I SA/Kr 2025/02

W IMIENIU RZECZPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 1 kwietnia 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: Sędziowie: Protokolant: WSA Bogusław Wolas WSA Stanisław Grzeszek WSA Urszula Zięba (spr) Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1l kwietnia 2005r. sprawy ze skargi S. O. s.c. J. S., J. U. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 5 lipca 2002r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2000 rok -skargę oddala- W wyniku kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2000 roku kontrolujący ustalił, iż w złożonej przez Spółkę cywilną "S.O."- J.Słomski i J. U., dnia [...] września 2000 roku w Urzędzie Skarbowym, deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc sierpień 2000 roku została zawyżona kwota podatku naliczonego. Jak wykazało postępowanie Spółka w złożonej deklaracji nieprawidłowo odliczyła podatek naliczony od zakupu środków trwałych oraz wyposażenia przekazanych następnie w bezpłatne użytkowanie innemu podmiotowi tj, Spółce cywilnej "P", której udziałowcami były żony J. S. i J. U.. Wobec powyższego decyzją z dnia [...] stycznia 2002 roku nr [...]-Urząd Skarbowy określił różnicę podatku do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 17 680 zł oraz ustalił zobowiązanie dodatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2000 roku w wysokości 30% kwoty zawyżenia tej nadwyżki a także określił wysokość zaległości podatkowej za miesiąc sierpień w kwocie 17.362 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Izba Skarbowa decyzją z dnia[...] lipca 2002 roku nr [...] utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Podstawą rozstrzygnięć organów podatkowych były następujące ustalenia faktyczne; Deklaracja VAT-7 za miesiąc sierpień 2000 roku złożona przez podatnika wykazywała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 35 042 złote, wynikającą zarówno z zakupów środków trwałych jak i zakupów innych towarów związanych ze sprzedażą opodatkowaną. W miesiącu sierpniu 2000 roku "S" Spółka cywilna J.S.i i J.U.w K. zakupiła środki trwałe na łączną wartość netto 82 482 złote/mylnie wyliczone w deklaracji na 84 482 zł/ a podatek VAT wyniósł kwotę 18.146,22 złote. Zakupy te zostały udokumentowane fakturami a nadto rozliczone w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc oraz ujęte w rejestrze zakupów środków trwałych. Podatek naliczony zawarty w tych zakupach pomniejszył podatek należny za miesiąc sierpień. Na podstawie zawartej 1 sierpnia 2000 roku umowy bezpłatnego użyczenia zakupione środki trwałe w postaci specjalistycznego sprzętu okulistycznego na łączną wartość netto 73 023,78 zł, podatek VAT 16 065,23 zł oraz pozostałe zakupy związane wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną o wartości netto 6 153,72 zł, podatek VAT l 297,28 zł dotyczące wyposażenia gabinetu i biura zostały przekazane przez podatnika firmie prowadzonej przez żony wspólników "S. " pod nazwą "P" Spółka cywilna J.S. i R. U. w K.. Umowa ta zawarta została na okres 5 lat począwszy od dnia jej zawarcia i została faktycznie wykonana. Zdaniem organów podatkowych przewidziana w art. 20 ust 2 ustawy z 8 Stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz. U. nr 11 poz.50 ze zm./ możliwość zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego odnosi się tylko do tej części działalności podatnika, która jest opodatkowana. Zatem przewidziane w tym przepisie uprawnienie do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego* związanego ze sprzedażą opodatkowaną nie przysługuje jeżeli towary nie były przeznaczone przez podatnika do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W myśl art. 3 ust l cytowanej ustawy jej przepisów nie stosuje się do wydania towarów na podstawie umowy użyczenia. Czynność ta jako nie podlegająca opodatkowaniu pozostaje więc poza zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług a zatem nie istniały podstawy do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych ze sprzedażą nie opodatkowaną. W przypadku spółki sprzedażą opodatkowaną jest działalność, która polega na świadczeniu usług optycznych, sprzedaży okularów, soczewek kontaktowych wraz z środkami służącymi do ich pielęgnacji zatem podatek naliczony będzie podlegał odliczeniu od zakupów służących wymienionej wyżej działalności. Natomiast podatek naliczony zawarty w zakupach wyposażenia, komputerów oraz specjalistycznego sprzętu okulistycznego, przekazany bezpłatnie innemu podmiotowi nie daje podstaw do takiego odliczenia. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie podatnik domagał się uchylenia decyzji Izby Skarbowej z uwagi na naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Skarżący uznał stanowisko organów podatkowych za błędne z uwagi na następujące okoliczności; Istotnym elementem umowy użyczenia było - obok przekazania sprzętu-uzgodnienie, że pacjenci P. będą kierowani do S. w celu realizacji recept i wykonania okularów, z wyjątkiem przypadków gdy nie uzasadniał tego wynik badania. Zobowiązanie wspólniczek P. zostało potwierdzone ich oświadczeniem z dnia[...] listopada 2000 roku. Odstąpienie części urządzeń nie miało zatem charakteru bezpłatnego użyczenia. Umowa łącząca strony miała w istocie charakter nienazwany, dwustronnie zobowiązujący a tylko nazwa jaką jej nadano była błędna. Oświadczenia wspólników obydwu spółek jednoznacznie potwierdzaj ą intencje i wolę stron umowy. Okoliczności te, nie zostały zdaniem skarżącego wymyślone na użytek prowadzonego postępowania podatkowego bowiem oczywistym jest, że firmy małżonków chciały się wzajemnie wspierać i ta chęć znalazła wyraz w zawartej umowie. Wyrazem powyższego jest fakt, iż w okresie od sierpnia do grudnia 2000 roku S.zrealizował 142 zlecenia od lekarzy okulistów z Gabinetu Okulistycznego co stanowiło 84% ogólnej liczby zleceń. Tej okoliczności organy podatkowe nie zbadały. Jak twierdzi skarżący, od następnego miesiąca po zakupie spornych towarów tj. od września 2000 roku S. .wynajął Gabinetowi Okulistycznemu przedmiotowe urządzenia i wyposażenie a od wystawianych z tego tytułu faktur skarżący odprowadza podatek VAT. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie z uwagi na fakt, że zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o właściwie powołane i zastosowane przepisy prawa materialnego a postępowanie poprzedzające jej wydanie przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Dodatkowo podniosła, że umowa z dnia[...]sierpnia 2000 zawiera wszystkie elementy istotne elementy umowy użyczenia a zatem bezpodstawne są twierdzenia, że umowa ta ma inny charakter. Charakteru umowy nie mogą też zmienić oświadczenia stron, składane w toku postępowania podatkowego, gdyż skierowane były na osiągnięcie określonego wyniku postępowania a zatem ich wiarygodność jest wątpliwa. Zdaniem Izby Skarbowej uzasadnieniem dla zawarcia umowy użyczenia z dnia l sierpnia 2000 roku był fakt, że usługi w zakresie ochrony zdrowia świadczone przez Gabinet Okulistyczny są zwolnione od podatku VAT gdyby więc Gabinet Okulistyczny dokonał zakupu wymienionych towarów nie miałby prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje; Rozpoznanie sprawy nastąpiło zgodnie z dyspozycją art. 97 par l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153 poz 1271 ze zm./ stanowiącego , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarga nie jest zasadna ponieważ zaskarżona decyzja-wbrew zarzutom skargi- zgodna jest z prawem materialnym. Organ podatkowy prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy i ocenił przedstawione przez skarżącego dokumenty a następnie powołał stosowne przepisy prawa podatkowego i właściwie je zastosował. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji poczynić należy na wstępie uwagę, że podatek od towarów i usług jest podatkiem sformalizowanym. Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 55 ze zm./ przyznaje bowiem podatnikom tego podatku przywileje z których skorzystać mogą pod warunkiem wywiązania się z obowiązków ustanowionych przez ustawę. Taki stan rzeczy jest niewątpliwie konsekwencją konstrukcji i metody poboru podatku VAT. Podstawowym uprawnieniem podatnika VAT jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług /art. 19 cytowanej ustawy/ lub gdy kwota podatku naliczonego przekracza kwotę podatku należnego podatnik ma prawo do zwrotu różnicy podatku przez urząd skarbowy na rachunek bankowy lub obniżenia o tą różnicę podatku należnego za następne okresy / art. 21 cytowanej ustawy /. Warunkiem skorzystania z powyższego uprawnienia jest zastosowanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do zakupów związanych z czynnościami będącymi przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT. Jak słusznie stwierdziły organy podatkowe przyjęcie poglądu podatnika o jego prawie do odliczenia podatku naliczonego, związanego z czynnościami nie będącymi przedmiotem opodatkowania prowadziłoby do stosowania ustawy o podatku od towarów i usług do czynności, których ta ustawa nie dotyczy. Zgodnie bowiem z dyspozycją art. 3 ust l pkt la ustawy, jej przepisów nie stosuje się do wydania towarów na podstawie umowy użyczenia. Wydanie towarów innemu podmiotowi na podstawie umowy użyczenia jest więc czynnością nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, do której nie mają zastosowania prawa i obowiązki wynikające z ustawy. W myśl powyższych zasad podatek naliczony przy zakupie wyposażenia dla P. nie podlegał odliczeniu u podatnika który dokonał zakupu towarów ponieważ zbycie towaru nie było związane ze sprzedażą opodatkowaną. Zaburzona została zasada opodatkowanie -odliczenie w ramach której podatnik z jednej strony jest zobowiązany do określenia podatku należnego będącego wynikiem realizowanej przez niego sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem a z drugiej przysługuje mu uprawnienie do odliczania od podatku należnego, podatku naliczonego z tytułu realizowanych przez niego zakupów. Okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują, że skarżący dokonał w istocie zakupu dla innego podmiotu, który nie miałby prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie zakupu artykułów niezbędnych do utworzenia i działania gabinetu okulistycznego. Uzasadnieniem tego działania była zapewne, podkreślana w odwołaniu i skardze chęć współpracy, pomiędzy wspólnikami firm powiązanych więzami rodzinnymi, służąca realizacji tego samego celu ekonomicznego. Ta okoliczność- zdaniem Sądu - nie stanowi o wiarygodności oświadczeń stron a raczej potwierdza tezę organów podatkowych o składaniu oświadczeń, czy przedstawianiu kolejnych aneksów czy zmian umów wzajemnych wyłącznie na użytek prowadzonego postępowania podatkowego celem uzyskania satysfakcjonującego rozstrzygnięcia sprawy. Co prawda Kodeks rodzinny nakłada na małżonków obowiązek współdziałania dla dobra rodziny jednak zasada ta nie została przeniesiona na grunt prawa podatkowego. Organy prawidłowo ustaliły, że umowa łącząca "S." z "P. " była typową umową użyczenia której istotne elementy wskazuje przepis art. 710 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że przez umowę użyczenia, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Twierdzenia strony skarżącej, iż była to umowa dwustronnie zobowiązująca bowiem wspólniczki firmy "P. " również były zobowiązane do świadczeń polegających na kierowaniu pacjentów do "S." nie znajduje potwierdzenia w dokumentach istniejących przed wszczęciem postępowania kontrolnego a wynika wyłącznie z oświadczeń stron, przedkładanych kontrolującemu w czasie trwania tego postępowania, stosownie do jego wyników. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało prawidłowo, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29.08.1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Strona skarżąca miała zapewniony udział w każdym stadium postępowania wraz z możliwością składania wniosków dowodowych oraz zapoznawania się z dokumentami gromadzonymi przez prowadzącego postępowania. Zaskarżona decyzja zawierała stosowne uzasadnienie w którym omówiono zarzuty odwołania oraz przesłanki, którymi kierował się organ podatkowy ustalając stan faktyczny sprawy oraz dokonując jego prawnej oceny. Biorąc powyższe pod uwagę skargę jako bezzasadną oddalono na postawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U .nr 153 poz. 12707.