycznych sprzedanych i sprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie i w podobnych ilościach, co przedmiotowy towar. Podobnie należy ocenić stanowisko organów , że nie zastosowano art.27, ponieważ trudno znaleźć towary o podobnym lub identycznym stanie. Stanowisko to jest ponadto wewnętrznie niespójne skoro kwestionując ceny transakcyjne organy powołały się na argument zbyt niskich cen widniejących na fakturach w stosunku do znanych z urzędu , wartości rynkowych podobnych towarów. Należy zauważyć, że wprawdzie rację ma organ celny wskazując, że zgodnie z art. 29 § 1 Kodeksu celnego, w sytuacji, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i art.25-28 Kodeksu celnego , jest ona ustalana w oparciu o art.29 Kodeksu celnego na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r oraz Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z dnia 15 kwietnia 1994r.(Dz. U. z 1995 r , Nr 98, poz. 483) , a także przepisów działu III tytułu II Kodeksu celnego. Niezależnie od powyższego należy stwierdzić , że wartość celna powinna być ustalona " w rozsądny sposób", a zalecane przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WTO metody wyceny powinny być stosowane "z rozsądną elastycznością" . Organ celny zobligowany jest do elastyczności w stosowaniu metod ustalania wartości celnej i nie może działać w tym zakresie w sposób arbitralny , w oderwaniu od okoliczności indywidualnego przypadku . Za uzasadnione , zdaniem Sądu , należy uznać zarzuty skarżącego dotyczące opinii biegłych powołanych przez organ celny I instancji. W odwołaniach i w skargach podniesiony został zarzut, że Stowarzyszenie Włókienników Polskich w Łodzi jako przedstawiciele producentów polskich jest zainteresowane w sprawie i dlatego celowo zawyżyło wartość badanych towarów w celu wyeliminowania konkurencji. Z uwagi na treść i wagę zgłoszonego zarzutu pod adresem w/w Stowarzyszenia zasadnym było uwzględnienie wniosku skarżącego o dokonania ponownej wyceny pobranych próbek . Odmowa organów celnych przeprowadzenia wnioskowanego dowodu stanowi naruszenie art.187 §1 Ordynacji podatkowej . Zgodnie z dyspozycją art. 197 §1 Ordynacji podatkowej , w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ celny może powołać biegłego lub biegłych w celu wydania takiej opinii . We wszystkich postanowieniach wydanych przez organ celny I instancji powołano rzeczoznawcę "Stowarzyszenie Włókienników Polskich" w Łodzi, co wskazuje, że jako biegłego powołano Stowarzyszenie , a nie indywidualnego biegłego. Wszystkie "ekspertyzy" załączone do akt postępowań celnych zostały przesłane do organu celnego za pismem przewodnim z nagłówkiem zawierającym nazwę Stowarzyszenia i noszącym odcisk pieczęci Zespół Rzeczoznawców FSNT NOT SWP. Zarówno jednak te pisma jak i "ekspertyzy" podpisane są przez indywidualnych biegłych. Taka sytuacja w ocenie Sądu wprowadza procesową wątpliwość, kogo organ celny I instancji powołał na biegłego i czy rzeczywiście wykonał opinię zbiorowy biegły powołany przez organ celny. Wątpliwości tych nie wyjaśnia w żaden sposób wskazywane przez organ odwoławczy pismo Stowarzyszenia z dnia 6 kwietnia 2003 r. Wątpliwości te pogłębia także i to, że nie jest znany statut tego Stowarzyszenia i tym samym nie można poddać kontroli zarzuty podnoszone przez skarżącego o braku obiektywizmu biegłych , a w szczególności zarzutu, że Stowarzyszenie walczy od lat z importerami , wysyłając pisma do Ministerstwa Finansów z żądaniem ograniczenia importu wyrobów włókienniczych na polski rynek handlowy w celu przejęcia tego rynku bez konkurencji jako monopolista. Waga tego zarzutu jest znacząca , zwłaszcza w świetle podnoszonego przez skarżącego jeszcze na etapie postępowania odwoławczego twierdzenia, że organ celny był w posiadaniu kilkudziesięciu wycen tego samego lub podobnego towaru od niezależnych ekspertów, które znacznie różniły się od opinii wykonanych w [...] , będących podstawą rozstrzygnięć . Nie można też zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że zarzut stronniczości biegłych wydaje się być chybiony w świetle wyjaśnień przesłanych przez Zespół Rzeczoznawców FSNT NOT SWP w [...] w piśmie z dnia [...] kwietnia 2003 r. Stwierdzenie , że podane w opinii ceny zostały zebrane w oparciu o rzetelne badania marketingowe , uchyla się spod kontroli Sądu , bowiem w opiniach nie wskazano metod przeprowadzonych badań , w tym nie określono u jakich podmiotów i ile z tych podmiotów poddano badaniu . Jak bowiem wskazano powyżej, ustalenie wartości celnej w oparciu o art.29 Kodeksu celnego powinno odnosić się do cen w kraju importu. W przedmiotowych opiniach znalazły się ogólnikowe stwierdzenia , że podstawą ustalenia cen hurtowych przekazanych wzorów tekstyliów był sondaż rynku (hurtownie), przeprowadzony na terenie [...] i jej okolic . Biegli nie wyjaśnili , ani też nie uczyniły tego organy celne , dlaczego jako reprezentatywne dla polskiego obszaru celnego -kraju importu , przy ustalaniu wartości celnej metodą ostatniej szansy mają być ceny hurtowe jednego miasta i jego okolic. Biegli w swoich ekspertyzach zawarli również stwierdzenie, że w trakcie badań rynku tj. miasta [...] i okolic, znaleziono wyroby identyczne jak materiał porównawczy w pobranej próbie oraz wyroby o bardzo zbliżonej postaci zewnętrznej, technologii wykonania, kraju pochodzenia oraz takim samym składzie surowcowym. To stwierdzenie podważa stanowisko organów przyjmujące za niemożliwe zastosowanie innej metody ustalenia wartości celnej spornego towaru aniżeli metoda "ostatniej szansy" z art.29 Kodeksu celnego . Rozważenia wymaga zatem możliwość zastosowaniu w rozpatrywanej sprawie art.25 i art. 26 Kodeksu celnego, poprzez porównanie zakwestionowanych towarów do towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i sprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie i w podobnych ilościach, co przedmiotowy towar ewentualnie należy rozważyć możliwość zastosowaniu art.27 Kodeksu celnego tj. metody ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych , skoro możliwym było znalezienie towarów identycznych lub podobnych . Należy również zauważyć, że organ odwoławczy nie odniósł się do podnoszonego przez skarżącego w postępowaniu odwoławczym zarzutu stosowania przez rzeczoznawców różnej wysokości marży jako elementu kalkulacyjnego - 25% ,30% , 35% i 40% pomimo, że problem ten zauważył w swoich decyzjach z dnia [...] lipca 2003 r znak [...] i znak [...] , dokonując korekty decyzji organu pierwszej instancji w części ustalającej wartość celną towarów zgłoszenia celnego nr [...] i nr [...] wskazując, że skoro organ I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął opinię rzeczoznawczą to powinien w przeprowadzonej kalkulacji zastosować wszystkie wskazane w opinii elementy kalkulacyjne łącznie z podaną w opinii przez biegłych marżą podlegającą odliczeniu przy ustalaniu wartości celnej towaru . Organ celny nie wyjaśnił , czy marże handlowe w odniesieniu do wyrobów włókienniczych są na jednakowym poziomie , czy też są zróżnicowane w zależności od asortymentu ; czy ten sam hurtownik stosuje marżę handlową jedną do wszystkich swoich towarów , czy też różnicuje ją w zależności od asortymentu, czy np. wielkości transakcji . Wątpliwości w tym zakresie w związku ze zgłoszonymi zarzutami , nie rozstrzygnięte przez organy celne w wydanych decyzjach naruszają zasadę dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego wynikającą z art.122 Ordynacji podatkowej, ale także zasadę prowadzenia postępowania celnego w sposób budzący zaufanie do organów celnych, określoną w art.121 §1 Ordynacji podatkowej. Nie do zaakceptowania jest stanowisko organu odwoławczego odmawiające uwzględnienia wniosku skarżącego o przeprowadzenie ponownej opinii z tego tylko powodu , że wiązałoby się z potrzebą wykonania w sprawie szeregu skomplikowanych wycen rzeczoznawczych, co pociągnęłoby za sobą nie tylko znaczne koszty, ale również spowodowałoby niezmierną przewlekłość postępowania, nieuzasadnioną z uwagi na złożoność sprawy. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z brzmieniem art.188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te są stwierdzone innym dowodem. Przepis ten nie wskazuje więc na żadną z okoliczności, na jakie organ się powołał. W ocenie Sądu, liczba uchybień popełnionych przez organy celne w toku prowadzonego postępowania, a przede wszystkim stopień naruszenia prawa, powodują konieczność uchylenia zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających decyzji organu pierwszej instancji. Z tych względów Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 a oraz c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) - orzekł jak w sentencji. Zgodnie z art.152 w/w ustawy Sąd orzekł, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się niniejszego wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.