I SA/Kr 1527/09

Sygn. akt I SA/Kr 1527/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 grudnia 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski, WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 grudnia 2009r., sprawy ze skargi J. G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 15 września 2009 r. nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego za 2008 r., - skargę oddala - Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia 15 września 2009r. znak: [...]utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 czerwca 2009r. znak: [...]odmawiającej J. G. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego należnego od sprzedaży akcji (PIT- 38) za 2008r. w kwocie 30. 684,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Powyższa decyzja został wydana w następującym stanie faktycznym: Podatniczka J. G. pismem z dnia 04 maja 2009r. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego należnego od sprzedaży akcji za 2008r. w kwocie 30.684,00 zł. Złożony wniosek podatniczka uzasadniła trudną sytuacją finansowa i życiową w której się aktualnie znajduje. Organ I instancji nie przychylił do prośby skutkiem czego podatniczka wniosła odwołanie od decyzji powielając argumenty o trudnej sytuacji finansowej i zdrowotnej. Organ II instancji w motywach rozstrzygnięcia wskazał na treść art. 67a§1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej –O.p.) z którego wynika, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przyznawanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i płacenia podatków, naruszając równość podmiotów wobec prawa. Podniesiono również, że podatniczka w chwili dokonania transakcji sprzedaży akcji była w stanie wywiązać się z obowiązku zapłaty przedmiotowej należności podatkowej. Podkreślono również, że podatek dochodowy z tytułu uzyskiwania dochodów z odpłatnego zbycia akcji nie jest pobierany z bieżących dochodów podatnika przeznaczonych na jego utrzymanie lecz z przychodu/dochodu uzyskanego w powyższej transakcji zatem jego zapłata nie powinna zagrażać egzystencji podatnika. Rozdysponowanie uzyskanych środków na inne cele w tym na zakup mieszkania było suwerenną decyzją podatniczki. Wskazano także, że podatniczka ma stały dochód w postaci emerytury w wysokości 3.934,00 zł miesięcznie a fakt, że jest obciążona kredytem w wysokości 3.138, 00 zł miesięcznie zaciągniętym na remont mieszkania nie może stanowić przesłanki przemawiającej za udzieleniem wnioskowanej pomocy. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na ostateczną w toku instancji decyzję złożyła J. G., wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi podniosła, że zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne przeciwko podatniczce. Podatniczka ma 84 lata jest schorowana, ma za sobą przeszłość wojenną przez 32 lata była główną księgową P., była bezpartyjna, samotnie wychowywała syna. Wskazane okoliczności nie stanowią dla organów dostatecznych przesłanek umorzenia zaległości. Skarżąca po otrzymaniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej poczuła się bardzo źle i został odwieziona do szpitala w którym przebywała od 09 września 2009r. do 17 września 2009r. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25.07.2002r.-Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia. W przypadku gdy w skardze zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące tych ostatnich. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonych decyzjach jest prawidłowy, można przystąpić do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organ przepisy prawa materialnego. (vide wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt: I FSK 2328/05, POP 2006/2/31). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest rozstrzygnięcie podjęte w warunkach art. 67a § 1 pkt 3 O.p. oparte na uznaniu administracyjnym. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Oznacza to, iż nawet jeśli w wyniku analizy sytuacji wnioskodawcy okaże się, że zaistnieją powyższe przesłanki organ może, ale nie musi dokonać umorzenia istniejących zaległości. W piśmiennictwie oraz orzecznictwie sądowym podnosi się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, sprawiedliwość, itp. Umorzenie jako nieefektywny sposób wygasania zobowiązań podatkowych polega na ostatecznym odstąpieniu przez wierzyciela podatkowego od poboru podatku po upływie terminu płatności. Zawarty w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. zwrot "może" oznacza, że w każdym przypadku decyzja będzie wydana w ramach uznania organu. Instytucja uznania administracyjnego nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika (vide wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 1999 r. sygn. akt. I SA/Wr 1344/ 97, LEX nr 37907). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono pogląd, że jeżeli decyzja została wydana zgodnie z prawem, to choćby w ocenie Sądu administracyjnego była niesłuszna, nie podlega uchyleniu, ponieważ Sąd ten nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji. Ta reguła ma zastosowanie zarówno wtedy, gdy decyzja ma charakter związany, jak i gdy przepis prawa materialnego nie określa wiążąco sposobu załatwienia sprawy, dając organowi administracyjnemu możliwość wyboru sposobu jej załatwienia (vide wyrok SN z 19 marca 1985 r. sygn. akt: III ARN 18/83, NP 1987 r., nr 2, s.119, a także - J. Orłowski, Uznanie administracyjne w prawie podatkowym, Gdańsk 2005, s. 158 i nast.). Zakres sądowej kontroli decyzji o charakterze uznaniowym jest zawężony do kryterium zgodności z prawem, a jak wyżej wskazano, kontroli nie podlegają kryteria słuszności czy celowości. Sąd zatem nie jest uprawniony do zastępowania organów podatkowych w działaniu przez ocenę celowości ich decyzji (vide wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2000 r. sygn. akt: III SA 941/99, niepubl.). Ocena czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego w sprawie (art. 187 § 1 O.p.), jak również dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 O.p.). Wskazać również należy, że uznanie administracyjne nie wyraża się w dowolności ocen okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięciu nawet przy istnieniu ważnego interesu podatnika. Spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika nie stwarza po stronie organu obowiązku umorzenia należności. Wynika to z użytego w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. sformułowanie "organ podatkowy może". Skoro umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym ważny interes podatnika musi posiadać tę samą cechę, a co za tym idzie musi charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika. (vide wyrok WSA w Olsztynie z dnia 16 lipca 2008r.sygn.akt: I SA/Ol 108/08 LEX nr 483195). Możliwość umorzenia zaległości podatkowych ma charakter wyjątkowy, bowiem jest odstępstwem od zasady, że zobowiązania podatkowe określone ustawami mają charakter powszechny. Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów. Zbadały bowiem sprawę wszechstronnie, w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. W ocenie organów podatkowych okoliczności wskazane przez wnioskodawcę, w świetle powyższych ustaleń nie dają podstawy do umorzenia zaległości podatkowych. Zdaniem Sądu ocena powyższych okoliczności, dokonana przez organy podatkowe w aspekcie przyznania ulgi podatkowej (umorzenia), nie wykracza poza granice przyznanego organom uznania administracyjnego, nie nosi cech dowolności i znajduje pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Oceny tej organy dokonały opierając się na sytuacji majątkowej wnioskodawcy, ustalonej na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w ramach przeprowadzonego postępowania. Organ szeroko ocenił przesłanki "ważnego interesu podatnika" i nie ograniczył ich tylko do ważnych względów, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji. Organy szczegółowo oceniły sytuację podatnika i odniosły się do jego argumentów i to zarówno w aspekcie "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego". Przy czym zgodzić się należy ze skarżącym, że wyjątkowość instytucji umorzenia nie może wykluczać zastosowania tej instytucji w sytuacji gdy okoliczności sprawy uzasadniają istnienie ważnego interesu podatnika. Jednak skarżący nie zwraca uwagi na to, że w ocenie organu takie okoliczności w sprawie nie zachodzą. Prawidłowo zatem organy podatkowe uznały, że o przesłance umorzenia decydują zobiektywizowane kryteria. "Ważnego interesu" podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym odczuciem, przekonaniem o potrzebie skorzystania z ulgi, w tym spowodowanym dolegliwością płacenia podatków. "Ważny interes podatnika" definiuje się z kolei jako sytuację, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków doszło do znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, co w konsekwencji doprowadziło do tego, że podatnik nie jest w stanie uregulować należności podatkowych. (vide wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 kwietnia 2009r. sygn. akt: I SA/Go 802/08 LEX nr 503202).Należy także wskazać, że nie istnieje zamknięty katalog zdarzeń i sytuacji, które mogą być oceniane w kategoriach ważnego interesu podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych nie może jednak prowadzić do korzystniejszego traktowania podatników korzystających ze zwolnień. Umorzenie zaległości nie stanowi przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez państwo w wyjątkowych sytuacjach. Powyższe okoliczności, w kontekście normy art. 67a § 1 pkt 3 O.p., dają podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do szczegółowego ustalenia sytuacji finansowej skarżącego. Odniosły się do wszystkich podnoszonych przez skarżącego argumentów, szczegółowo uzasadniając rozstrzygnięcie. W procesie poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać ważny interes podatnika lub interes publiczny, nie naruszając przy tym przepisów postępowania podatkowego. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.