I SA/Kr 1864/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: Sędziowie: Asesor Protokolant: WSA Urszula Zięba WSA Bogusław Wolas (spr) WSA Anna Znamiec Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2005r sprawy ze skargi" A." Spółka z o.o. w Ż. na decyzję Izby Skarbowej . z dnia 3 sierpnia 2001r Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 4.548,32 zł ( cztery tysiące pięćset czterdzieści osiem złotych trzydzieści dwa grosze). U Z A S A D N I E N l E W dniu[...] lutego 2001 r. "A" Spółka z o. o. w Ż. wystąpiła z wnioskiem do Urzędu Skarbowego o wydanie decyzji w sprawie niesłusznego pobrania kwoty 76 666 zł 17 gr. przez Urząd Celny, oraz o zwrot kwoty 76.666,17 zł wraz z odsetkami na rachunek podatnika . Podkreślono w nim, że w związku z wprowadzeniem na polski obszar celny przedmiotu aportu wystawiony został, między innymi, dokument SAD Nr [...] , od którego spółka odwołała się wnosząc o zwolnienie od cła . Prezes Głównego Urzędu Ceł nie uwzględnił jednak odwołania i utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji . Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach wyrokiem z dnia 30 czerwca 1999 r. wydanym w sprawie sygn. akt I SA/Ka 2199/97 uchylił decyzje Prezesa Głównego Urzędu Ceł. W związku z tym Prezes Główne Urzędu Ceł uchylił decyzję SAD Urzędu Celnego w Katowicach w części wymierzającej cło, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy . Decyzję tę Ministerstwo Finansów Departament Cel przesłało do Izby Skarbowej dopiero w dniu [...] września 2004 r. Natomiast tytuł egzekucyjny został wystawiony przez Urząd Celny już w dniu [...] sierpnia 2000 r., a w dniu [...] września 2000.r. pobrano z rachunku bankowego strony skarżącej kwotę 76 666 zł 17 gr. W piśmie z dnia [...] września 2000 r. Urząd Celny przedłożył rozliczenie wyegzekwowanej kwoty, która została zaliczona na poczet kosztów egzekucyjnych, upomnienia, opłaty manipulacyjnej wraz z odsetkami, podatku importowego z odsetkami , oraz podatku od towarów i usług z odsetkami. Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...]. nie stwierdził nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 35 064 zł oraz podatku importowym w kwocie 14 494 zł 50gr W uzasadnieniu podkreślono, że na podstawie przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono, że spółka w dniu [...]listopada 1995 r. dokonała importu urządzeń , które podmiot zagraniczny wniósł do niej jako aport . W związku z tym, z chwilą uiszczenia cła powstał obowiązek podatkowy w wyżej wymienionych podatkach, ponieważ jednak nie dokonano ich wpłaty, firmie nie przysługuje ani zwrot, ani prawo odliczenia różnicy podatku od towarów i usług. Od powyższej decyzji spółka odwołała się do Izby Skarbowej wnosząc o uchylenie decyzji i stwierdzenie nadpłaty w kwocie 76.666,17 zł. Zarzuciła, iż decyzja organu I instancji dotyczyła tylko kwoty 49 558 zł 50 gr., natomiast w pozostałym zakresie wniosek nie został rozpoznany. Izba Skarbowa decyzją z dnia 03 sierpnia 2001 r. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu podkreślono, iż na podstawie art. 11 ust.5 ustawy z dnia 08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym Urząd Celny, występujący jako płatnik dokonał wymiaru podatków z tytułu importu towarów, tj. podatku importowego i podatku VAT w Jednolitym Dokumencie Administracyjnym SAD 8 nr [...] z dnia [...] który ma walor decyzji administracyjnej w odniesieniu do należności celnych. Od powyższej decyzji Urzędu Celnego podatnik odwołał się do Prezesa Głównego Urzędu Ceł, który nie znalazł podstaw do jej zmiany bądź uchylenia. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy rozpoznając złożoną przez Spółkę skargę na tę decyzję wyrokiem z dnia [...] czerwca 1999r. sygn. akt I SA/Ka 2199/97 uchylił decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w przedmiocie wymiaru należności celnych. W związku z powyższym dokument SAD 8 nr [...] z dnia [...]. stał się ostateczną w przedmiocie wymiaru cła (nie zmienionego przez organy celne), a organy podatkowe nie są uprawnione do weryfikowania decyzji celnych. W dokumencie tym Urząd Celny na podstawie art.5 ust. l ustawy z dnia 25 listopada 1993r. o podatku importowym od towarów sprowadzanych lub nadsyłanych z zagranicy (Dz. U Nr 123, poz.551 z późniejszymi zmianami ) oraz art. 15 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dokonał także obliczenia podatków importowego i VAT z tytułu wprowadzenia towaru na polski obszar celny , naliczając je od wartości celnej towaru powiększonej o należne cło. Wysokość tych podatków została określona w sposób prawidłowy . Na decyzję Izby Skarbowej "A"" Sp. z o. o w Ż. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Krakowie domagając się uchylenia decyzji obu instancji , zasądzenie kosztów postępowania i wydania orzeczenia o zwrocie kwoty 76 666 zł 17 gr. na rachunek strony skarżącej wraz z odsetkami Zarzucono przy tym, iż nie rozpoznano wniosku w zakresie całej pobranej z rachunku bankowego podatnika kwoty 76.666,17 zł i ustosunkowano się jedynie do kwoty 14.494,50 zł z tytułu podatku importowego oraz kwoty 35.064 zł z tytułu podatku od towarów i usług , natomiast pominięto żądanie w zakresie pobranych odsetek za zwłokę w kwocie 27.107,67 zł , oraz innych opłat związanych z egzekucją. Izba Skarbowa . bezpodstawne uznała przy tym , że wniosek dotyczył tylko stwierdzenia nadpłaty w podatku importowym oraz w podatku od towarów i usług, podczas gdy strona skarżąca występowała o zwrot niesłusznie pobranej z rachunku bankowego należności, ponieważ nie była importerem towarów z zagranicy. Ponadto pobranie odsetek za zwłokę powinno być zgodnie z art. 21 § l pkt ordynacji podatkowej poprzedzone wydaniem w tym zakresie decyzji ustalającej wysokość roszczenia podatkowego i terminu płatności . Nie wiadomo także na jakiej podstawie prawnej Urząd Celny pobrał odsetki. Zarzucono również, iż nie można mówić, że ostała się w obrocie prawnym decyzja ostateczna Urzędu Celnego . , gdyż orzeczenie NSA uchyliło decyzję organu II instancji w przedmiocie należności celnych . W związku z tym błędne obliczono podatek od towarów i usług w kwocie 35.064 zł bowiem ustalono go od kwoty wartości celnej powiększonej o należne cło . Uchylenie decyzji w sprawie wymiaru cła spowodowało konieczność powtórnego dokonania wymiaru podatków przez Urząd Skarbowy . czego jednak nie dokonano . Pomimo to Urząd Celny . wszczął egzekucję należności podatkowych, tj. podatku importowego i podatku VAT łącznie z odsetkami, z tego względu działanie to było pozbawione podstawy prawnej, czym naruszono przepisy art. 21, § l pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wskazano przy tym , że wyegzekwowanie podatku VAT po kilku latach przez Urząd Celny na podstawie tytułu egzekucyjnego, a nie aktualnej decyzji Urzędu Skarbowego, uniemożliwiło spółce dokonania obniżenia podatku należnego o ten podatek naliczony . Podkreślono przy tym , że dwa inne dokumenty SAD z dnia [...].11.1995r. nr [...], dotyczące również wprowadzenia w tym samym czasie na polski obszar celny przedmiotów aportu, zostały przekazanie przez Urząd Celny do Drugiego Urzędu Skarbowego w celu dokonania wymiaru podatku . Nie wiadomo natomiast dlaczego nie przesłano spornego dokumentu SAD 8 nr [...] . Izba Skarbowa o oddalenie skargi i podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie . W uzasadnieniu podkreślono, że zaskarżona decyzja Urzędu Skarbowego z dnia [...] dotyczyła podatku importowego i podatku od towarów i usług, dlatego zbędne jest ustosunkowanie się przez Izbę Skarbową do zarzutów dotyczących pozostałej części kwoty. Zakwalifikowanie wniosku spółki przez Izbę Skarbową jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku importowym oraz w podatku od towarów i usług, uznano za prawidłowe, gdyż za nadpłatę zgodnie z przepisami art.72, § l ordynacji podatkowej uważa się: kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, a spółka występowała o zwrot niesłusznie pobranej z rachunku bankowego należności. Wskazano także, że dokument SAD 8 nr [...] z dnia [...]. w przedmiocie wymiaru cła nie został zweryfikowany przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł, a zatem omawiana decyzja celna jako ostateczna jest bezwzględnie wiążąca dla organów podatkowych. Ponieważ postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne, uchylenie przez NSA tylko decyzji Głównego Urzędu Ceł spowodowało, że w obrocie prawnym pozostała decyzja I instancji w przedmiocie cła. Dlatego zarzut skarżącej się, iż decyzja ta została również wyeliminowana z obrotu prawnego jest bezzasadny. Podkreślono także, że spółka natomiast nie kwestionowała, w terminie miesiąca, obliczenia podatków z tytułu importu towarów lub istnienia obowiązku podatkowego, tj. nie występowała do właściwego organu podatkowego z żądaniem wydania decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie zwrotu niesłusznie pobranej kwoty. Nie było także podstawy do zmiany wysokości spornych należności podatkowych w drodze decyzji wydanej przez organ podatkowy na podstawie przepisów art.21, § l pkt 2 ordynacji podatkowej. W związku z tym ich wyegzekwowanie przez Urząd Celny łącznie z odsetkami, kosztami egzekucyjnymi, kosztami upomnienia i opłatami manipulacyjnymi w łącznej kwocie 76.666,17 zł było prawidłowe i znajdowało pełne oparcie w art. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym urząd celny jest organem egzekucyjnym w zakresie egzekucji należności z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego od importu towarów. Przyznano przy tym iż odnośnie dokumentów SAD 8 z dnia [...]. nr [...]i[...] zostały wydane decyzje przez Urząd Celny zmieniające należności celne. Natomiast takie rozstrzygnięcie nie zapadło w odniesieniu do spornego dokumentu SAD 8 z dnia [...]. nr [...] i dlatego nie został on przekazany do Drugiego Urzędu Skarbowego w celu wydania decyzji. W toku postępowania strona skarżąca przedłożyła decyzję Głównego Urzędu Ceł z dnia [...]., którą uchylono decyzję Dyrektora Urzędu Celnego zawartą w SAD Nr [...] z dnia [...] r. w części wymierzającej cło od towarów , które uznano za wolne od cła przywozowego . W pozostałej części utrzymano w mocy wyżej wymienioną decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje .Skarga zasługuje na uwzględnienie Zgodnie z art. 165 § l Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. W związku z tym , w takim zakresie, w jakim postępowanie podatkowe opiera się na zasadzie skargowości, żądanie strony wyznacza przedmiot i granice postępowania podatkowego . W tym zakresie organ podatkowy powinien, zgodnie z art. 207 § l i 2 powołanej wyżej ustawy, orzekać w drodze decyzji . Przy czym decyzja ta rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Przepis ten nie daje przy tym podstaw do wydania decyzji załatwiającej tylko część sprawy, a wręcz przeciwnie, z jego treści wynika, że zawsze cała sprawa powinna być załatwiona . Jeżeli natomiast organ nie orzekł o całości żądania to zgodnie z art. 213 § l ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. tylko strona była uprawniona do żądania, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia bądź co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Uzupełnienie rozstrzygnięcia doprowadza decyzję do zgodności z treścią 207 § 2 ordynacji podatkowej oraz usuwa jej wadę naruszającą przepis procesowy i to niezależnie od przyczyn, które ją spowodowały, takich jak przeoczenie faktów i prawa lub błąd techniki sporządzania decyzji. Natomiast decyzja, która nie zostanie uzupełniona w trybie przewidzianym w art. 213 powołanej wyżej ustawy musi być uznana w toku kontroli wykonywanej przez sąd administracyjny za kwalifikująca się do uchylenia jako naruszającą przepisy postępowania z istotnym tego wpływem na wynik sprawy . ( (podobny pogląd wyraził J Borkowski Ordynacji podatkowa Komentarz 2004 Oficyna Wydawnicza UNIMEX Wrocław 2004 r. str. 728 )W omawianej sprawie strona składając wniosek domagała się wydania decyzji w sprawie bezzasadnego pobrania kwoty 76 666 zł 17 gr. Organ pierwszej instancji prawidłowa potraktował jej pismo jako wniosek w sprawie stwierdzenia nadpłaty , ale decyzją z dnia [...]. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 35 064 zł , oraz podatku portowym w kwocie 14 494 zł 50 gr. Łącznie rozpoznano wniosek w zakresie 49 558 zł 50 gr. Organ drugiej instancji utrzymał tylko to orzeczenie w mocy. Co do pozostałej części żądania nie wydano także odrębnych decyzji . Należy przy tym zwrócić uwagę, że za nadpłatę nie można uznać tylko kwot zaliczonych na poczet należności głównych. Jak podkreślił bowiem Sąd Najwyższy .wyroku z dnia 18 kwietnia 2002 r. wydanym w sprawie sygn. akt II RN 29/01 ( Monitor Podatkowy 2003/7/45 ) kwota zaległości, wpłaconej przez podatnika i zarachowanej przez urząd skarbowy zgodnie z art. 55 § 2 ordynacji podatkowej, na należność główną i odsetki za zwłokę, ulega przekształceniu w jednolitą nadpłatę w rozumieniu art. 72 § l pkt l ordynacji podatkowej . W związku z czym rozstrzygając wniosek w zakresie nadpłaty organy podatkowe nie mogły ograniczyć się tylko do kwoty zaliczonej na poczet samej należności głównej. Z tych też względów orzeczono jak w sentencji na podstawie wyżej powołanych przepisów7 oraz na podstawie art. 145 § l ust l lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wydając ponownie decyzję organy podatkowe rozpoznają wniosek strony skarżącej w pełnym zakresie . Uwzględnią przy tym decyzję Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawdo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi . .