I SA/Kr 2038/02

Sygn. akt I SA/Kr 2038/02 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 marca 2005r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk (spr), Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2005r., sprawy ze skarg S.B. w T., na decyzję Izby Skarbowej, z dnia 11 lipca 2002r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 1999r., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 600 zł(sześćset złotych). Sygn. I S A/Kr 2038/02 UZASADNIENIE Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w firmie S. B. w T.stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT za miesiące od lutego do grudnia 1999 roku. W związku z powyższym wydał za poszczególne miesiące decyzje określające zobowiązanie w tym podatku , zaległość oraz odsetki od zaległości z tym , że co do 4 miesięcy / V VI VII i IX / decyzje określające kwotę różnicy do przeniesienia na następny okres. Nieprawidłowości powyższe zdaniem inspektora wiązały się z zakupieniem przez podatnika na cele reklamy ramek pod tablice rejestracyjne zawierających logo przedsiębiorcy , jego adres i numer telefonu breloczków do kluczy parasolek , baloników, długopisów itp. oraz przekazaniem na potrzeby osobiste pracowników zakupionych kubków jednorazowych z mieszadełkami, kawy, herbaty , czekolady i napoju mlecznego , które to towary nie zostały opodatkowane podatkiem od towarów i usług . W wyniku odwołania podatnika Izba Skarbowa uwzględniła część podniesionych zarzutów i uchyliła powyższe decyzje za wyjątkiem miesiąca grudnia i określiła zobowiązanie w podatku VAT , zaległość i odsetki za zwłokę w niższej wysokości za wyjątkiem miesięcy maja , czerwca, lipca oraz września , gdzie określiła kwotę zwrotu różnicy w podatku do przeniesienia na następny miesiąc. Izba uznała bowiem , że przekazanie na rzecz pracowników , zakupionej kawy, herbaty, kubków jednorazowych - nie podlega opodatkowaniu w części odpowiadającej 50% wydatków poniesionych przez podatnika. W pozostałej części podzieliła stanowisko inspektora. Jeśli chodzi o zakwestionowane ramki to według ustaleń Inspektora umieszczanie na nich nadruku zawierającego wyżej wskazane dane , montaż ich wraz z tablicą rejestracyjną dokonywany przez dealera przy sprzedaży samochodu, miał na celu reklamę publiczną sprzedawcy samochodu , gdyż treść tam zawarta skierowana była do szerokiej grupy odbiorców, przede wszystkim użytkownikom dróg. Potwierdzeniem takiego działania był fakt zaksięgowania przez podatnika wyżej wymienionych wydatków na koncie 409 - 03 - jako koszty reprezentacji i reklamy. Jeśli chodzi o pozostałe towary tj. kawę , herbatę , napoje mleczne Inspektor ustalił, że podatnik przekazał je zgodnie z opisem dokonanym przez siebie na fakturach - do automatu znajdującego się w salonie sprzedaży przeznaczonego dla klientów, gości i pracowników - na cele reprezentacji. Te okoliczności wg kontrolującego na podstawie art. 2 ust. 3 pkt li 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / DZ. U. Nr 11 , poz. 50 ze zm. / dały podstawę do ich opodatkowania. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik zarzucał naruszenie podanego wyżej przepisu ustawy VAT z uwagi na to , że brak jest w wydanej decyzji uzasadnienia faktycznego i prawnego , które wymagają przepisy Ordynacji podatkowej. Nie zgadzał się również ze stanowiskiem jakoby zakupione kubki i mieszadełka stanowiły jakikolwiek przekazanie lub zużycie na cele reprezentacji i reklamy. Jego zdaniem spożywanie przez pracowników w godzinach pracy napojów bezalkoholowych nie stanowiło ich przekazanie na potrzeby osobiste pracowników , co potwierdza pismo Ministerstwa Finansów z dnia [...]lipca 1998 znak [...] Odnośnie ramek na tablice rejestracyjne wg odwołującego się , zawierają one jedynie informacje a nie treści reklamowe i jako takie nie podlegają opodatkowaniu. Celem ich montażu było tylko umożliwieniem skorzystania przez kupującego samochód z serwisu w okresie gwarancyjnym - czyli ułatwieniem dla klienta. Podnoszono także ,że z umowy zawartej między salonem sprzedaży a S . wynika obowiązek wyposażenia salonu w automat do parzenia kawy lub herbaty oraz umiejscowienie tego urządzenia w miejscu dostępnym dla każdego , kto się w nim znajduje lub korzysta z serwisu usług motoryzacyjnych. Doszło zatem do naruszenia przepisów prawa podatkowego - art. 120 , 121 par. 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez błędną interpretację przepisów i błędnej oceny zużycia zakupionych towarów. Zarzucono nadto , że Inspektor Kontroli skarbowej nie przeprowadził postępowania kontrolnego zgodnie z art. 180 par. 1 Ordynacji i jednocześnie naruszył art. 187 Ordynacji. Nie odebrano w szczególności od podatnika ani pracowników wyjaśnień dotyczących spornej kwestii pomimo wniosku podatnika w tym względzie. Rozpoznając te zarzuty i analizując materiał dowodowy Izba Skarbowa dokonała analizy pojęcia reprezentacji i reklamy w świetle brzmienia Słownika Języka polskiego, stwierdzając że reklamą jest wszystko- co zawiera dodatkowe informacje o towarach ich zaletach , wartości, miejscach i możliwościach nabycia towaru. Reprezentacją natomiast jest okazałość, wystawność a w przypadku firmy "dobre jej reprezentowanie , które może polegać na wystroju firmy , interesującym logo, tablicach informacyjnych , sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów. Izba Skarbowa stwierdziła , że zarzuty podatnika stanowią jedynie polemikę z odmienną oceną organów traktujących materiały te jako reklamowe . Przepisy ustawy VAT nie zawierają wprawdzie definicji pojęcia reklamy , jednakże można zasadnie przyjąć w świetle praktyki handlowej , obrotu towarowego i doświadczenia życiowego , że najistotniejszą cechą reklamy jest informacja mająca na celu zachęcenie potencjalnego klienta do skorzystania z usług reklamowanego podmiotu. Zasadnie zatem przyjęto ,że ramki zawierające tego rodzaju informacje w połączeniu z zakupionym samochodem i umieszczone na zewnątrz , stanowią niewątpliwie reklamę podmiotu gospodarczego skierowaną do bardzo dużej grupy potencjalnych klientów. W niniejszej sprawie dochodzi do połączenia towaru z informacją o miejscu zakupu. Nie podzielono stanowiska odwołującego się , że ramki ułatwiaj ą montaż tablic rejestracyjnych a zawarte na nich informacje mają jedynie służyć nabywcy na wypadek potrzeby skorzystania z serwisu gwarancyjnego. Sposób księgowania tych wydatków przez cały 1999 rok potwierdza stanowisko samego podatnika o przeznaczeniu przedmiotowych towarów na cele reklamowe. Jeśli chodzi o wydatki na cele konsumpcyjne , organ odwoławczy podkreślił ,że podatnik w odwołaniu sam określał ,że w 50 % zużywane były przez pracowników. Natomiast z punktu widzenia przepisów podatkowych , nie ma znaczenia czy przekazanie określonych przedmiotów w celach reprezentacji czy reklamy wynika z umów między podatnikiem a jego partnerem gospodarczym. Czynności tego rodzaju z całą pewnością przyczyniają się do reprezentacji podatnika , zatem winny podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 VAT z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym /DZ. U. Nr 11 , poz.50 ze zm./ Podkreślono nadto , że z protokołu badania dokumentów i ewidencji z dnia [...] lutego 2002 r. wynika , że sam podatnik opodatkował częściowo przekazane na cele reprezentacji i reklamy wymienione napoje , kubki i mieszadełka jednorazowo w miesiącu listopadzie i grudniu 1999 roku. Powołując na w/w pismo Ministerstwa Finansów podatnik stwierdził, ze spożywanie ich przez pracowników w godzinach pracy nie podlega opodatkowaniu lecz równocześnie określił, że zużywane one były w co najmniej 50 % przez pracowników firmy. W przytoczonym piśmie powołano par. 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 IX. 1997 / DZ. U. Nr 128 , poz. 8447 w sprawie ogólnych przepisów bhp zgodnie z którym pracodawca obowiązany jest zapewnić pracownikom wodę zdatną do picia i napoje. Ministerstwo Finansów przyjęło , że ten obowiązek obejmuje kawę , herbatę i wodę mineralną. Dlatego wedle Izby Skarbowej nie można odnosić tego obowiązku do przekazania pracownikom artykułów takich jak czekolada i napój mleczny. W związku z tym uchylając decyzje organu I instancji z Izba Skarbowa uwzględniła wyjaśnienia strony , że 50 % wydatków wyłącznie na zakup kawy i herbaty , kubków , mieszadełek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W takim stanie rzeczy brak było potrzeby prowadzenia dalszego postępowania dowodowego w kierunku ustalenia ilości zużytych towarów przez pracowników. Izba Skarbowa nie podzieliła zarzutów odwołania o braku uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji organu I instancji. W skargach wniesionych do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002 r. Nr [...] zarzucane jest naruszenie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym wyżej cytowanej a zwłaszcza art. 2 ust 3 pkt 1 i 2 , art. 6 ust 1 oraz naruszenie przepisów postępowania podatkowego w szczególności art. 120 , 121 par. 1 i art. 122 oraz art. 180 par. 1 i 187 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa. Powołując się na te zarzuty skarżący domaga się uchylenia decyzji i zasądzenia na jego rzecz od Izby Skarbowej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi powtarza się w zasadzie zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji . Generalnie skarżący nie zgadza się z ustaleniem organu w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT od spożywanych przez jego pracowników wyłącznie w godzinach pracy napojów bezalkoholowych jak i uznaniem tablic zawierających informacje o adresie i numerze telefonu sprzedającego za reklamę i opodatkowanie tej czynności. Jego zdaniem przedmiotowe ramki używane są tylko i wyłącznie jako elementy pozwalające na szybkie zamocowanie na zderzaku samochodu tablic rejestracyjnych bez potrzeby wiercenia w tych tablicach otworów technologicznych umożliwiających ich zamocowanie do zderzaka. Zamieszczone na nich dane stanowią jedynie informację służącą ułatwienia dla klienta , który samochód nabył na wypadek potrzeby skorzystania z serwisu w okresie gwarancyjnym. Taka informacja nie zawiera w przeciwieństwie do reklamy elementów zachęcających do kupna ani elementów wartościujących. Reklama ma bowiem na celu nakłonienie potencjalnego nabywcy do kupna, natomiast informacja ma za zadanie tylko o czymś zawiadomienie. Skarżący podnosi ,że organy błędnie przyjęły , że obowiązek podatkowy w podatku VAT w przypadku przekazania ramek pod tablice rejestracyjne powstał w miesiącu ich zakupu , co narusza normę prawną zawartą w treści art. 6 ust. 1 ustawy VAT , z której wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwila przekazania towarów na potrzeby reklamy . Ponadto nie zgadza się ustaleniami organów , ze zakupione kubki i mieszadełka stanowiły jakikolwiek przekazanie lub zużycie na cele reprezentacji lub reklamy. Nie przeprowadzono też żadnego dowodu na okoliczność , ze 50 % napojów spożywanych było przez pracowników kontrolowanego a równocześnie , że przekazanie ich na potrzeby osobiste podlegało opodatkowaniu. Organ nie miał prawa do takiego procentowego ustalenia w oparciu tylko o stwierdzenie przez pełnomocnika w postępowaniu odwoławczym , ze co najmniej 50 % zużywane napoje były spożywane przez pracowników. Nie wyjaśniono również dlaczego inne napoje poza kawą i herbatą nie podlegaj ą przekazaniu na cele reprezentacji. Izba wnosi o oddalenie skargi podtrzymując swe stanowisko podając jednocześnie , iż niemożliwe było wyliczenie dokładnej ilości spożycia przez pracowników kawy i herbaty stąd oparto się w tym zakresie na wyjaśnieniach podatnika. Jeśli chodzi o zarzucane naruszenie art. 6 ust. 1 ustawy twierdzi, że obowiązek podatkowy związany z przekazaniem towaru na cele reprezentacji i reklamy nie jest uzależniony od formy w jakiej czynność przekazania na potrzeby reklamy jest realizowana. Gdy zatem podatnik zdecyduje o przekazaniu towaru na ten cel, obowiązany jest płacić podatek niezależnie od tego w jaki sposób towar zostanie w ramach reklamy zużytkowany. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skargi są uzasadnione częściowo a mianowicie , o tyle o ile skarżący kwestionuje uznanie za przekazanie na cele reklamy montowanych w salonie samochodowym ramek pod tablice rejestracyjne opatrzonych nadrukiem zawierającym nazwę , adres i numer telefonu dealera samochodowego Stan faktyczny w tym zakresie jest bezsporny lecz wnioski wysnute przez organy na aprobatę nie zasługują. Prawodawca istotnie nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reklamy, dlatego słusznie posiłkować należy się definicją za wartą w Słowniku Języka Polskiego PWN z 1996 r. tom 3 str.37 i 45 przytoczoną w uzasadnieniu decyzji. Powołując się na powyższe źródło stwierdzić należy , że reklamą jest wszystko co zawiera dodatkowe informacje o towarach , ich zaletach , wartości, miejscach i możliwości nabycia. Podobnie definiuje to pojecie Słownik Języka Polskiego pod. red. W. Doroszewskiego, tom. VII Warszawa 1965, s. 901 i 902 jako rozpowszechnianie informacji o usługach , towarach i możliwościach nabycia towarów zwykle za pomocą plakatów, ogłoszeń w radio , telewizji itp. Zasadniczym sporem pomiędzy strona skarżącą a organami było to , czy montując przy sprzedaży samochodów ich nabywcom ramki pod tablice rejestracyjne zawierające wskazane dane , doszło do przekazania ich na potrzeby reklamy w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym / DZ.U. Nr 11, poz. 50 ze zm. Zdaniem strony skarżącej towary te nie miały takiego charakteru lecz jedynie na celu informację dla klienta - nabywcy samochodu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważa , że brak jest również legalnej definicji pojęcia " informacja" stąd i w tym wypadku odwołać należy się do rozumienia tego terminu w potocznym języku polskim. I tak np. w Słowniku języka Polskiego pod. red. W. Doroszewskiego , tom III Warszawa 1964 , s. 2037 termin ten może być rozumiany jako " powiadomienie o czymś , zakomunikowanie czegoś , wiadomość , rzecz zakomunikowana pouczenie". Podobnie tłumaczone jest znaczenie słowa " informacja", w Słowniku Języka Polskiego pod. red. M. Szymczaka tom. I jako : "powiadomienie o czymś , zakomunikowanie czegoś, wiadomość , wskazówka , pouczenie" W świetle powyższych definicji słownikowych " reklamy" za najistotniejszą j ej cechę można przyjąć to , ze są to zawsze informacje o konkretnych towarach , o ich zaletach , wartościach i możliwościach ich nabycia, przekazywane bliżej nieokreślonemu kontrahentowi, mające na celu zachęcenie do kupna potencjalnego klienta. Sporne ramki zamieszczane na zewnątrz samochodu zawierające nazwę przedsiębiorcy , jego adres i numer telefonu w ocenie Sądu nie mogą być uznane za towary przeznaczone na cele reklamowe , nie zawierały bowiem żadnych informacji o konkretnym samochodzie jego zaletach , wartościach , zamieszczona na nich treść odpowiada jedynie pojęciu słownikowemu " informacji". Podnoszony przez organy dodatkowo argument co do księgowania tych wydatków na koncie 409-03 wedle Sądu w tym stanie rzeczy nie może mieć decydującego znaczenia dla określenia ich charakteru. Dlatego w tym zakresie uznać należy zarzuty skarżącego za zasadne , co w konsekwencji powoduje konieczność uchylenia zaskarżonych decyzji. W tym stanie rzeczy nie zachodzi konieczność do wypowiadania się przez Sąd w zakresie zarzutu związanego z data powstania obowiązku podatkowego w razie przekazania towaru na cele reklamy . Nie podziela natomiast Sąd dalszych zarzutów związanych z ustaleniami organu II instancji zawartymi w uzasadnieniu decyzji co do tego , iż przekazanie na rzecz pracowników zakupionych przez podatnika kawy, herbaty i kubków jednorazowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w części odpowiadającej 50 % wydatków poniesionych na zakup tych towarów. Izba Skarbowa uwzględniając częściowo zarzuty skarżącego podniesione w postępowaniu odwoławczym orzekła odmiennie aniżeli organ I instancji należycie uzasadniając swe stanowisko co do zasady opodatkowania powołując stosowne przepisy prawa . Ustalenie , iż 50 % w/w napojów spożywanych było przez pracowników , wbrew zarzutom podniesionym w skardze nie było dowolne ,opierało się na ',wyjaśnieniach pełnomocnika podatnika, który podał przybliżoną w tym -zakresie wielkość. Ustalenie przy tym precyzyjnie tej wielkości zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego poprzez przesłuchanie pracowników niewątpliwie było by niemożliwe. Ocenę materiału dowodowego w tym zakresie należy uznać za swobodną lecz bez przekroczenia granic przyznanej organowi swobodny. Mając na uwadze powyższe skoro skargi częściowo zostały uwzględnione , Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy przepisu art. 145 par. 1 ust. 1 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr 153 , poz. 1270 ze zm./ w zw. z art. 97 par. 1 ustawy z tej samej daty - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./ orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono podstawie art. 206 pierwszej z powołanych ustaw.