I SA/Kr 1523/10

Sygn. akt I SA/Kr 1523/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 listopada 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr.), Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Piotr Paździor, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2010 r., sprawy ze skarg T. C., na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 maja 2008 r. Nr[...],, [...],, [...],, [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pomocy publicznej. skargi oddala. T.C. wnioskami z dnia 20 grudnia 2007r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie na podstawie art. 67b Ordynacji podatkowej oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację (Dz. U. Nr 179, póz. 1266) ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2002r. i za 2003r. i 2004r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r, 2003r. i 2Q04r. We wnioskach wskazano, że podatnik spełnia wszystkie warunki zawarte w §§ 4-13 wskazanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów, gdyż znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu postanowień zawartych w Komunikacie Komisji w przedmiocie Wytycznych Wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. DE. C. 04.244.2). Kwalifikuje się do potraktowania go jako "przedsiębiorstwa zagrożonego", które nie może uzyskać płynności dzięki środkom własnym od właściciela, akcjonariuszy lub ze źródeł rynkowych. Podatnik nie jest w stanie uregulować tak wysokich należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług i podatku dochodowego od osób fizycznych bez utraty płynności finansowej. Postanowieniami z dnia 29 lutego 2008r. o numerach [...], [...], [...], [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 216 w związku z art. 165a Ordynacji podatkowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawach z wniosków z dnia 20 grudnia 2007r. W uzasadnieniu wskazano, że przedmiotowe wnioski o udzielenie ulgi podatkowej wpłynęły do organu podatkowego l instancji w dniu 9 stycznia 2008r. Natomiast zgodnie z § 14 rozporządzenia z dnia 11 września 2007r. pomoc na restrukturyzację, na warunkach w nim określonych, mogła być udzielana do dnia 31 grudnia 2007r. Zatem w dniu wpływu wniosków tj. 9 stycznia 2008r. przedmiotowe rozporządzenie już nie obowiązywało, co w ocenie organu podatkowego skutkowało koniecznością odmowy wszczęcia postępowania. Na te postanowienia zostały wniesione zażalenia z dnia 11 marca 2008r. do Dyrektora Izby Skarbowej, w których zarzucono naruszenie art. 165 § 3 w związku z art. 165a§1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą ich interpretację. W zażaleniach podniesiono, że w w/w rozporządzeniu nie został określony tryb oraz termin składania wniosków. W ocenie podatnika regulacja art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej, która stanowi, że datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu powinna być odczytywana łącznie z art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Wobec powyższego przepis art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej należy interpretować w ten sposób, że dniem doręczenia wniosku o wszczęcie postępowania jest dzień nadania pisma w placówce pocztowej. Zatem w przedmiotowych sprawach dniem doręczenia organowi wniosków o wszczęcie postępowań był dzień 28 grudnia 2007r., czyli dzień nadania wniosków listem poleconym na poczcie. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniami z dnia 29 maja 2008r. o numerach [...], [...], [...], [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu podatkowego l instancji. W uzasadnieniu podtrzymał w całości argumentację przedstawioną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Jego zdaniem w przypadku wszczęcia postępowania na żądanie strony, datą wszczęcia jest dzień otrzymania wniosku przez organ podatkowy, a nie jak to wskazuje strona dzień dokonania czynności określonych w art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej, ponieważ rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r. nie zawierało uregulowań dotyczących zachowania terminu do złożenia wniosku. Na postanowienia ostateczne Dyrektora Izby Skarbowej zostały wniesione skargi z dnia 11 czerwca 2008r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonym orzeczeniom zarzucono: 1. naruszenie przepisów prawa procesowego, a to art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, co było podstawą odmowy wszczęcia postępowania w sprawach, 2. naruszenie przepisów prawa procesowego, a to art. 165 § 3 w związku z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwą ich wykładnię, co było podstawą odmowy wszczęcia postępowania w sprawach. W uzasadnieniu skarg podniesiono, że w przepisach ogólnych Ordynacji podatkowej zawarte zostały reguły, które należy stosować do wszelkich postępowań podatkowych. Takim przepisem w ocenie skarżącego jest art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który reguluje kwestię zachowania terminów prawa procesowego. Ponieważ przedmiotowe wnioski zostały nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 28 grudnia 2007r, czyli jeszcze w terminie obowiązywania rozporządzenia z dnia 11 września 2007r., to w świetle art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej należy przyjąć, że wnioski o udzielenie ulgi podatkowej zostały złożone w terminie prawem określonym i jako takie powinny skutkować wszczęciem postępowania na żądanie strony. Według skarżącego nieistotnym jest fakt, że wniosek o wszczęcie postępowania wpłynął już po upływie terminu obowiązywania rozporządzenia, albowiem wniosek ten został złożony jeszcze w dacie jego obowiązywania. W konkluzji skarżący wskazał, że nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, która uzasadniałaby odmowę wszczęcia postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargi podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach i wniósł o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sprawy o sygn. akt od l SA/Kr 1065/08 do l SA/Kr 1068/08 postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je pod sygn. akt l SA/Kr 1065/08. Wyrokiem z 5 listopada 2008 r. sygn. akt l SA/Kr 1065/08, wydanym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, póz. 1270 ze zm.), Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi T.C. uchylił cztery postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 29 maja 2008 r. Nr [...], [...], [...], [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pomocy publicznej z przeznaczeniem na restrukturyzację zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień, październik, listopad, grudzień 2002 r, 2003 r. i 2004 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2002, 2003, 2004 oraz poprzedzające je postanowienia organu l instancji. Sąd stwierdził, że skargi zasługiwały na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty w nich podniesione były uzasadnione. Sąd w pełni podzielił pogląd organu w przedmiocie daty wszczęcia postępowania na wniosek strony skarżącej, którą to datą jest dzień doręczenia wniosku organowi, a nie dzień nadania tego wniosku na poczcie. Na podstawie art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej "Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a". Przepis ten jednoznacznie przesądza, że o dacie wszczęcia postępowania na wniosek strony przesądza data jego wpływu do organu. Sąd zgodził się z organami podatkowymi obu instancji, że w sprawie nie miał zastosowania art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Przepis ten nie ma zastosowania do daty wszczęcia postępowania. W doktrynie podnosi się, że przy ustalaniu daty wszczęcia postępowania na żądanie strony należy zwrócić uwagę na rozróżnienie daty wszczęcia postępowania od zachowania przez stronę terminu do dokonania czynności. Tak zatem dla ustalenia daty wszczęcia postępowania nie mają zastosowania przepisy art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej, a zatem data nadania pisma w polskim urzędzie pocztowym operatora publicznego jest istotna tylko dla zachowania terminu dokonania czynności przez stronę. W rozpoznawanych sprawach wszczęcie postępowania nastąpiło w dniu 9 stycznia 2008 r. Zgodnie z § 14 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną (Dz.U. Nr 179, póz. 1266) pomoc na restrukturyzację, na warunkach w nim określonych, może być udzielona do dnia 31 grudnia 2007 r. Nie było zatem podstaw prawnych, aby skutecznie żądać umorzenia zaległości na podstawie tego rozporządzenia po dacie określonej w § 14, tj. po dniu 31 grudnia 2007 r. Organ podatkowy nie był uprawniony po tej dacie do stosowania ulg na podstawie przepisów wymienionego rozporządzenia. W ocenie Sądu istotną kwestią w sprawie mogło być ewentualne rozważenie rozpatrzenia takiego wniosku podatnika na podstawie przepisów art. 67a i art. 67b Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt II FSK 1557/07). Organy podatkowe zatem obowiązane były pouczyć stronę o możliwości rozpatrzenia wniosku o udzielenie ulg na zasadach wynikających z rozdziału 7a Ordynacji podatkowej i przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2008 r. W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jego uchylenie w całości przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. Wyrokowi Dyrektor Izby Skarbowej zarzucił: - na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy o p. p. s .a. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 67a i 67b § 5 ustawy Ordynacja podatkowa oraz wydanych na podstawie tego przepisu Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację (Dz.U. z dnia 28 września 2007 r.) poprzez przyjęcie, iż wraz z wygaśnięciem możliwości udzielenia ulgi na podstawie rozporządzenia podstawą prawną do udzielenia ulgi były przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Oznacza to niewłaściwą wykład nie przepisów; - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy o p.p.s.a. - naruszenie przepisów, które mogą nieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c poprzez przyjęcie, iż organy podatkowe wydając zaskarżone rozstrzygnięcia naruszyły art. 121 § 3, art. 122, art. 187 §1, art. 191 Ordynacji podatkowej. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skargowej od powyższego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 403/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przedmiotem sprawy były wymienione na wstępie cztery postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 maja 2008 roku w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o udzielenie pomocy publicznej z przeznaczeniem na restrukturyzację zaległości T.C. w podatkach od towarów i usług i dochodowym od osób fizycznych za wskazane w nich okresy. Sąd l instancji nie wyjaśnił na czym jego zdaniem polegało naruszenie art. 67 a i 67 b Ordynacji Podatkowej popełnione przez organy podatkowe. Oba przepisy zawierają wiele jednostek redakcyjnych i w odniesieniu do podatników prowadzących działalność gospodarczą, a taki był status T.C., wskazują kompletną listę rodzajowych możliwych ulg w sprawach zaległości podatkowych. Rozporządzenie Rady Ministrów z 11 września 2007 r., wydane na podstawie art. 67b § 5 Ordynacji podatkowej dotyczyło warunków udzielania ulg stanowiących pomoc na restrukturyzację. Była to ulga wymieniona w art. 67b § 1 pkt 3 lit. i ustawy: "Organ podatkowy na wniosek podatnika (podkr. NSA) prowadzącego działalność gospodarczą może udzielić ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc publiczną na restrukturyzację". Jednocześnie wnioski w takich właśnie sprawach, zgłoszone przez T.C. rozpoznawał -w postępowaniu odwoławczym-Dyrektor Izby Skarbowej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie było jasne dlaczego - zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - organ miał proponować stronie - w postępowaniu wszczętym jej wnioskiem (wnioskami) skorzystanie z innych rodzajów pomocy. Czym innym jest obowiązek organu podatkowego udzielenia stronie w postępowaniu podatkowym niezbędnych informacji o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej), a czym innym udzielanie informacji o wszystkich możliwych, przewidzianych w prawie podatkowym ulgach w spłacie zobowiązań podatkowych, z własnej inicjatywy organu, poza toczącym się postępowaniem. Wyrok nie zawierał wyjaśnienia na czym polegało i na czym w ogóle - zważywszy przedmiot sprawy - mogło polegać naruszenie skarżonymi postanowieniami art. 122, 187 § 1 i art. 198 Ordynacji podatkowej skoro daty sporządzenia wniosków, ich wysłania (nadania w U.P.) i doręczenia organowi podatkowemu nie budziły żadnych wątpliwości; siłą rzeczy nie wskazywał, na czym w konkretnej sprawie polegało wystąpienie przesłanki z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu. Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wniosek o udzielenie ulgi, o którą ubiegał się skarżący wymagał rozpoznania w ramach zakreślonych przepisami, na podstawie których został wprowadzony i przepisami regulującymi postępowanie podatkowe. Wniosek o udzielenie ulgi na podstawie przepisów obowiązujących w 2008 r. byłby przedmiotem "nowej" sprawy, wymagającej odrębnego rozpoznania. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skargi wobec braku usprawiedliwionych podstaw podlegają oddaleniu. Na wstępie zauważyć należy, iż zgodnie z art. 190 p.p.s.a., sąd któremu sprawa została przekazana związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, co wyklucza możliwość oparcia skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez sąd kasacyjny Sporną kwestią w rozpoznawanych sprawach było ustalenie, czy zgodna z prawem jest odmowa wszczęcia postępowań w sprawie objęcia restrukturyzacją zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych na wnioski skarżącego z dnia 20 grudnia 2007 roku ,nadane w placówce w dniu 28 grudnia 2007 roku wniosków z datą wpływu do organu podatkowego w dniu 9 stycznia 2008 roku. Zgodnie z § 14 rozporządzenia Rady Ministrów z 11 września 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną ( Dz.U. nr 179, póz. 1226 ) pomoc taka mogła zostać udzielona do dnia 31 grudnia 2007 r. co oznaczało, iż decyzję w tej sprawie mogły zostać wydane po upływie tego terminu jednak strona powinna wszcząć postępowanie przed dniem 31 grudnia 2007 r. W niniejszej sprawie strona dopiero w dniu 28 grudnia 2007 r. nadała stosowny wniosek do Naczelnika Urzędu Skarbowego, który wpłynął dopiero w dniu 9 stycznia 2008 r. Postępowanie więc nie mogło zostać wszczęte z uwagi na przekroczenie materialnego terminu określonego w rozporządzeniu. Zgodnie z art. 165 § 3 ustawy Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, póz. 60 ze zm.) datą wszczęcia postępowania na żądanie jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Liczy się więc moment doręczenia organowi podatkowemu odpowiedniego wniosku. Podatnik może to uczynić osobiście, przez pełnomocnika luba za pomocą poczty. W każdym z tych przypadków miarodajna będzie chwila złożenia ( dostarczenia ) podania organowi. Dla ustalenia daty wszczęcia postępowania nie ma bowiem zastosowania przepis art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji Podatkowej, zgodnie z którym termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Przepis ten bowiem nie ma zastosowania do daty wszczęcia postępowania. W doktrynie podnosi się, że przy ustalaniu daty wszczęcia postępowania na żądanie strony należy zwrócić uwagę na rozróżnienie daty wszczęcia postępowania od zachowania przez stronę terminu do dokonania czynności. Tak zatem dla ustalenia daty wszczęcia postępowania nie mają zastosowania przepisy art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej, a zatem data nadania pisma w polskim urzędzie pocztowym operatora publicznego jest istotna tylko dla zachowania terminu dokonania czynności przez stronę. W przypadku ustalenia daty wszczęcia postępowania, datą tą jest dzień doręczenia (otrzymania) żądania przez organ podatkowy lub przez jednostkę informatyczną obsługi administracji podatkowej (por. B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki, Ordynacja podatkowa -komentarz 2008, str.688, Wydawnictwo "UNIMEX" Wrocław 2008). W świetle powyższego należało stwierdzić, że w rozpoznawanych sprawach wszczęcie postępowania nastąpiło w dniu 9 stycznia 2008roku. Przy tak ustalonej dacie należało uznać, iż postępowanie nie mogło zostać wszczęte z uwagi na przekroczenie terminu określonego w/w rozporządzeniu i wydane na podstawie art.165a§1 Ordynacji podatkowej postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania są prawidłowe. Z tych względów skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić, na podstawie art. 151 p.p.s.a.