I SA/Kr 1996/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk (spr) WSA Urszula Zięba Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2005r. spraw ze skarg P. sp. z o.o. w N. na decyzje Izby Skarbowej z dnia 22 lipca 2002r. Nr [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące październik, grudzień 2000r. skargi oddala Sygn. ISA/Kr 1996/02 UZASADNIENIE W wyniku przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej kontroli podatkowej w spółce z o.o. "P." w N. stwierdzono, że doszło do zawyżenia podatku naliczonego za miesiące październik i grudzień 2000 roku poprzez odliczenie podatku VAT w miesiącu październiku z dwóch faktur Nr [...] z dnia [...].2000 r. oraz Nr [...] z dnia [...].2000 r. dokumentujących zakup dwóch samochodów osobowych oraz w miesiącu grudniu siedmiu faktur szczegółowo przez kontrolującego opisanych, dokumentujących zakup samochodów tej samej marki. Bezsporne było, że spółka prowadziła działalność gospodarczą jako dealer samochodów osobowych i ciężarowych oraz że przedmiotowe samochody zostały kupione przez spółkę jako osobowe a następnie przerobione na samochody ciężarowe poprzez zamontowanie przegrody i odsprzedane jako samochody ciężarowe. W oparciu o te ustalenia organ I instancji wydał decyzje, w których określił spółce za powyższe miesiące zobowiązanie w podatku od towarów i usług, zaległość w tym podatku i odsetki od zaległości. Od decyzji wniesiono odwołanie zarzucając naruszenie przepisów art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT poprzez błędną jego interpretację i uznanie, że spółka w ramach działalności gospodarczej nie mogła sprzedawać samochodów ciężarowych oraz naruszenie art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego. Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżone decyzje podzielając stanowisko organu I instancji. Spór w niniejszych sprawach sprowadzał się do interpretacji w zaistniałym stanie faktycznym przepisu art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu z 2000 roku /DZ. U. Nr 50, poz. 11 ze zmianami/, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odsprzedaż stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika. Zdaniem organów z przepisu tego wynika zakaz obniżania podatku należnego o naliczony przy nabyciu samochodów osobowych z jednym wyjątkiem, tj. gdy odsprzedaż tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika. Wedle organów celem unormowania w tym przepisie było stworzenie podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabywaniu tych samochodów jako środków obrotowych /towarów/ przeznaczonych do dalszej odsprzedaży. Użyte w tym przepisie słowo odsprzedaż oznacza czynność, której przedmiotem jest samochód osobowy. W niniejszej sprawie zakupione samochody osobowe zostały przez spółkę przerobione na ciężarowe, przeróbka polegała na wmontowaniu przegrody przystosowującej samochód do przewozu towarów. Na skutek tego nastąpiło przekształcenie samochodów zmieniające ich przeznaczenie, co zostało potwierdzone stosownymi świadectwami homologacji. Podkreślono też, że samo słowo "odsprzedaż" w świetle definicji słownikowej /bliżej w decyzji wskazanej / oznacza sprzedaż czegoś nabytego. Zatem skoro spółka nabyła samochody osobowe i wskutek działalności wytwórczej powstał samochód ciężarowy, brak jest odsprzedaży nabytych samochodów w ramach działalności gospodarczej podatnika. W zaistniałym stanie faktycznym skarżąca nabywając samochody osobowe do dalszej odsprzedaży odliczyła prawidłowo podatek naliczony w chwili zakupu, jednak dokonując ich przeróbki i sprzedając jako samochody ciężarowe zobowiązana była do korekty podatku naliczonego, gdyż nie spełniony został warunek z art. 25 ust. 1 pkt. 2 ustawy VAT. Za bez znaczenia uznano, że spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogła prowadzić sprzedaż zakupionych samochodów ciężarowych i z tego tytułu odliczać podatek VAT jak również posiadanie przez nią uprawnień do dokonywania tego rodzaju przeróbek samochodów. W skargach wniesionych do Naczelnego Sądu administracyjnego na decyzje Izby Skarbowej z dnia 22 lipca 2002 r. Nr OZ/NS -PP/4407/233/02 i Nr OZ/NS -PP/4407/234/02, spółka zarzuca naruszenie przepisu art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT poprzez błędną interpretację prowadzącą do przyjęcia, że nie mogła skorzystać z prawa do obniżenia podatku zgodnie z tym przepisem. W uzasadnieniu skargi podnosi przede wszystkim, że przedmiotem j ej działalności gospodarczej było zakupywanie i sprzedaż samochodów osobowych i ciężarowych. Kwestionuje uzasadnienie decyzji z której ma wynikać, że prowadziła działalność wytwórczą polegającą na przerabianiu samochodów. Zdaniem skarżącej pojęcie odsprzedaży jak to przyjmuj ą organy nie można ograniczać do zachowania tożsamości rzeczy. Przepis art. 25 ust. 1 pkt. 2 nie mówi o tych samych rzeczach, nie zawiera stwierdzenia "gdy odsprzedaż tych samochodów" stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika. Organy dokonały więc nadinterpretacji tego przepisu przy zastosowaniu wykładni językowej. Tymczasem należało zastosować wykładnię systemową i uwzględnić związek tego przepisu z innymi przepisami prawa podatkowego i wykładnię celowościową. Opierając się na tych wykładniach stwierdzić należy, że spółka jako dealer nabywała przedmiotowe samochody wyłącznie w celu odsprzedaży a nie ich użytkowania. W konkluzji wnosi o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargi Izba Skarbowa wnosząc o ich oddalenie, podtrzymuje swe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skargi nie są zasadne. Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny a spór jak podano wyżej sprowadza się do interpretacji art. 25 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu z 2000 roku/ DZ. U. Nr 11, poz. 50 ze zm./. W ocenie Sądu interpretacja wskazanego przepisu dokonana przez organy jest prawidłowa. Nie do podzielenia jest teza w świetle bezpośredniego brzmienia tego przepisu, iż jeżeli przerabia się samochód osobowy w sposób dokonany przez podatnika, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku. Ustawodawca w art. 25 ust. 1 pkt. ustawy o podatku od towarów i usług wyżej powołanej wprowadził wyjątek od zasady ogólnej, wyraźnie stwierdzając, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych, gdy odsprzedaż stanowi przedmiot jego działalności gospodarczej. Ustalone już orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje, że zmiany techniczne dokonywane po zakupie samochodu jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, nie dają podstaw do obniżenia podatku należnego przy zakupie samochodu / wyrok NSA z 21 stycznia 2003 r., sygn. akt III S.A. 1548/01, opublikowany w Monitorze Podatkowym 2003/6/36/. Skoro zakupiony przez skarżącą spółkę samochód był samochodem osobowym, to nie przysługiwał jej zwrot podatku, a późniejsze zmiany konstrukcyjne samochodu powodujące przekształcenie go w samochód ciężarowy z punktu widzenia zwrotu podatku, nie mają żadnego znaczenia. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest nadto treść i uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2004 r. sygn. FSK 108/204 rozstrzygającego skargę kasacyjną w podobnym stanie faktycznym. Dlatego też Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielając argumentację organu II instancji zawartą w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji,o ddalił skargi w obu sprawach na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ w zw. z art. 97 par. 1 ustawy z tej samej daty - Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./.