I SA/Kr 1578/01

Dnia 13 lutego 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) Józef Michaldo Sędziowie NSA (del.) Grażyna Jarmasz WSA Bogusław Wolas (spr.) Protokolant Krystyna Mech po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi Krzysztofa Lurki na decyzję Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 4 lipca 2001 r. Nr IS 111-823/4/128/R/01 w przedmiocie opłaty skarbowej - skargę oddala- W dniu [...] lutego 2001 r Urząd Skarbowy wydał decyzję w której nie stwierdzono nadpłaty z tytułu opłaty skarbowej pobranej przez płatnika od aktu notarialnego z dnia[...] stycznia 1998 r Rep [...] dotyczącego umowy sprzedaży i odmówiono zwrotu kwoty w wysokości 30 902 zł 40 gr Powyższym aktem notarialnym L. K. działający w imieniu S. ( Ż.) T.A.sprzedał K.L.udział 190/800 części w nieruchomości położonej w K. przy ul. D. 44 za cenę 618 048 zł. Notariusz jako płatnik opłaty skarbowej obliczył i pobrał tę należność zgodnie z art 7 ust 2 ustawy o opłacie skarbowej oraz par 58 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994 r w sprawie opłaty skarbowej w wysokości 5 % tz w kwocie 30 902 zł 40 gr Przyznano , że zgodnie z art 3 ust l pkt 5 lit a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r o opłacie skarbowej opłacie tej nie podlegają umowy sprzedaży zawierane przez podatników o których mowa w art 5 ustawy o podatku od towarów- i usług oraz o podatku akcyzowym , a także umowy sprzedaży objęte zwolnieniami na podstawie art 7 ust l pkt l i 2. a także zawierane przez podatników . o których mowa w art 14 tej ustawy . W związku z tym warunkiem skorzystania z wyłączenia od opłaty skarbowej na podstawie wyżej wskazanego przepisu , jest dokonanie sprzedaży przez podatnika podatku VAT, ponieważ tylko sprzedający , a nie kupujący może być podatnikiem tego podatku z tytułu sprzedaży . Z tego względu sprzedaż dokonana przez osoby fizyczne nie będące podatnikami VAT nie jest objęta powyższym zwolnieniem Ponadto z ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wynika, że opodatkowaniem tym podatkiem nie podlegaj ą umowy sprzedaży nieruchomości gruntowych oraz prawa majątkowe i w tych przypadkach powstaje obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej . Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie w którym podniósł , że art 3 ust l pkt 5 lit a ustawy o opłacie skarbowej nie uzależnia skorzystania z wyłączenia od opłaty skarbowej, od tego aby sprzedaży miał dokonywać podatnik VAT , przepis ten mówi tylko , że opłacie skarbowej nie podlega umowa sprzedaży zawarta przez podatnika VAT . Zarówno kupujący jak i sprzedający są równorzędnymi stronami umowy kupna sprzedaży , w związku z czym nie jest ważne która ze stron jest podatnikiem tego podatku . gdyż ustawa tego nie precyzuje . W związku z tym ponieważ skarżący, jako osoba opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jest jedną ze stron umowy kupna sprzedaży , dlatego transakcja była zwolniona od opłaty skarbowej . Powołano się przy tym na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w dniu 27 listopada 2000 r zgodnie z która nie podlega opłacie skarbowej w myśl art 3 ust l pkt 5 lit a ustawy o opłacie skarbowej umowa sprzedaży towarów używanych, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego jeżeli jedną ze stron tej umowy jest podatnik podatku od towarów i usług . Podkreślono także, iż nowa ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych , która weszła w życie w dniu l stycznia 2001 r przyjmuje jednoznacznie zasadę, że zwalnia się od podatku te czynności , w których przynajmniej jedna ze stron jest z tytułu tej czynności opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub na mocy tych przepisów zwolniona od tego podatku . Zarzucono ponadto , że oplata skarbowa powinna być zapłacona tylko od wartości gruntu, która zgodnie z wyceną Biegłego Wojewody wyniosła 2 % wartości całej nieruchomości . Ponieważ za udział wynoszący 190/800 części zapłacono 618 048 zł to wartość zakupionego gruntu wynosi 12 360 zł 96 gr Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] lipca 2001 r utrzymała w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie i stwierdziła , że zgodnie z art 3 ust l pkt 5 lit a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r o opłacie skarbowej obowiązującej do dnia 31 grudnia 2001 r opłacie skarbowej nie podlegały umowy sprzedaży zawierane przez podatników , o których mowa w art 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, oraz umowy sprzedaży objęte zwolnieniami na podstawie art 7 ust l pkt l i 2 , a także umowy zawierane przez podatników , o których mowa w art 14 tej ustawy . W związku z tym warunkiem niezbędnym do skorzystania z wyłączenia od opłaty skarbowej na podstawie wyżej powołanego przepisu było dokonanie sprzedaży przez podatnika VAT w rozumieniu art 5 w związku z art 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym , który w związku z art 32 tej ustawy obowiązany jest do wystawienia faktury stwierdzającej sprzedaż towarów. W rozpoznawanej sprawie sprzedającym była osoba fizyczna nie będąca podatnikiem VAT, dlatego też od przedmiotowej umowy kupna udziału w nieruchomości należna jest opłata skarbowa . Podkreślono ponadto , że orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego wiążą tylko w sprawach w których zostały wydane . Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego . w której skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem Izby Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji wydanej w I instancji i zasądzenie kosztów postępowania . Zarzucił przy tym naruszenie prawa materialnego , tzn art 3 ust l pkt 5 lit a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r o opłacie skarbowej, poprzez niewłaściwą jego wykładnię , polegającą na interpretacji zawężającej, odmawiającej podatnikowi prawa do nie podlegania opłacie skarbowej , oraz naruszenie powyższego przepisu poprzez formułowanie dalszych dodatkowych przesłanek nie przewidzianych w przepisie , a to że zwolnienie stosuje się tylko gdy podatnikiem podatku od towarów i usług jest sprzedający, oraz że zwolnienie z opłaty skarbowej dotyczy tylko tych podatników , którzy są podatnikami VAT z tytułu dokonanej sprzedaży i jednocześnie wyliczą obrót z tytułu sprzedaży podlegający opodatkowaniu jedną ze stawek 0%. 7% , lub 22 % Zarzucono przy tym błędną wykładnie art 3 ust l pkt 5 lit a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r o opłacie skarbowej . Przepis ten bowiem zawiera zarówno zwolnienia przedmiotowo podmiotowe jak i przedmiotowe. W szczególności każda wymieniona w nim czynność prawa , której stronąjest podatnik VAT nie podlega opłacie skarbowej niezależnie od tego czy jest on kupującym czy też sprzedającym . A także umowy sprzedaży zawierane przez podatników zwolnionych na podstawie art 14 w zakresie czynności zwolnionych od podatku Natomiast zwolnienie przedmiotowe odnosi się do towarów wymienionych w załączniku nr l ustawy o podatku od towarów i usług , których sprzedaż zwolniona jest od tego podatku oraz usług wymienionych w załączniku nr 2 tej ustawy , których świadczenie zwolnione jest od podatku . Czynności cywilnoprawne , których przedmiotem są te towary lub usługi nie podlegają opłacie skarbowej , niezależnie od tego czy stronami tych umów są podatnicy VAT , czy też podmioty nie mające tego charakteru . Interpretacja dokonana przez Izbę Skarbową jest natomiast nieprawidłowa i uszczupla uprawnienia przyznane przez ustawodawcę . Ponownie powołano się przy tym na wyżej wymieniona uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i podtrzymała dotychczasowe stanowisko . Wyjaśniła przy tym , że wyłączenie zawarte w pierwszej części art 3 ust l pkt 5 lit a dotyczy wymienionych w nim czynności podlegających ustawie o podatku VAT, gdy jednocześnie podatnik VAT w rozumieniu art 5 w związku z art 2 będący stroną takiej umowy jest obowiązany do uiszczenia podatku VAT od tej czynności . Natomiast druga część tego przepisu ma zastosowanie wówczas gdy czynności wynikające z umów wymienionych w tym przepisie podlegają podatkowi VAT a jednocześnie podatnicy są zwolnieni z tego podatku na podstawie art 7 ust l pkt l i 2 tej ustawy - Powołano się przy tym na interpretację Ministra Finansów zawartą w piśmie z dnia 25 lipca 1997 r Nr Po - 7 - D/825/309-5/54/97 która zgodnie z art 14 Ordynacji podatkowej jest wiążąca dla organów podatkowych . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje Skarga jest nieuzasadniona. Art 3 ust l pkt 5 lit a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r o opłacie skarbowej ( Dz U Nr 4 póz 23 z późniejszymi zmianami ) opłacie skarbowej nie podlegały miedzy innymi umowy sprzedaży, dzierżawy, poddzierżawy, najmu i podnajmu zawierane, przez podatników, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym , oraz inne tego rodzaju umowy, objęte zwolnieniami na podstawie art. 7 ust. l pkt l i 2, a także umowy sprzedaży zawierane przez podatników, o których mowa w art. 14 tej ustawy, w zakresie czynności zwolnionych od podatku Powołany wyżej art 5 określa kto jest podatnikiem podatku VAT, natomiast art 7 i 14 zawierają zwolnienia od tego podatku . Z analizy powyższych przepisów wynika , ze celem regulacji zawartej w art 3 ust l pkt 5 lit a jest zapobieżenie podlegania zarówno opłacie, jak i podatkowi od towarów i usług . Sytuacja taka zachodzi wówczas , gdy podatnik podatku od towarów i usług z tytułu umowy sprzedaży jest opodatkowany tym podatkiem względnie zwolniony od niego . Zgodnie bowiem z art 2 ust l ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r o podatku od towarów i usług, oraz o podatku akcyzowym ( Dz U Nr 11 póz 50 z późniejszymi zmianami ) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega miedzy innymi sprzedaż towarów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym za towar uważa się zgodnie z art 4 pkt l powyższej ustawy : rzeczy ruchome, budynki, lub ich części , oraz wszelkie postacie energii, wymienione w klasyfikacjach wydawanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej . Natomiast art l pkt 3 lit a ustawy o opłacie skarbowej stanowi , że podlega jej miedzy innymi umowa sprzedaży rzeczy . W związku z powyższym , ponieważ w przedmiotowej sprawie sprzedawcą udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym jest osoba fizyczna , nie będąca podatnikiem podatku od towarów i usług , dlatego sprzedaż nie jest wyłączona spod opłaty skarbowej na podstawie art 3 ust l pkt 5 lit 2 ustawy o tej opłacie . Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 września 2003 r wydanym w sprawie I SA/Kr 993/01 Natomiast powołana przez skarżącego uchwała została podjęta w innym stanie faktycznym, w którym sprzedawcą był podatnik podatku od towarów i usług zwolniony od tego podatku . Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Rozpoznając sprawę oparto się na art 97 par l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę - Prawro o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz U Nr 153 póz 1271 z późniejszymi zmianami) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .