I SA/Kr 1972/03

Sygn. akt I SA/Kr 1972/03 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 kwietnia 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Bogusław Wolas (spr), Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2006r., sprawy ze skargi Z. B., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 10 października 2003r. Nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z nieujawnionych źródeł, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 2.821,67 zł (dwa tysiące osiemset dwadzieścia jeden złotych 67/100). Decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r Urząd Skarbowy ustalił Z. B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 z nie ujawnionych źródeł przychodu w kwocie 141.083 zł 80 gr od podstawy opodatkowania wynoszącej 188.111 zł 75 gr . W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono bowiem, że poniesiony przez niego wydatek w kwocie 250.000 zł związany z nabyciem w dniu [...] marca 2000 r nieruchomości położonej w Krakowie nie znajduje pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu oraz mieniu zgromadzonym w roku podatkowym , a także w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Oparto się przy tym na zeznaniach podatkowych za lata 1997-2000, informacji o uzyskanym przychodzie ze sprzedaży nieruchomości w roku 1995 oraz informacji o opłacaniu kwartalnej stawki ryczałtu w związku z pełnioną posługą duszpasterską jako wikariusz . Pominięto jednak dochody uzyskane przez skarżącego z tytułu posługi duszpasterskiej pełnionej od 1989 r . Uznano bowiem , że tylko te dochody są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym , a ponadto składają się na nie datki wiernych, które zgodnie z opinia wielu duchownych są coraz mniejsze . Podatnik nie określił także kwotowo wysokości dochodu uzyskanego z tego źródła , pomimo, że miał w pełni zagwarantowany udział w postępowaniu . W związku z tym przyjęto, że dochody uzyskane z posługi duszpasterskiej przeznaczone były tylko na bieżące potrzeby i wydatki takie jak : zapłata zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu , czynsz i inne opłaty wynikające z eksploatacji mieszkania , oraz pozostałe koszty utrzymania. Przy tym założeniu ustalono, że podatnik dysponował udokumentowanymi środkami na zakup nieruchomości w 2000 r w wysokości 61.888 zł 25 gr. Pozostałą kwotę 188.111 zł 75 gr (250.000 zł - 61.888 zł 25 gr) uznano za pochodzącą z nieujawnionych źródeł bowiem Z. B. mimo, iż miał zagwarantowany udział w postępowaniu nie przedstawił dowodów na potwierdzenie faktu, iż posiadał zgromadzone przed 1 stycznia 2000r. oszczędności. Wymierzono od niej podatek w formie ryczałtu w wysokości 75 % dochodu na podstawie art.30 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie, w którym wniósł o jej uchylenie. Zarzucił wadliwość i tendencyjność prowadzonego przeciwko niemu postępowania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] października 2003 r utrzymał w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji . Powołał się na art.20 ust1 i 3 , oraz art. 30 ust 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jednolity Dz.U. Nr 14, poz. 176 z 2000r. z późniejszymi zmianami ). Przepisy te miały zastosowanie w omawianej sprawie, ponieważ wstępna analiza materiału będącego w posiadaniu Urzędu Skarbowego dotycząca źródeł dochodu (przychodu) oraz poniesionych przez Z. B. wydatków wykazała istnienie dysproporcji między wydatkami a wartością mienia (zasobów materialnych) zgromadzonego w roku podatkowym i latach poprzednich, pochodzącego z przychodów opodatkowanych i wolnych od opodatkowania. Podatnik, pomimo wezwania, nie przedłożył natomiast dowodów potwierdzających źródło pochodzenia środków dla sfinansowania zakupu nieruchomości w cenie 250.000 zł położonej w Krakowie . Wyjaśnił tylko, że środki na tan cel pochodziły z tytułu zatrudnienia w szkołach, z posług duszpasterskich opodatkowanych w formie ryczałtu oraz z prymicji w roku 1989, a wszystko co posiadał i posiada jest to na podstawie wspólnie prowadzonego gospodarstwa domowo-rodzinnego, wypracowanych dochodów od 1989r., od których odprowadzał podatki, pomnożonych dochodów na giełdzie w funduszu "P.przed 1997r. oraz pomnożonych i przetrzymywanych dochodów w polskich bankach. Twierdzenia te uznano za zbyt ogólnikowe , nie poparto ich bowiem żadnymi dokumentami , a to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia faktów i zdarzeń, z których wywodzi on skutki prawne. Powołano się przy tym na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego . Wyjaśnienia podatnika stanowią wprawdzie dowód w postępowaniu, lecz podlegają one ocenie organu podatkowego i ich wartość dowodowa zależy od tego, czy są one uprawdopodobnione, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając wadliwość i tendencyjność przeprowadzonego postępowania, oraz całkowicie pominięcie dochodów ze źródeł nie opodatkowanych , jak też opodatkowanych ryczałtowo. Powołano się na załączone do odwołania zaświadczenie z banku, które jednak zostało całkowicie pominięte w toku postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślono, że podatnik pomimo zgłaszania licznych zastrzeżeń nie przedłożył żadnych dowodów na ich potwierdzenie. Nie wzięto pod uwagę zaświadczenia z banku , bowiem dokument ten nie został dołączony do odwołania , pomimo iż wymieniono go w nim jako załącznik. Dokument ten nie wyjaśnia wątpliwości, nie jest to bowiem żądany przez Urząd Skarbowy wyciąg z konta. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Skarga zasługuje na uwzględnienie . Zgodnie z art. 20 ust 3 ustawy z dnia 26 lipca1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jednolity Dz. U. z 2000 r nr 14 poz.176 z późniejszymi zmianami ) w brzmieniu obowiązującym w 1996 r , wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów nie łączy się , zgodnie z treścią art. 30 us1 pkt 7 powołanej wyżej ustawy z dochodami z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu. Ustalenie podlegającego opodatkowaniu przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach wymaga zatem z jednej strony ustalenia wysokości poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków z drugiej zaś strony - ustalenia wielkości mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. ( Naczelny Sąd Administracyjny wyrok z dnia 25 kwietnia 2002 r sygn. akt SA/Sz 242l/00 Baza Danych LEX nr 83680 ) Dopiero w przypadku stwierdzenia nadwyżki wydatków nad ujawnionymi dochodami możliwe jest przyjęcie wynikającego z treści powołanego wcześniej art. 20 ust 3 powyższej ustawy domniemania, że nadwyżka ta pochodzi ze źródeł nieujawnionych. Wtedy na podatniku spoczywa obowiązek wykazania, że ma ona pokrycie w ujawnionych źródłach ( podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 lipca 2001 r wydanym w sprawie sygn. akt III SA 643/00 ( Przegląd Podatkowy 2001/11/63 ) . Przerzucenie ciężaru dowodu na podatnika jest jednak wyjątkiem od ogólnych reguł postępowania dowodowego, powinno być zatem interpretowane ściśle. Nakłada to także na organy podatkowe obowiązek szczególnie starannego przeprowadzenia postępowania, w celu dokładnego wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych i sprawdzenia prawidłowości wyjaśnień pod1997 r wydanego w sprawie sygn. akt I SA/Wr 29l/96 Baza Danych Lex nr 29058 ) Dotyczy to w szczególności tych przypadków, gdy podatnik, w związku z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego , nie ma obowiązku gromadzenia i przechowywania dokumentacji podatkowej . W takiej sytuacji nie można czynić mu zarzutu, że nie potrafi przedłożyć dokumentów potwierdzających wysokość uzyskanego wcześniej dochodu. ( P. Rybaczyk -Podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód z nieujawnionych źródeł przychodów" Doradca Podatkowy 1997/1/10) Organy podatkowe powinny natomiast w toku postępowania prowadzonego w sprawie opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach dopuścić jako dowód wszystko, co zgodnie z art.180 § 1 ordynacji podatkowej , może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem . Bezpodstawne jest zatem twierdzenie organów podatkowych, że wystarczy tylko wstępna analiza , aby przerzucić ciężar dowodu na podatnika, tym bardziej iż całkowicie pominięto jedno z ujawnionych źródeł przychodów , jakim były dochody z posługi duszpasterskiej. Zawarte w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji twierdzenia, co do malejących dochodów z tego źródła , nie zostały niczym potwierdzone. Za całkowicie dowolne należy zatem uznać twierdzenie, że wystarczają one tylko na pokrycie bieżącego utrzymania. Orzecznictwo dopuszcza możliwość ustalenia tych kosztów w przypadku braku innych danych , w oparciu o informację statystyczną. Jednakże przyjęcie , że jedno ze źródeł dochodu jest przeznaczane tylko na ten cel jest bezpodstawne. Uchybienia te stanowiły naruszenie przepisów postępowania , które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe pominęły także dowód ze zaświadczenia dołączonego przez podatnika do odwołania. Dokument ten został wymieniony jako załącznik i w związku z tym jeżeli, jak wynika z adnotacji urzędu , nie został przesłany wraz z odwołaniem , a mógł mieć wpływ na wynik sprawy, to należało zobowiązać stronę do jego dołączenia , czego nie uczyniono. Z tych też względów orzeczono jak w sentencji na podstawie wyżej powołanych przepisów oraz na podstawie art.145 § 1 ust 1 lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wadliwe ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy uniemożliwia dokonanie oceny, czy zaskarżone decyzje są zgodne z prawem, a w szczególności, czy nastąpiło naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy . Nie można bowiem ustalić czy prawidłowo zastosowano normę prawna , gdyż nie wiadomo jaki jest stan faktyczny. ( Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 lutego 1981 r., SA 910/80, ONSA 1981, nr 1, poz. 7, oraz T. Woś, Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 2004, s. 307-308. ) Wydając ponownie decyzję organy podatkowe uwzględnią wyżej przedstawiona wykładnię , przeprowadzą prawidłowo postępowanie dowodowe i ocenią jego wyniki. Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi . O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi zgodnie z art. 205 § l wyżej wymienionej ustawy.