I SA/Kr 2034/10

|Sygn. akt I SA/Kr 2034/10 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 stycznia 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka ( spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Inga Gołowska, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2011r., sprawy ze skargi K. O., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 5 października 2010r. Nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, - s k a r g ę o d d a l a - Decyzją z dnia 5 października 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania skarżącej K. O. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego określającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości, działając w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej: "O.p.") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. Na podstawie przeprowadzonych czynności sprawdzających oraz wszczętego postępowania podatkowego organ pierwszej instancji ustalił, iż aktem notarialnym z dnia 28 września 2005r. skarżąca sprzedała nieruchomość stanowiącą lokal mieszkalny położony w K. przy ul. G. [...] wraz z udziałem we współwłasności budynku, z którego lokal został wydzielony oraz udziałem we współwłasności działki za kwotę 194.500,00 zł. Nabycie tego lokalu mieszkalnego nastąpiło na podstawie aktu notarialnego z dnia 21 grudnia 2001r., zatem sprzedaż została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W dniu 3 października 2005r. skarżąca złożyła oświadczenie o przeznaczeniu środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokalu na zakup nowego mieszkania, jednocześnie prosząc o zaniechanie obowiązku podatkowego wynikającego z faktu, iż transakcja była zawarta przed upływem 5 lat od nabycia mieszkania. W dniu 4 września 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał skarżącą do rozliczenia niniejszego przychodu. Na podstawie przedłożonych przez skarżącą dokumentów ustalono, iż skarżąca zawarła umowę przedwstępną z dnia 5 lutego 2007r. z firmą B. Sp. z o.o. z siedzibą w K. Na podstawie tej umowy firma B. Sp. z o.o. zobowiązała się wybudować i sprzedać skarżącej lokal mieszkalny wraz z komórką lokatorską oraz odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej, a skarżąca zobowiązała się kupić ten lokal wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Na poczet zakupu lokalu mieszkalnego skarżąca dokonała wpłaty kwoty 278.000.00 zł, co zostało udokumentowane fakturą VAT opisaną, jako zaliczka na poczet zakupu mieszkania. W dniu 18 marca 2009r. aktem notarialnym została zawarta umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży oraz akt ustanowienia hipoteki, w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży, przy czy strony umowy zgodnie zmieniły umowę postanawiając, iż obok skarżącej stroną kupującą będzie B.N. (matka skarżącej). Zgodnie z treścią aktu notarialnego skarżąca nabyła udział wynoszący 1/10 części w lokalu mieszkalnym za kwotę 27.974,02 zł, a B.N. nabyła udział wynoszący 9/10 części za kwotę 251.766,16 zł. Organ pierwszej instancji uznał zatem, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie został w całości wydatkowany na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2005r. (Dz. U. z 2000r. nr 14 poz. 176 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.f."), przy czym organ uwzględnił wydatki na zakup 1/10 części w lokalu mieszkalnym (27.974,02 zł) oraz związane z kosztem aktu notarialnego (1.675,00 zł). W związku z powyższym decyzją z dnia 29 czerwca 2010r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 16.485,00 zł z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny położony w K. przy ul. G.[...], dokonanej aktem notarialnym Rep. [...]z dnia 28 września 2005r. Od powyższej decyzji skarżąca, działając przez pełnomocnika, złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a tiret pierwszy i art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. w związku z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2006 r. nr 217 poz. 1588), poprzez ich zastosowanie w przedmiotowej sprawie i niezgodne z prawem ustalenie wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 16.485,00 zł z tytułu sprzedaży przez skarżącą nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny położony w K. przy ul. G.[...], dokonanej aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 28 września 2005r. - a w konsekwencji określenie zobowiązania podatkowego z rażącym naruszeniem prawa; 2. naruszenie art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. w związku z art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 O.p., poprzez nieprawidłowe wyliczenie i podanie przez organ w uzasadnieniu decyzji z dnia 29 czerwca 2010r. zryczałtowanego podatku od przychodu ze sprzedaży nieruchomości przy ul. G. [...]w błędnej kwocie 16.851,00 zł; 3. naruszenie art. 210 § 1 pkt 4 O.p., poprzez podanie błędnej podstawy prawnej decyzji; 4. naruszenie art. 120 O.p., poprzez niedziałanie organu na podstawie przepisów prawa; 5. naruszenie art. 121 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych; 6. naruszenie art. 122 w związku z art. 187 O.p., poprzez zaniechanie zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez nieuwzględnienie przez organ w niniejszym postępowaniu zawartej przez skarżącą z B. N. umowy darowizny z dnia 18 marca 2009r., która dnia 17 września 2009r. została zgłoszona przez B. N. do Urzędu Skarbowego wraz ze stosowną deklaracją SD-Z2. W uzasadnieniu zarzutów odwołania stwierdzono, iż z dniem zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży, skarżąca stała się wierzycielem wobec B. Sp. z o. o., gdyż po stronie skarżącej powstało roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej i swoją wierzytelnością z umowy przedwstępnej mogła swobodnie rozporządzać. W dniu 18 marca 2009r. skarżąca zawarła ze swoją matką, B. N., umowę darowizny 9/10 części wierzytelności zakupu wynikającej z przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 5 lutego 2007r. Jako dowód w powyższej sprawie, do odwołania załączono kserokopię umowy darowizny zawartej pomiędzy K. O. jako darczyńcą a B. N. jako obdarowanym. Przedmiotem umowy darowizny jest wierzytelność zakupu wynikająca z przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 5 lutego 2007r. w ułamku wynoszącym 9/10 części całości wierzytelności. Załączono również kserokopię deklaracji SD-Z2 - zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, złożoną w tut. Urzędzie Skarbowym w dniu 17 września 2009r. W odwołaniu podniesiono nadto, iż cała cena sprzedaży została faktycznie w całości zapłacona przez skarżącą, a rozdzielenie jej w akcie notarialnym dotyczącym ostatecznej umowy sprzedaży na skarżącą oraz matkę było jedynie wynikiem technicznej operacji zastosowanej przez strony ostatecznej umowy sprzedaży w celu urzeczywistnienia umowy darowizny zawartej pomiędzy skarżącą a jej matką. Oczywistym jest, że kwota darowizny przypisanej B. N. pochodziła w rzeczywistości z kwoty zapłaconej B. Sp. z o. o. przez skarżącą. Zarzucono, iż organ podatkowy w ogóle nie zastanawiał się nad przyczyną pojawienia się w ostatecznej umowie sprzedaży obok skarżącej także jej matki i od razu przyjął wersję zdarzeń niekorzystną dla skarżącej, a takie postępowanie organu należy uznać za sprzeczne z przepisami konstytucyjnymi oraz podstawowymi zasadami prawa podatkowego. Decyzją przywołaną na wstępie organ Dyrektor Izby Skarbowej, po nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów zawartych w odwołaniu i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Odnosząc się do zarzutów organ odwoławczy wskazał, iż organ pierwszej instancji nie negował, iż skarżąca może swobodnie rozporządzać wierzytelnością wynikającą z przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 5 lutego 2007r. W niniejszej sprawie skarżąca podarowała wierzytelność wynikającą z przedwstępnej umowy sprzedaży matce, która w konsekwencji stanęła do aktu notarialnego, tj. ostatecznej umowy sprzedaży i nabyła 9/10 części w lokalu mieszkalnym. Jak wynika z powyższego kwotę przypadającą na 9/10 części skarżąca podarowała matce, a nie wydatkowała na nabycie lokalu mieszkalnego. W uzasadnieniu decyzji wskazano nadto, iż zawarcie umowy przedwstępnej nie jest równoznaczne z nabyciem nieruchomości. Zapłata ceny sprzedaży na podstawie umowy przedwstępnej uzasadniałaby zwolnienie podatkowe, jeżeli w zawartej następnie umowie sprzedaży wpłata zostanie zaliczona na poczet ustalonej ceny. Jednakże w niniejszej sprawie taka sytuacja nie wystąpiła, gdyż skarżąca przed zawarciem umowy ostatecznej podarowała wierzytelność wynikającą z umowy przedwstępnej B. N., a sama dokonała zakupu udziału w tej nieruchomości za kwotę 27.974,02 zł. Na zarzut skarżącej organ odwoławczy potwierdził, iż w zaskarżonej decyzji na stronie szóstej omyłkowo wskazał należny podatek zryczałtowany w wysokości 16.851,00 zł. W sentencji decyzji na pierwszej stronie zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości został określony w prawidłowej wysokości, tj. 16.485,00 zł. Zdaniem organu jest to typowy błąd pisarski i nie ma wpływu na zmianę wysokości zobowiązania podatkowego, jak również nie pozostaje w sprzeczności z treścią decyzji. W związku z powyższym, postanowieniem nr [...] z dnia 28 lipca 2010r. oczywista pomyłka została sprostowana. Wskazano nadto, iż cały przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2005r. został przytoczony w zaskarżonej decyzji. Według pełnomocnika w niniejszej sprawie winien być powołany Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, a w decyzji został powołany tekst jednolity ustawy zawarty w Dz. U. Nr 51, poz. 307 z 2010r. Ten powołany przez organ pierwszej instancji tekst jednolity ustawy był aktualny w roku wydania decyzji, przy czym równocześnie powołano przepis mający zastosowanie do roku 2005. Podsumowując, organ odwoławczy wskazał, iż w toku postępowania podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a z akt sprawy wynika, iż postępowanie dowodowe było wyczerpujące. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podniesiono takie same zarzuty, jak w treści odwołania, zarzucając nadto naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie oraz art. 233 § O.p., poprzez jego niezastosowanie. W związku z tym wniesiono o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego oraz postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W pierwszej kolejności należy ocenić zarzuty związane ze sposobem prowadzenia postępowania dowodowego i oceną materiału zebranego w sprawie. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, przy tym organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 O.p. Nadto należy stwierdzić, iż jak wynika z akt sprawy oraz treści skargi w niniejszej sprawie ustalenia faktyczne nie są sporne (potwierdzają je bowiem akty notarialne, umowy, faktury, których nie kwestionuje zarówno organ, jak i skarżąca), przedmiotem sporu jest ocena zebranego materiału dowodowego. W ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie, konieczne czynności wyjaśniające i dokonały ustaleń faktycznych w oparciu o liczne fakty istotne dla rozstrzygnięcia, tak zatem materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i wnikliwy. Jednocześnie zdaniem Sądu nie ma podstaw do przyjęcia, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został oceniony w sposób dowolny, z pogwałceniem zasady swobodności ocen, a organy podatkowe, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 187 O.p., odnoszącą się do obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, wzięły pod uwagę wszystkie dowody i dokumenty zgromadzone w toku postępowania podatkowego. Nadto organy obu instancji w decyzjach podatkowych w sposób wyczerpujący uzasadniły i wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowodów, którym dano wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności (na podstawie art. 210 § 4 O.p.). Zatem należy podkreślić, iż w prawidłowo ustalonym przez organy podatkowe stanie faktycznym skarżąca nie wywiązała się z warunków, jakie przewiduje dla zwolnienia przychodu ze sprzedaży nieruchomości dyspozycja art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e u.p.d.o.f. W przepisie tym ustawodawca zaplanował ulgę podatkową w postaci zwolnienia od podatku przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c u.p.d.o.f., ale wyłącznie w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Zgodnie z art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f., podatek od dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a -c u.p.d.o.f. ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania, w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. Samo złożenie oświadczenia w trybie art. 28 ust. 2 u.p.d.o.f. nie powoduje nabycia prawa do zwolnienia podatkowego, ponieważ nie spełnia przesłanek, o których mowa w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a i e u.p.d.o.f. Zwolnienie przysługuje podatnikowi, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Dopiero spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie przedmiotowego zwolnienia podatkowego. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f., jak podkreślił WSA w Krakowie w wyroku z 28 marca 2008r. w sprawie I SA/Kr 869/07 (opubl. w: LEX nr 468770), traktowane jest jako zwolnienie z mocy prawa, przysługujące podatnikowi, jeżeli spełni on dwie przesłanki, wydatkuje przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. na cele mieszkaniowe oraz dokona tej czynności przed upływem dwuletniego terminu od dnia sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. Spełnienie tych dwóch warunków łącznie, a więc wydatkowanie przychodu na określony cel i w określonym czasie, powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z 23 czerwca 2003 r., FPS 1/03, ONSA z 2003 r., z. 4, poz. 117). Fakt wydatkowania przychodu na cele określone w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. wymaga wobec tego od podatnika wykazania spełnienia obu wskazanych wyżej przesłanek; przy czym ciężar udowodnienia powoływanych okoliczności w tym zakresie obciąża podatnika. Wskazując na powyższe należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie organy trafnie przyjęły, iż skarżąca nie korzysta w pełni ze zwolnienia podatkowego. Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w K. przy ul. G. [...] wraz z udziałem we współwłasności budynku oraz udziałem we współwłasności działki w kwocie 194.500,00 zł, nie został wydatkowany w całości na cele określone w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a u.p.d.o.f. Zasadniczy zarzut skargi dotyczy tego, że skarżąca w ramach zawartej umowy przedwstępnej na poczet zakupu lokalu mieszkalnego dokonała wpłaty na rzecz firmy B. Sp. z o.o. kwoty 278.000.00 zł (czyli wyższej niż uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości). Ta okoliczność została uwzględniona przez organ, nie oznacza ona jednak, iż skarżąca wydatkowała tę kwotę na nabycie lokalu mieszkalnego w rozumieniu przywołanego przepisu. Nie można bowiem pominąć, iż jak wynika z treści aktu notarialnego z dnia 18 marca 2009r., stanowiącego umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży oraz ustanowienia hipoteki skarżąca nabyła udział wynoszący 1/10 części w lokalu mieszkalnym za kwotę 27.974,02 zł. Jedynie tę kwotę organ uwzględnił, jako wydatek na nabycie. Do odwołania dołączono umowę darowizny, z której wynika, iż celem objęcia przez B. N. udziału w nieruchomości darczyńca (skarżąca) przysługującą jej wierzytelność zakupu wynikającą z umowy przedwstępnej w 9/10 części daruje B. N. W konsekwencji to B. N., jako druga ze stron umowy z dnia 18 marca 2009r. stanowiącej umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży oraz ustanowienia hipoteki nabyła udział 9/10 za kwotę 251.766,16 zł. Powyższe działania skarżącej, jakkolwiek uprawnione z punktu widzenia prawa cywilnego, należy ocenić w świetle wskazanych wyżej przepisów prawa podatkowego (u.p.d.o.f.) z uwzględnieniem utrwalonej w orzecznictwie zasady, iż wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe przewidziane w przepisach należy interpretować ściśle. Tu należy wskazać, iż pomimo wpłaty na podstawie zawartej umowy przedwstępnej kwoty 278.000.00 zł, skarżąca darowała wierzytelność zakupu wynikającą z tej umowy przedwstępnej w 9/10 części, ostatecznie nabywając udział 1/10 części w lokalu mieszkalnym za kwotę 27.974,02 zł. Umowa darowizny wierzytelności skutkowała tym, że skarżąca nie wydatkowała na nabycie lokalu mieszkalnego kwoty przychodu uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości położonej w K. przy ul. G. [...] wraz z udziałem we współwłasności budynku oraz udziałem we współwłasności działki. Pod pojęciem nabywać należy rozumieć otrzymanie czegoś na własność, zarówno zawarcie umowy przedwstępnej, jak też dokonanie wpłat na poczet ceny, niewątpliwie mogą prowadzić do nabycia własności lokalu, ale nie są z nim równoznaczne. Przeniesienie własności nieruchomości wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego i tylko umowa zawarta w tej formie przenosi jej własność. W rezultacie działań skarżącej nabyła ona w formie aktu notarialnego udział 1/10 części w lokalu mieszkalnym. W niniejszej sprawie faktycznie środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie zostały przeznaczone w całości na zakup nieruchomości celowej, nie ma zatem podstaw do skorzystania w całości ze zwolnienia podatkowego. Przyjęcie za skarżącą, że poniosła wydatek uprawniający do pełnego zwolnienia przychodu od opodatkowania kłóci się z ratio legis omawianego przepisu. Skarżąca zdaje się w ogóle nie dostrzegać skutków, jakie w zakresie uprawnienia do zwolnienia wywarła umowa darowizny wierzytelności, tu w 9/10 części zaspokojono potrzeby mieszkaniowe matki skarżącej, a to nie daje skarżącej prawa do skorzystania ze zwolnienia. Obszerne wywody skargi dotyczące wykładni prawa cywilnego, w świetle warunków i wymogów zawartych w ustawie podatkowej (wydatkowanie przychodu na nabycie na cele mieszkaniowe) nie mają wpływu na rozstrzygnięcie z względów przytoczonych wyżej, także przywołane orzecznictwo sądowe zupełnie nie odnosi się do stanu faktycznego sprawy. Zatem organy trafnie przyjęły, iż skarżąca ma prawo do skorzystania ze zwolnienia jedynie w zakresie poniesionego wydatku na nabycie – udokumentowane aktem notarialnym - 1/10 części w lokalu mieszkalnym za kwotę 27.974,02 zł. Dlatego też Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd działając na podstawię art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.