I SA/Kr 1953/11

Sygn. akt I SA/Kr 1953/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 maja 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr.), Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 maja 2012 r., sprawy ze skargi "S" Sp. z o.o. S.K.A. w K, obecnie "S1" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 30 września 2011 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług za październik 2010 r., - skargę oddala - Decyzją z dnia 30 września 2011 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 20 czerwca 2011 r. Nr[...], którą odmówił S. Sp. z o. o. S.K.A. z siedzibą w K. ( dalej: Spółka, Skarżąca ) odroczenia terminu zapłaty podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2010 r. w kwocie 5.773.628,00 zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że pismem z dnia 8 listopada 2010 r., uzupełnionym w dniu 10 listopada 2010 r., Spółka zwróciła się z wnioskiem o odroczenie do dnia 31 stycznia 2011 r. w ramach pomocy de minimis terminu płatności podatku od towarów i usług za październik 2010 r. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że przedmiotem prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest budowa domów wielorodzinnych i sprzedaż mieszkań. Załamanie w 2008 r. koniunktury na rynku deweloperskim spowodowało spadek popytu oraz problemy z uzyskaniem kredytu na budowę mieszkań. Z uwagi na brak możliwości finansowania realizacji całego projektu inwestycji z własnych środków spółka podjęła decyzję o sprzedaży inwestycji , z tym że zobligowana była na podstawie tej umowy z otrzymanej części ceny w pierwszej kolejności spłacić kredyt bankowy , a pozostałą część transakcji odpowiadającą kwocie podatku od towarów i usług miała otrzymać od kontrahenta do dnia 31 stycznia 2011r. , czym uzasadniała odroczenie terminu płatności podatku od towarów i usług. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 7 stycznia 2011 r. odmówił skarżącej odroczenia terminu zapłaty podatku, a Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 22 marca 2011 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 20 czerwca 2011 r., nr [...]odmówiłna podstawie art. 67a § 1 pkt 1 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 O.p. odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2010 r. w kwocie 5.773.628 zł. Organ pierwszej instancji wskazał, że pomimo spełnienia przez spółkę warunków do objęcia pomocą de minimis nie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika, ani też ważnego interesu publicznego, uzasadniająca przyznanie wnioskowanej ulgi. Ponadto odroczenie płatności zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług stawiałoby przedsiębiorcę w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów gospodarczych, które pomimo problemów regulują swoje zobowiązania podatkowe. Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, domagając się odroczenia terminu zapłaty podatku od towarów i usług za październik 2010 r. W odwołaniu zarzuciła naruszenie art. 67a i 67b O.p. i podniosła, że argumentacja zawarta w zaskarżonej decyzji jest całkowicie chybiona. Nie zgodziła się z twierdzeniem, świadomie podjęła decyzję gospodarczą i mając do wyboru zapłatę podatku i spłatę należności wobec banku i innych wierzycieli wybrała to drugie rozwiązanie. Skarżąca zaznaczyła, że nie miała żadnych możliwości wyboru, bowiem nieprzystąpienie do sprzedaży nieruchomości w dniu 21 października 2010 r. spowodowałoby natychmiastowe postawienie jej w stan upadłości, co nie byłoby korzystne ani dla niej, ani dla organu podatkowego. Wbrew twierdzeniom organu w pierwszej kolejności zabezpieczono środki na zapłatę zobowiązań publicznoprawnych i wkalkulowano je w całokształt rozliczeń z innymi wierzycielami, a w wyniku ustaleń z nabywcami nieruchomości środki zostały przekazane nie na rachunek bankowy spółki, ale bezpośrednio na konto urzędu skarbowego. Podkreślono także, że Skarżąca nie uchylała się od uiszczenia ciążących na niej obowiązków, jedynie wnosiła o ich odroczenie. Natomiast organ podatkowy zamiast udzielić wnioskowanej ulgi natychmiast i przedwcześnie wyegzekwował przedmiotowy podatek i doprowadził do konieczności poniesienia dodatkowych, wysokich kosztów egzekucyjnych. Po rozpoznaniu odwołania organ odwoławczy utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy i wyjaśnił powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 1 i 67b ust. 1 pkt 2 O.p., że decyzje podatkowe dotyczące ulgi przewidzianej w tych przepisach wydawane są w ramach uznania administracyjnego, zaś pomoc przewidziana w tych przepisach ma charakter wyjątkowy, bowiem obowiązek terminowego regulowania zobowiązań podatkowych wynika wprost z przepisów prawa, w tym art. 84 Konstytucji RP. Omówiono również rozumienie pojęć "interes podatnika" oraz "interes publiczny". W ocenie organu pierwsze z nich ma charakter obiektywny i o jego zaistnieniu nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. A "interes publiczny" oznacza zaś dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy. W dalszej części uzasadnienia wskazano na argumentację spółki, iż załamanie koniunktury, będące wynikiem światowego kryzysu finansowego oraz problemy z uzyskaniem kredytu na finansowanie inwestycji przyczyniły się do podjęcia decyzji o jej sprzedaży. Nabywcy nieruchomości postawili warunki, na które Spółka musiała się zgodzić. Należność odpowiadająca kwocie należnego podatku od towarów i usług miała zostać przez kupującego przekazana najpóźniej do 31 stycznia 2011 r. Odnosząc się do tych argumentów organ odwoławczy wskazał, że kryzys ekonomiczny stanowi okoliczność niezależną od przedsiębiorcy, jednakże jego skutki dotykają wszystkich uczestników rynku i udzielanie w takiej sytuacji ulg w spłacie zobowiązań podatkowych prowadziłoby do zachwiania dochodów budżetu państwa oraz do uprzywilejowania pewnej grupy podatników. Przyznanie wnioskowanej ulgi stanowiłoby w istocie rodzaj kredytu finansowanego z budżetu państwa. W ocenie organu odwoławczego jest to sprzeczne z interesem publicznym, bowiem ważny interes podatnika nie może prowadzić do traktowania budżetu jako źródła kredytowania bieżącej działalności podmiotów gospodarczych. Warunki stawiane przez odbiorców towarów nie mogą stanowić podstawy do udzielenia ulgi. Podkreślono, iż każdy podmiot gospodarczy prowadzi działalność na własne ryzyko, a zatem ponosi odpowiedzialność za finansowe konsekwencje swoich działań. Niewątpliwie wydłużony termin zapłaty za sprzedaną nieruchomość rodzi problemy płatnicze i narusza płynność finansową, niemniej jednakże każdy przedsiębiorca powinien tak układać bieg zdarzeń gospodarczych, aby zabezpieczyć również środki na wywiązanie się z należnych zobowiązań podatkowych w terminie. Strona nie mogła z góry zakładać, że termin płatności podatku od towarów i usług zadeklarowany w deklaracji podatkowej VAT-7 za październik 2010 r. przypadający na dzień 25 listopada 2010 r. zostanie przez organ podatkowy odroczony do 31 stycznia 2011 r. tj. ustalonego w akcie notarialnym terminu zapłaty tej należności przez nabywców nieruchomości. W interesie publicznym nie leży ponadto udzielanie ulgi podatkowej podatnikowi, który daje pierwszeństwo spłatom zobowiązań cywilnoprawnych przed regulowaniem zobowiązań podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się również z wyrażonym w odwołaniu poglądem, iż przyznanie przedmiotowej ulgi nie stanowi korzyści ekonomicznej dla spółki. Zastosowanie ulgi odbywa się w warunkach korzystniejszych niż oferowane na rynku, a ponadto może prowadzić do zakłóceń konkurencji. Przedsiębiorca uzyskuje korzyść z tytułu dokonania zapłaty w terminie późniejszym niż termin ustawowy. Organ odwoławczy uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo podjął czynności egzekucyjne, co doprowadziło do ściągnięcia w dniach 17 i 18 stycznia 2011 r. kwoty, z której w pierwszej kolejności pokryto koszty egzekucji oraz odsetki za zwłokę. Według stanu na dzień 29 września 2011 r. zaległość podatkowa spółki z tytułu podatku VAT za październik 2010 r. wynosiło 444.052 zł. Podkreślono ponadto , że strona nie złożyła wniosku o wstrzymanie egzekucji w związku z wnioskiem o udzielenie ulgi. Organ odwoławczy nie podzielił także argumentu, iż za udzieleniem ulgi przemawia fakt, że strona nigdy wcześniej nie korzystała z jakichkolwiek ulg, a z wszelkich zobowiązań podatkowych wywiązywała się w terminie. Spółka jest podatnikiem VAT od 2006 r., przy czym jedynie w grudniu 2009 r. i październiku 2010 r. wykazała zobowiązanie do wpłaty, podczas gdy w pozostałych miesiącach strona wykazywała kwotę podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc oraz kwotę podatku do zwrotu. Dalej w uzasadnieniu omówiono ustalony na podstawie zgromadzonych w postępowaniu dokumentów stan finansowy spółki. Organ odwoławczy szczegółowo przeanalizował wyniki sprawozdania finansowego za 2010 r. Podkreślił, że kwota zobowiązań spółki w 2011 roku przekracza kwotę jej należności, natomiast osiągnięty w 2010 roku zysk jest przede wszystkim wynikiem przychodu ze sprzedaży nieruchomości w dniu 21 października 2010 r. Strona podnosiła w trakcie postępowania, iż nie zamierza zaniechać prowadzenia działalności gospodarczej, jednak w przypadku odmowy przesunięcia terminu płatności podatku od towarów i usług lub braku umorzenia kosztów komorniczych pojawi się zagrożenie dla jej dalszego funkcjonowania. Wskazała też, że nieprzystąpienie do sprzedaży w dniu 21 października 2010 r. skutkowałoby natychmiastowym postawieniem jej w stan upadłości, a więc spółka nie miała żadnej możliwości wyboru. Odnosząc się do tych okoliczności organ odwoławczy stwierdził , że strona nie może uzależniać swego bytu ekonomicznego od decyzji organu pierwszej instancji, bowiem nie było podstaw do zakładania, że decyzja organu podatkowego będzie dla strony korzystna. Powinnością strony było takie ustalenie treści umowy z nabywcą nieruchomości, by móc spełnić obowiązek podatkowy, natomiast godząc się na taki zapis umowy, który przewidywał późniejsze niż to wynika z ustawy zapłacenie podatku od towarów i usług od dokonanej transakcji spółka niejako wkalkulowała ewentualne konsekwencje wynikające z tego faktu. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że załączniku w sprawie zakresu informacji przedstawianych przed podmiot ubiegający się o pomoc de minimis zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis ( Dz.U. Nr 53, poz.311 ) , Spółka zaznaczyła w części "B", że wysokość niepokrytych strat przewyższa 50% wysokości jej kapitału zarejestrowanego, nie spełnia kryteriów kwalifikujących ją do objęcia postępowaniem upadłościowym lub naprawczym oraz nie odnotowuje rosnących strat, jej obroty nie maleją, nie zwiększają się zapasy, nie posiada nadwyżki produkcji, nie zwiększa się suma zadłużenia i nie rosną kwoty odsetek od zobowiązań wnioskodawcy. Zmniejsza się przepływ środków finansowych oraz wartość aktywów netto, a problemy związane z płynnością finansową spowodowane są sprzedażą nieruchomości i przesunięciem terminu płatności należności przez nabywcę do dnia 31 stycznia 2011 r. Wpływ środków z tytułu tej transakcji, a następnie rozpoczęcie działalności lub dalsza sprzedaż pozostałej części nieruchomości pozwoli na odzyskanie płynności finansowej. Mimo tego wskaźniki finansowe koniec 2010 r. są nadal poniżej ich wartości optymalnej. Wskaźnik rentowności wyniósł 0,996 i mimo, że poprawił się w stosunku do 2009 r. to nadal jest niski. Wskaźniki płynności finansowej są także poniżej ich wartości optymalnych: wskaźnik bieżącej płynności finansowej wyniósł 0,948, wskaźnik płynności szybkiej 0,948, a wskaźnik natychmiastowej płynności 0,0001889. W związku z nieprzedłożeniem przez Skarżącą danych ekonomicznych za pierwsze półrocze 2011r., organ odwoławczy ustalił na podstawie składanych deklaracji podatkowych VAT-7 za ten okres, że sprzedaż (dostawa) wyniosła łącznie 285.203 zł, nabycie stanowiło kwotę 282.703 zł. W ocenie organu dane te nie obrazowały w pełni sytuacji ekonomicznej strony, pokazały, że osiąga przychód ze sprzedaży, ale równocześnie ponoszone były wydatki stanowiące znaczną kwotę w stosunku do sprzedaży, co oznacza, iż wyniki finansowe nie uległy znaczącej poprawie. W związku z powyższymi ustaleniami organ odwoławczy nie podzielił stanowiska organu pierwszej instancji w zakresie dopuszczalności udzielenia pomocy de minimis. Podkreślił, że udzielenie przedmiotowej ulgi wymaga przede wszystkim zbadania, czy wnioskowana pomoc de minimis uzasadniona jest ważnym "interesem podatnika" lub "interesem publicznym" przy jednoczesnym ustaleniu, że wsparcie takie nie naruszy warunków wynikających z postanowień Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Tym samym nawet wystąpienie w niniejszym przypadku przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego nie powoduje, że organ podatkowy obligatoryjnie powinien przyznać ulgę, gdyż uniemożliwia to art. 1 pkt 1 lit. h w/w rozporządzenia Komisji. W ocenie organu odwoławczego z pkt 7 preambuły do rozporządzenia Komisji jednoznacznie wynika, że "rozporządzenia nie powinno stosować się do podmiotów gospodarczych w trudnej sytuacji w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji". Treść preambuły stanowi wyraźną wskazówkę interpretacyjną pojęcia trudnej sytuacji podmiotu gospodarczego. Przy wykładni pojęcia "podmiotu gospodarczego w trudnej sytuacji", o którym mowa w art. 1 pkt 1 lit h rozporządzenia Komisji należy więc brać pod uwagę kryteria zawarte w pkt 9-11 Komunikatu Komisji - Wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. UE. C. 04.244.2, dalej cyt. jako Wytyczne wspólnotowe), odnoszące się do pojęcia "przedsiębiorstwa zagrożonego". W pkt 9 tych Wytycznych wspólnotowych w opisie pojęcia "przedsiębiorstwa zagrożonego" wskazano, że przedsiębiorstwo uważa się za zagrożone wtedy, gdy nie jest w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych doprowadzą do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko- lub średnioterminowej. Kolejne postanowienia w/w Wytycznych określają kryteria, w oparciu o które należy takiej oceny dokonać. Można je podzielić umownie na "sztywne" (bezwzględne) oraz "miękkie". Te pierwsze wskazane zostały w pkt 10 ww. Wytycznych - wysokość strat jest większa niż 50% wysokości zarejestrowanego kapitału, przy czym wysokość strat z ostatnich 12 miesięcy przewyższa 25% tego kapitału, oraz wnioskodawca spełnia kryteria kwalifikujące go do objęcia postępowaniem upadłościowym lub naprawczym. Wystąpienie którejkolwiek z tych okoliczności powoduje, że przedsiębiorstwo uznaje się za zagrożone. Badając sytuację finansowo ekonomiczną strony w oparciu o te kryteria ustalono, że w 2008 r. wartość kapitału własnego posiadała wartość ujemną (-501.327,55zł ),w 2009r. ujemna wartość kapitału stanowiła kwotę (-3.411.398,75zł). W 2010 r. pomimo dodatniego wyniku finansowego wartość ujemna stanowiła kwotę -564.995,87zł ).Oznacza to, że ponad połowa zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. Świadczy to, że problemy finansowe strony nie mają charakteru przejściowego, lecz znajduje się ona w trudnej sytuacji ekonomicznej. Przedsiębiorstwo w trudnej sytuacji ekonomicznej nie może zaś ubiegać się o pomoc de minimis. Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia art. 124 i 210 § 4 O.p. organ wskazał, że nie zasługiwał on na uwzględnienie, albowiem organ pierwszej instancji prowadząc ponowne postępowanie wyjaśniające uzupełnił materiał dowodowy, umożliwił stronie wypowiedzenie się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego, jak również wyjaśnił w pełni zasadność przesłanek, jakimi się kierował przy rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy, decyzja zawiera także uzasadnienie odmowy udzielenia wnioskowanej ulgi. Organ odwoławczy nie podzielił także zarzutu dotyczącego naruszenia art. 125 O.p. Decyzje organu pierwszej instancji zostały wydane zgodnie z art. 139 tej ustawy. Zasada szybkości postępowania nie może być bowiem realizowana kosztem wnikliwości. W niniejszym przypadku wniosek zawierał niepełną dokumentację, organ musiał więc wezwać stronę, aby ustalić rodzaj pomocy publicznej i sytuację ekonomiczno-finansową. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że w zaistniałym stanie faktycznym nie wystąpiły okoliczności szczególne, które stanowiłyby o ważnym interesie strony, wnioskowana ulga nie znajduje uzasadnienia też w interesie publicznym. Przedstawione w toku postępowania zdarzenia są typowymi zjawiskami gospodarczymi, konsekwencje których nie powinny być przenoszone na budżet państwa. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył ponadto, że gdyby problemy przedsiębiorców spowodowane wydłużeniem terminów płatności odbiorcom za sprzedany towar miały stanowić uzasadnienie odstąpienia od konstytucyjnych wartości, to w istocie ulga w postaci odroczenia straciłaby swój wyjątkowy charakter. Biorąc pod uwagę sytuację ekonomiczną strony zastosowanie tego rodzaju ulgi przy nie spełnieniu warunków wynikających z postanowień rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis byłoby nie tylko naruszeniem dyspozycji przepisu art. 67b § 1 pkt 2 O.p., ale udzielenie ulgi w tym trybie stanowiłoby naruszenie przepisów dotyczących pomocy publicznej. Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie domagając się jej uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. W szczególności zarzuciła naruszenie: 1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: - art. 67a § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, iż nie zachodzą przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej w postaci ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, - art. 67b § 1 pkt 2 O.p. oraz art. 1 ust. 1 pkt h) rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, iż Skarżąca znajduje się trudnej sytuacji finansowej w rozumieniu w/w przepisu rozporządzenia, 2) przepisów postępowania ,które miało istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 187 i art. 191 O.p. poprzez niewłaściwe rozpatrzenie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu i nieustalenie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, błędne ustalenie stanu faktycznego oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez odmowę uznania ważnego interesu Skarżącej i interesu publicznego w udzieleniu ulgi, a także przyjęcie przez organ niejasnych, wewnętrznie sprzecznych wniosków z naruszeniem zasad logiki i doświadczenia życiowego, - art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej na akcie nie będącym źródłem prawa oraz prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie wobec organów podatkowych, - art. 123 § 1, art. 188 oraz art. 199 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku dowodowego strony o jej przesłuchanie i tym samym ograniczenie prawa Skarżącej do czynnego udziału w postępowaniu odwoławczym, - art. 124 oraz art. 210 § 4 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy oraz niewskazanie przyczyn dla których organ odmówił dowodom wskazanym przez skarżącą wiarygodności, - art. 125 O.p. poprzez naruszenie obowiązku wnikliwego i szybkiego załatwienia sprawy, - art. 234 O.p. poprzez wydanie przez organ odwoławczy decyzji na niekorzyść strony odwołującej się. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie w całości jako oczywiście bezzasadnej i w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazano, iż strona nie wnosiła o przeprowadzenie dowodu z jej przesłuchania, a więc zarzut pominięcia tego dowodu jest bezzasadny. Organ podatkowy podtrzymał również pogląd, iż Skarżąca jest "przedsiębiorstwem zagrożonym" w rozumieniu art. 1 pkt 1 lit. h rozporządzenia Komisji (WE nr 1998/2006), a więc udzielenie wnioskowanej pomocy stanowiłoby nie tylko naruszenie art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ale również naruszenie przepisów dotyczących pomocy publicznej. Pismem z dnia 7 marca 2012 r. Skarżąca poinformowała Sąd o zmianie nazwy spółki na SPM sp. z o.o. S.K.A. w Krakowie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne powołane są do badania zgodności z prawem decyzji, postanowień, czynności i innych aktów administracyjnych. Sądy te kontrolują, czy organy administracyjne wydające zaskarżone akty nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, albo naruszenia prawa uzasadniającego ich nieważność. Jedynie wówczas jest możliwe uchylenie kwestionowanej decyzji bądź stwierdzenie jej nieważności w trybie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z art. 134 p. p.p.s.a., sądy te nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w oparciu o wyżej opisane zasady Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ona prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skargi nie zasługują na uwzględnienie. Ulga podatkowa, której przyznania domagała się Skarżąca może zostać przyznana w przypadkach uzasadnionych "ważnym interesem podatnika" lub interesem publicznym" ( art. 67a § 1 pkt 1 O.p.). Ponieważ Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, do odroczenia należności podatkowej konieczne jest także spełnienie warunków z art. 67 b § 1 O.p. Wnioskowana ulga ma charakter pomocy de minimis, a więc w myśl art. 67 b § 1 pkt 2 O.p. może być przyznana tylko w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Znajduje to także odzwierciedlenie w stanowisku wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 28 czerwca 2011 r., sygn. II FSK 243/10 ( publ. LEX nr 1083063 ), gdzie Sąd wyraził pogląd, że organ podatkowy nie może udzielić ulgi podatkowej osobie prowadzącej działalność gospodarczą, o ile nie zachodzą łącznie przesłanki udzielenia takiej ulgi określone w przepisach art. 67a i art. 67b O.p. Trzeba jednocześnie za organem podatkowym podkreślić, że przyznanie ulgi mieści się w granicach tzw. uznania administracyjnego, a więc nawet w przypadku stwierdzenia wystąpienia powyższych przesłanek organ podatkowy nie jest zobligowany do uwzględnienia wniosku strony. Decyzja odmowna wydana na podstawie przepisu art. 67a § 1 O.p. może więc być uzasadniona zarówno niespełnieniem przesłanek przyznania ulgi (wówczas zawsze musi ona być negatywna dla podatnika), jak i wówczas, gdy przesłanki te zostaną spełnione, ale organ mimo ich spełnienia - w ramach przyznanych mu uprawnień wyboru konsekwencji prawnych zaistniałego stanu faktycznego - odmówi przyznania ulgi ( por. wyrok NSA z dnia 8 października 2010 r., sygn. II FSK 953/09, LEX nr 745979 ). W ocenie Sądu powyższe przepisy zostały prawidłowo zastosowane przez organ w zaskarżonej decyzji, a postępowanie poprzedzające jej wydanie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Wbrew zarzutom skargi organ odwoławczy szczegółowo i wnikliwie wyjaśnił dlaczego uznał, iż nie zachodzi żadna z przesłanek uwzględnienia wniosku Skarżącej , a w jego rozważaniach nie ma żadnych sprzeczności. W szczególności nie można się zgodzić się z twierdzeniem , iż " organ odwoławczy wielokrotnie potwierdził, iż Skarżąca (...) posiada ważny interes w uzyskaniu wnioskowanej ulgi". Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył poglądy orzecznictwa dotyczące wykładni pojęcia "ważny interes podatnika", a następnie stwierdził, że w niniejszej sprawie takowy nie występuje, bowiem kryzys gospodarczy jest jednym z czynników ryzyka, które ponosi przedsiębiorca. Ponadto skutki kryzysu dotykają wszystkich uczestników rynku, a więc jest to zjawisko powszechne. Kryzys jest wprawdzie trudno przewidywalny i niezależny od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nie jest jednak zjawiskiem na tyle nadzwyczajnym, by uzasadniał przerzucenie ciężarów podatkowych z podatnika na resztę społeczeństwa. Nie kwestionując gospodarczego uzasadnienia sprzedaży przedmiotowej nieruchomości należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, iż podpisując umowę sprzedaży, w której kupujący zobowiązał się do uiszczenia określonej kwoty tytułem podatku od towarów i usług dwa miesiące po terminie jego płatności, Skarżąca spółka winna była liczyć się z konsekwencjami takiego postępowania, w szczególności zaś z możliwością wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Nie było żadnych podstaw by z góry założyć, że Spółka uzyska korzystną dla siebie decyzję o odroczeniu płatności podatku. Jak słusznie zauważono w zaskarżonej decyzji kwota, którą spółka uzyskała z tytułu sprzedaży w pierwszej kolejności została przeznaczona na spłatę zobowiązań prywatnoprawnych, natomiast zaległość podatkową spłacono dopiero dwa miesiące po terminie. Argument, iż skarżąca spółka "nie miała żadnego wyboru", a więc że nie miała wpływu na treść zawartej umowy sprzedaży również nie może prowadzić do uwzględnienia wniosku. Należy w tym miejscu zacytować fragment zaskarżonej decyzji: "warunki stawiane przez odbiorców towarów nie mogą stanowić podstawy do udzielenia ulgi". Skarżąca zgodziła się na te warunki działając w ramach swobody umów, a więc argument, iż nie miała wyboru nie może odnieść skutku. Niewątpliwie każde udzielenie ulgi podatkowej leży w interesie podatnika, jednakże w art. 67a O.p. mowa jest o ważnym interesie podatnika, a więc o sytuacji na tyle wyjątkowej, iż uzasadnia odstąpienie od generalnej zasady powszechności podatków. Podzielając stanowisko organu podatkowego, iż tak rozumiany ważny interes podatnika w niniejszej sprawie nie występuje, nie można zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 67a § 1 O.p. oraz art. 187 § 1 i art. 190 O.p. Odnosząc się do przesłanki "interesu publicznego" również należy podzielić pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wbrew zarzutom skargi organ podatkowy przeanalizował w niej argumenty podnoszone wcześniej przez stronę, a obecnie powtórzone w skardze (fakt dotychczasowego regulowania w sposób rzetelny i terminowy zobowiązań publicznoprawnych, zagrożenie eliminacją z rynku w przypadku wydania decyzji odmownej i generowanie dodatkowych przychodów dla budżetu państwa oraz miejsc pracy na lokalnym rynku w przypadku udzielenia ulgi, a także zarzut bezpodstawnego wszczęcia i prowadzenia egzekucji - co naraziło spółkę na dodatkowe, wysokie koszty egzekucji). Ocena tych okoliczności dokonana przez organ podatkowy, choć odmienna od prezentowanej przez Spółkę, nie jest jednak wadliwa, a zwłaszcza "oczywiście błędna" jak wskazano w skardze. Ważny interes publiczny nie uzasadnia odroczenia płatności podatku w sytuacji, w której to z umowy podpisanej przez Skarżąca wynika brak zabezpieczenia środków na zapłatę podatku w ustawowym terminie. Przedsiębiorca nie może konsekwencji własnych decyzji gospodarczych - a taką decyzją była decyzja o podpisaniu umowy sprzedaży o takiej, a nie innej treści - przerzucać na innych podatników twierdząc, iż nieuwzględnienie wniosku o przyznanie ulgi spowoduje wyeliminowanie tego przedsiębiorcy z rynku. W takiej sytuacji ewentualna upadłość nie będzie konsekwencją decyzji organu podatkowego, lecz umowy, którą podpisała Skarżąca. Odroczenie płatności podatku w takim przypadku nie jest zgodne z interesem publicznym. Trzeba wreszcie zgodzić się z organem podatkowym, iż Skarżąca spółka nie spełnia warunków określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących pomocy de minimis, a w konsekwencji również w art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Skarżąca zarzuciła w tym zakresie oparcie się na kryteriach zawartych w Komunikacie Komisji - Wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw, który to akt nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Oparcie się na definicjach z aktu nie mającego mocy prawnej stanowi - zdaniem skarżącej - naruszenie art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Z zarzutem tym nie można się zgodzić. Wytyczne Komisji należą do tzw. soft law, a więc takich aktów prawnych, które nie będąc powszechnie obowiązującymi mają jednak znaczenie przy dokonywaniu wykładni innych aktów prawnych. W taki właśnie sposób wytycznymi posłużył się Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję. W przypadku pomocy de minimis art. 67b § 1 pkt 2 O.p. odsyła do "aktów prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis". Chodzi tu o powołane w zaskarżonej decyzji rozporządzenie Komisji WE nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis.( dalej rozporządzenie ) Zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. h rozporządzenia stosuje się go do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym znajdującym się w trudnej sytuacji. Dokonanie wykładni powołanego przepisu rozporządzenia przy pomocy wytycznych Komisji nie stanowi naruszenia zasady praworządności, bowiem wytyczne te nie stanowią podstawy prawnej decyzji, lecz zostały wykorzystane niejako pomocniczo. Podobnie powoływanie się w decyzjach administracyjnych na poglądy doktryny lub orzecznictwa, które także nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa, nie stanowi naruszenia zasady określonej w art. 120 O.p. i w art. 7 Konstytucji R.P. Również pozostałe zarzuty podniesione w skardze nie zasługują na uwzględnienie. Nawet w sytuacji, gdyby wnioskowana pomoc nie stanowiła w ogóle pomocy publicznej, nie miałoby to wpływu na wynik rozstrzygnięcia, ze względu na niespełnienie przesłanek z art. 67a O.p. Niewyjaśnienie tej kwestii w postępowaniu podatkowym nie może więc - w świetle art. 145 p.p.s.a. - prowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji. Materiał dowodowy zebrany w postępowaniu podatkowym jest kompletny i został przez organy orzekający rozpatrzony wnikliwie i wszechstronnie. Fakt, że organ odwoławczy odmiennie niż organ pierwszej instancji ocenił możliwość zastosowania art. 67b O.p. (niedopuszczalność objęcia strony skarżącej pomocą de minimis) nie stanowi również orzekania na niekorzyść podatnika, co zarzucono w skardze. Nie może być mowy o orzekaniu na niekorzyść strony w sytuacji, gdy w drugiej instancji została wydana decyzja utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W związku z powyższym nie doszło w ocenie Sądu do naruszenia art.234 O.p. Reasumując zaskarżoną decyzję należało uznać za prawidłową, bowiem organ odwoławczy szczegółowo i dokładnie wyjaśnił przesłanki, jakimi się kierował przy jej wydawaniu. Skarga zaś, jako bezzasadna, podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.