I SA/Kr 1656/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Zbylut po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi N. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w [...] z dnia 29 września 2021 r. , nr: [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za styczeń 2021 i kwiecień 2021 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w [...] na rzecz strony skarżącej N. kwotę 480 zł (czterysta osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wnioskiem z 18 czerwca 2021 r. N. zwróciła się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o zwolnienie z obowiązku opłacania należnych składek za styczeń i za kwiecień 2021 r. We wniosku jako działalność uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia wskazano działalność oznaczoną kodem PKD 47.71.Z. Decyzją z dnia 21 czerwca 2021 r. ZUS działając na podstawie art. 31zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.), dalej "ustawa o COVID-19", w związku z art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID-19 i § 10 ust. 2/2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. poz. 371 i 713, dalej określanego jako rozporządzenie) oraz w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423 ze zm.), odmówił stronie skarżącej prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za ww. okres, gdyż podany we wniosku PKD nie został potwierdzony w rejestrze REGON według stanu na dzień 31 marca 2021 r. We wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy strona skarżąca podkreśliła, że pomimo że na dzień 31 marca 2021 r. w rejestrze REGON dla spółki kod PKD 47.71.Z nie był wskazany jako działalność przeważająca tylko dodatkowa, to stan faktyczny wykazany dokumentami JPK składanymi do KAS wskazuje jednoznacznie, że działalność prowadzona w obrębie tego kodu PKD jest dominującą w działalności spółki i jako taka podlega wsparciu w związku z istotnym spadkiem przychodów na skutek pandemii COVID-19. Zaskarżoną do WSA w Krakowie decyzją z dnia 29 września 2021 r., działając na podstawie art. 31 zq ust. 8 w związku z art. 31 zy ust. 1 ustawy o COVID-19 oraz § 10 ust. 1 i ust. 2a rozporządzenia oraz art. 138 § 1 pkt 1 ustawy 14 czerwca 1960 r Kodeks postępowania administracyjnego, ZUS utrzymał w mocy decyzję z dnia 21 czerwca 2021 r. W uzasadnieniu decyzji organ przytoczył treść § 10 ust. 1 i ust. 2a pkt 2 rozporządzenia oraz streścił dotychczasowy przebieg postępowania, przedstawiając także przedłożone przez spółkę w toku postępowania dokumenty. Następnie ZUS stwierdził, że kod wskazany we wniosku z 18 czerwca 2021 r. nie jest zgodny z rejestrem REGON według stanu na dzień 31 marca 2021 r., gdzie jako przeważający rodzaj działalności spółki wskazano "Produkcja pozostałej odzieży wierzchniej" oznaczony kodem 14.13.Z, który nie uprawnia do zwolnienia. W skardze Spółka wniosła o uchylenie decyzji z dnia 29 września 2021 r. wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postepowania, zarzucając: I. mające wpływ na wynik sprawy naruszenie prawa materialnego: - art. 31 zy ust. 1 ustawy o COVID-19 w zw. z § 10 ust. 1, ust. 2a pkt 2 i ust. 3 rozporządzenia poprzez nieprawidłową ich wykładnię polegającą na uznaniu, że zwolnieniu z obowiązku opłacania należności z tytułu składek podlegają wyłącznie podmioty posiadające odpowiedni wpis w rejestrze REGON kodu Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 w dniu 30 marca 2021 r., podczas gdy poprawna interpretacja przepisów powinna prowadzić do wniosku, że zwolnienie dotyczy podmiotów, które oznaczoną działalność gospodarczą prowadziły w tym dniu w sposób faktyczny, czego wynikiem było błędne odmówienie skarżącemu prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu przedmiotowych składek II. mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania: 1. art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a., poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego niezbędnego do podjęcia rozstrzygnięcia oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, a przede wszystkim brak ustalenia jaką przeważającą działalność gospodarczą skarżący faktycznie prowadził w dniu 31 marca 2021 r., co skutkowało odmową prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania składek, 2. art. 8 k.p.a., poprzez naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej, a zwłaszcza poprzez brak kierowania się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania, 3. art. 107 § 1 pkt 6 w zw. z art. 107 § 3 w zw. z art. 9, art. 11 k.p.a. poprzez brak prawidłowego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia przez organ, a w szczególności brak uzasadnienia faktycznego oraz prawnego decyzji oraz poprzez niewyjaśnienie skarżącemu zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy z jego wniosku. Odpowiadając na skargę ZUS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Możliwość skorzystania przez płatnika ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek wynika z przepisów ustawy o COVID-19. W przepisie art. 31zo tej ustawy wskazane zostały okresy i warunki zwolnienia z obowiązku opłacania składek. Natomiast zgodnie z art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID-19, Rada Ministrów upoważniona została, w celu przeciwdziałania COVID-19, do określenia w drodze rozporządzenia innych okresów zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3 lub objęcia tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021 r. poz. 371) wydanego na podstawie powołanego wyżej art. 31zy ust. 1 ustawy. Sąd zaznacza, że sporna w niniejszej sprawie jest kwestia spełnienia przez skarżącą Spółkę przesłanki uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek jaką jest prowadzenie na dzień 31 marca 2021 r. działalności objętej określonym w ww. przepisach kodem PKD uprawniającym do uzyskania tego zwolnienia. W ocenie organu, w przypadku strony skarżącej, kod PKD przeważającej działalności wskazany w rejestrze REGON, nie uprawniał do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek. Mając na uwadze tak zarysowaną oś sporu należy wskazać, że zgodnie z §10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r. lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Z kolei stosownie do treści §10 ust. 2a pkt 2 rozporządzenia zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 47.41.Z, 47.42.Z, 47.43.Z, 47.51.Z, 47.52.Z, 47.53.Z, 47.54.Z, 47.59.Z, 47.64.Z, 47.65.Z, 47.71.Z, 47.72.Z, 47.75.Z, 47.77.Z, 77.29.Z, 77.39.Z, 96.02.Z, 96.09.Z - którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Na podstawie § 10 ust. 3 rozporządzenia oceny spełnienia warunku w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. W rozpoznanej sprawie kluczowe jest zatem wyjaśnienie pojęcia "przeważającej działalności" na gruncie przywołanego § 10 ust. 1 i ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, a następnie dokonanie prawidłowej wykładni tej regulacji. Sąd zauważa, że podobnym problemem zajmował się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie min. w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 489/21 (wyrok z dnia 9 czerwca 2021 r.) oraz WSA w Rzeszowie w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 308/21 (wyrok z dnia 27 maja 2021 r.). Przedstawioną w uzasadnieniach wyroków wydanych w tych sprawach argumentację Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela i dlatego posłuży się nią w dalszej części uzasadnienia. W rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm., dalej: rozporządzenie PKD) wydanym na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2020 r. poz. 443, ze zm., dalej: u.o.s.p.) została unormowana klasyfikacja PKD. W załączniku PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7 wyjaśniono, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3). Zgodnie z art. 42 ust. 3 pkt 4 u.s.o.p. wpisowi do Krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. Choć w powyższej ustawie brak definicji pojęcia "przeważającej działalności gospodarczej" to w art. 46 zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. W myśl § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 z późn. zm., dalej: rozporządzenie o metodologii) wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Stosownie do treści § 9 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia o metodologii rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Wobec powyżej cytowanych przepisów pojęcie "przeważającej działalności" należy odczytywać w znaczeniu wynikającym z przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot musi obowiązkowo podać rejestrując firmę. Należy zaznaczyć, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. W skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej 1.0, przyjętego przez Sejm RP 28 marca 2020 r. wchodzi ustawa o COVID-19 łącznie z ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567) i ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz.U. z 2020 r. poz. 569) Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić obywateli i polskie państwo przed kryzysem wywołanym pandemią koronawirusa. Właściwe zdefiniowanie pojęcia przeważającej działalności i dokonanie wykładni § 10 ww. rozporządzenia (art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19), ma doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii COVID-19. Cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie dla podmiotów, które skutki epidemii COVID-19 faktycznie ponoszą. Zatem chodzi o to, żeby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień jako przeważającą działalność we wskazanym zakresie według podanego PKD. Organ ewidencyjny, ani później podatkowy, z uwagi na istotę postępowania rejestracyjnego, nie badają z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności podatnik zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej. W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r., VI SA/Wa 2215/05, LEX nr 257125; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r., II GSK 1010/13, LEX nr 1572566). W wyroku z 7 stycznia 2013 r., sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z 23 listopada 2016 r., sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. Powyższe odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest zdaniem Sądu istotne na gruncie właściwego odczytania art. 31zo ust. 10 ustawy o COVID-19 oraz § 10 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 roku. Sąd stwierdza, że przyjęty na podstawie ww. regulacji jedyny sposób weryfikacji warunku prowadzenia jako przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD – tj. wpis do rejestru REGON nie przyczynia się do realizacji celu ustawy o COVID-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności i prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa. Jak to już wcześniej zostało wspomniane, wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej jest reakcją na skutki epidemii COVID-19 i jest ukierunkowane na realne wsparcie dla podmiotów, które poniosły realne straty na skutek obostrzeń związanych z pandemią. Zastosowany przez organ, jako jedyny sposób spełnienia wymogu do otrzymania ulgi - wpis w rejestrze REGON nie znajduje uzasadnienia ani jako uproszczenie procedur, ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych. Wpis w rejestrze REGON (czy CEiDG) nie ma charakteru pewnego, tj. korzysta z domniemania prawdziwości, jednak jest ono wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu. Istnieje również inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Nadto, wpis w rejestrze jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie, jak oświadczenie we wniosku. Sąd zauważa również, że wpisy w tych rejestrach, jako jedyny sposób weryfikacji spełnienia kryterium przyznania ulgi, nie wypełniają również swojej funkcji jako "uproszczenie" procedur. Uproszczenie procedur ma bowiem ułatwić skorzystanie ze wsparcia, do czego jednak ww. sposób weryfikacji, w sprawie nie prowadzi. Wpis w odpowiedniej rubryce rejestru jako jedyny warunek spełnienia wymogu przyznania wsparcia, de facto powoduje wykluczenie ze wsparcia podmiotów, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą faktycznie przeważającą działalność według podanych PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły obwiązkom statystycznym). Rozporządzenie PKD mówi, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca. Sąd stwierdza, że przyjęty przez organ sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania ulgi na gruncie rozporządzenia (ustawy o COVID-19) jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje. Przyjęty sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może w skutkach prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunek spełniają, co mogą wykazać w inny sposób. Oceny w zakresie równego prawa do wsparcia, należy dokonać pomiędzy podmiotami, które faktycznie spełniają wymóg prowadzenia na określony dzień przeważającej działalności gospodarczej według podanych kodów PKD. Wprowadzenie jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium - wymogu wpisu w rejestrze, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej - doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie prowadzą na dzień złożenia wniosku jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienionych w art. 31zo ust. 10 ustawy COVID-19 oraz § 10 ust. 1 i ust. 2a ww. rozporządzenia Rady Ministrów zostały pozbawione dostępu do ulgi. Dokonany przez organ sposób wykładni powyższych przepisów sprowadzający się jedynie do sprawdzenia zapisów w odpowiedniej rubryce rejestrów, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy. Wywołuje więc negatywny wpływ na sytuację tożsamych podmiotów uprawnionych do wsparcia, ponieważ wpis w rejestrze, w rubryce zadeklarowanej przeważającej działalności, nie uzasadnia pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dokumentów/dowodów. W tym miejscu przypomnieć należy, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych mają zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne, stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 §1 k.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 k.p.a.). Przepis art. 7 k.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy. Dopiero zatem podjęcie niezbędnych ustaleń pozwala organowi na zajęcie stanowiska w sprawie. W tym kontekście zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić należy jako wadliwe albowiem przedwcześnie przyjęto, że strona skarżąca podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek. Postępowanie wyjaśniające ograniczono bowiem wyłącznie do wyników literalnego brzmienia zapisów rozporządzenia, poprzestając na treści wpisów w rejestrze REGON. Takie zawężenie było nieuprawnione. Dokonując wykładni przepisów §10 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. nie można pomiąć ww. znaczenia pojęcia przeważającej działalności, jeżeli strona wskazuje na nieaktualność wpisu w rejestrze oraz wykazuje, że w określonym czasie dany rodzaj działalności był prowadzony jako przeważający. Poprzestanie jedynie na formalnej treści wpisu w rejestrze REGON mogłoby nie pozwolić przyznać pomocy tym, do których została ona skierowana. Nie można przy wykładni odnośnych przepisów tracić z pola widzenia także tego, że większość ograniczeń i zakazów prowadzenia działalności gospodarczej wprowadzonych w związku z epidemią COVID-19 kolejnymi rozporządzeniami nie były wprost określane odwołaniem się do kodów PKD (z nielicznymi wyjątkami), lecz miały zasadniczo charakter opisowy (por. np. § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. poz. 1758), albo § 10 zastępującego je rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 listopada 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. poz. 2091)). Dlatego też w ocenie Sądu rozwiązania prawnego określonego w §10 rozporządzenia nie można traktować jako wyłącznego środka dowodowego służącego wykazaniu rodzaju prowadzonej działalności, tym bardziej, że musiałoby ono modyfikować postępowanie dowodowe określone w akcie prawnym rangi ustawy, jakim jest Kodeks postępowania administracyjnego. Sąd stwierdza w związku z tym, że wnioskujący o ulgę podmiot gospodarczy może zatem okoliczności dotyczące prowadzonej działalności wykazać także innymi środkami dowodowymi i podważyć formalne i statystyczne znaczenie wpisów w rejestrze podmiotów REGON. Powołane przepisy rozporządzeń mają na celu usprawnienie procesu przyznawania przez Zakład wsparcia przedsiębiorcom faktycznie prowadzącym określony rodzaj działalności, ale nie stanowią one modyfikacji procesu dowodowego obowiązującego w postępowaniu administracyjnym (zob. art. 7 i 77 § 1 k.p.a.). Na gruncie k.p.a. nie obowiązuje formalna teoria dowodów, a organy obowiązane są dojść do prawdy materialnej. Oznacza to, że przedsiębiorca prowadzący rzeczywistą działalność gospodarczą odpowiadającą treści kodów PKD wymienionych w powołanych rozporządzeniach, jako przeważającą (ten warunek ulgi ma charakter materialnoprawny i nie podlega modyfikacji, a wynika on z art. 31zy ust. 1 i 2 ustawy o COVID-19), może przeprowadzić dowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, a więc odnośnie środka dowodowego określonego w przepisach rozporządzenia, tj. danych pozyskanych przez Zakład z rejestru REGON i podważyć w niebudzący wątpliwości sposób aktualność wpisu w rejestrze podmiotów REGON odnośnie stanu faktycznego, w jakim się znajduje lub znajdował w określonym czasie. W rozpoznanej sprawie organ nie dokonał oceny zaoferowanych przez stronę skarżącą dowodów, nie wyjaśnił więc wszystkich okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza rodzaju faktycznie wykonywanej przez skarżącą Spółkę działalności będącej działalnością przeważającą oraz czy na dzień 31 marca 2021 r. prowadził on przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną kodem PKD wskazanym we wniosku. Te okoliczności, w kontekście dokonanej przez Sąd wykładni przepisów § 10 ust. 1, ust. 2a i ust. 3 rozporządzenia były istotne z punktu widzenia możliwości udzielenia lub nie zwolnienia z opłacania składek. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że Sąd nie zastępuje w orzekaniu organów administracyjnych, a jedynie kontroluje zaskarżoną decyzję pod względem jej zgodności z prawem i w przypadku ustalenia, że narusza ona prawo – uchyla ją. Taka też sytuacja miała miejsce w rozpoznanej sprawie. W rezultacie, rozpatrując ponownie sprawę, ZUS zobligowany będzie rozpoznać wniosek skarżącej Spółki przy uwzględnieniu stanowiska Sądu wyrażonego w niniejszym uzasadnieniu. Mając na uwadze powyższe Sąd działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej "p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na zasadzie art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 205 §2 p.p.s.a.