I SA/Kr 21/98

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi (...) Fabryki Kabli S.A w K. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 3 grudnia 1997 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1996 r. - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą, ja decyzję organu I instancji, (...). W skarżącej Spółce Inspektor Kontroli Skarbowej przeprowadził kontrolę. Zdaniem Inspektora w złożonej deklaracji podatkowej VAT -7 za miesiąc grudzień 1996 r. Spółka wykazała zawyżoną, kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, którą zadysponowała do zwrotu na rachunek bankowy. Zawyżenie było konsekwencją ujęcia w ewidencji zakupów i wykazania w deklaracji kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny, który został określony w dwóch fakturach VAT: - (...) z dnia 23 grudnia 1996 r. /podatek naliczony 67.898,60 PLN/ - (...) z dnia 23 grudnia 1996 r. /podatek naliczony 1.357,98 PLN/. Przedmiotowe faktury wystawione zostały przez Zakład Energetyczny K. SA i dokumentowały świadczenie usług służących powstaniu urządzenia energetycznego /linia kablowa 30 kV - odcinek I/, którego inwestorem była skarżąca Spółka. Po zakończeniu budowy 23 grudnia 1996 r. linia energetyczna na podstawie dokumentu OT została zaliczona do majątku trwałego Spółki, a po dwóch miesiącach tj. 27 lutego 1997 r., w wykonaniu zawartej wcześniej umowy z Zakładem Energetycznym SA została nieodpłatnie przekazana temu Zakładowi celem przyłączenia do wspólnej sieci energetycznej. Inspektor Kontroli Skarbowej kwestionując zasadność obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu usług służących powstaniu linii energetycznej, która została nieodpłatnie przekazana zakładowi w wykonaniu czynności nie będącej przedmiotem opodatkowania, wydał decyzję w dniu 11 września 1997 r. (...), którą określił skarżącej Spółce kwotę wykazanego zwrotu w niższej wysokości i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wys. 30 procent zawyżenia kwoty wykazanego zwrotu. Od przedmiotowej decyzji Spółka złożyła w dniu 1 października 1997 r. odwołanie. Izba Skarbowa w K. utrzymała decyzję w mocy. W skardze na decyzję tutejszej Izby, Skarżąca nie kwestionuje faktu, iż wybudowana Jej kosztem linia energetyczna została w dniu 27 lutego 1997 r. nieodpłatnie przekazana na rzecz Zakładu Energetycznego podnosi jedynie ten sam zarzut co w odwołaniu, że skoro sporna linia energetyczna zaliczona została na podstawie odrębnych przepisów do środków trwałych podlegających amortyzacji to stosownie do zapisu art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ miała prawo skorzystać z uprawnienia zagwarantowanego przepisem art. 19 ust. 1 ustawy. Zdaniem Izby Skarbowej skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Izba Skarbowa wywodzi, że podatek naliczony jest bowiem zasadniczym elementem konstrukcji podatku od towarów i usług. Kwota tego podatku odgrywa istotne znaczenie w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego w sytuacji skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów usług, a w konsekwencji ma wpływ na ustalenie kwoty dodatniej lub ujemnej różnicy podatku /do zapłaty do przeniesienia lub do zwrotu/. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przysługuje jednakże przy ścisłym respektowaniu zasad i terminów tego obniżenia, a regulowanych w art. 19-25 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Przesłankami umożliwiającymi skorzystanie z tego prawa jest m.in. związek zakupów ze sprzedażą, opodatkowaną, art. 20 ust. 2 ustawy i wykazanie, że zakup jest kosztem uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym /art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy/. Ograniczenie przewidziane w art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy nie ma zastosowania, co zresztą, podnosi Spółka w złożonej skardze, w odniesieniu do wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczone są, przez podatników do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Powyższa regulacja wynika bowiem z art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy, który wyłącza zastosowanie art. 25 ust 1 pkt 3 ustawy. Zasadnicze zatem znaczenie dla oceny stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie ma odpowiedź na pytanie czy linia energetyczna /urządzenie/ służące do odprowadzania prądu elektrycznego po wybudowaniu, a przed przyłączeniem do sieci należącej do zakładu może być zaliczana na podstawie odrębnych przepisów do środków trwałych podlegających amortyzacji. Odrębnymi przepisami do których odwołuje się ustawodawca w art. 21 ust. 3 ustawy jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych /Dz.U. nr 7 poz. 34 ze zm./. Stosownie do regulacji par. 2 ust. 1 powołanego rozporządzenia, za środki trwałe uznaje się m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika urządzenia kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania o przewidzianym okresie używania dłuższym niż rok, przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Zapis powołanej normy prawnej nie budzi wątpliwości, pod jakimi warunkami urządzenie może być uznane za środek trwały podlegający amortyzacji. W rozpoznawanej sprawie wybudowana linia energetyczna przed przyłączeniem do wspólnej sieci Zakładu Energetycznego nie nadawała się do użytku /brak cech zdatności/ w dniu przyjęcia do używania przez Spółkę. Z chwilą zaś połączenia z siecią Zakładu dostarczającego energię stała się ona własnością zarządzającego siecią, zgodnie z art. 49 Kc w związku z art. 191 Kc /Uchwała Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 grudnia 1991 r. w sprawie wykładni art. 45 ust. 2 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o gospodarce energetycznej - Dz.U. nr 116 poz. 507/. Zdaniem Izby Skarbowej Spółka nie mogła zaliczyć takiej linii do środków trwałych podlegających amortyzacji, a zatem stosowanie art. 25 ust 2 pkt ustawy było wyłączone. Skoro jak wykazano, sporna linia energetyczna nie mogła być zaliczana do majątku trwałego Spółki, a po wybudowaniu w wykonaniu czynności nie wymienionej w art. 2 ustawy została nieodpłatnie przekazana na własność zakładu dostarczającego energię, nie wystąpił związek między zakupami usług, a sprzedażą, opodatkowaną w rozumieniu art. 20 ust. 2 ustawy. W tej sytuacji określenie kwoty zwrotu różnicy podatku w niższej wysokości jest zasadne. Izba Skarbowa nie zgadza się z zarzutem stawianym w skardze, iż podstawą kwestionowania prawa do odliczenia przez Spółkę kwoty podatku naliczonego w łącznej wysokości 69.256,57 PLN był fakt nieodpłatnego przekazania linii energetycznej przed upływem roku od dnia wprowadzenia tego urządzenia do ewidencji środków trwałych Spółki. Na żadnym etapie toczącego się postępowania ani zarówno Inspektor Kontroli Skarbowej ani też Izba Skarbowa nie dowodził, iż okoliczność ta wywoła ujemne skutki na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Podstawą prawną merytorycznego rozstrzygnięcia był brak podstaw zaliczenia linii energetycznej do środków trwałych Spółki oraz brak związku między zakupami, a sprzedażą opodatkowaną. Dodatkowo Izba zauważyła, iż wprawdzie Skarżąca Spółka nie podnosi zarzutów w części dotyczącej ustalenia sankcji z tytułu zawyżenia wykazanej kwoty zwrotu różnicy podatku, to w sytuacji kiedy w prowadzonej dla potrzeb podatku ewidencji zakupów Spółka ujęła kwoty podatku naliczonego, które nie obniżają podatku należnego zastosowanie sankcji przez organy podatkowe jest obligatoryjne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Trafnie zwraca uwagę Izba Skarbowa na konieczność udzielenia odpowiedzi na pytanie czy linia energetyczna /urządzenie/ służąca do doprowadzania prądu elektrycznego po wybudowaniu a przed przyłączeniem do sieci należącej do zakładu może być zaliczana na podstawie odrębnych przepisów do środków trwałych podlegających amortyzacji. Za środki trwałe uznaje się m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika urządzenia kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania o przewidzianym okresie używania dłuższym niż rok, przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością, gospodarczą. Zdaniem Izby Skarbowej wybudowana linia energetyczna przed przyłączeniem do wspólnej sieci Zakładu Energetycznego nie nadawała się do używania przez Spółkę. Sąd nie podziela tego zapatrywania. Stoi ono bowiem w sprzeczności z dokumentem wystawionym przez kompetentną jednostkę organizacyjną jaka jest Rejon Energetyczny P. w K. Na karcie 31 akt administracyjnych znajduje się protokół nr 231/96 odbioru technicznego i przekazanie do eksploatacji robót inwestycyjnych. Komisja uznała odebrane urządzenie za zdatne do podłączenia do sieci. Zdaniem Sądu ustalenie to przesądza o możliwości zakwalifikowania podmiotowych urządzeń energetycznych do środka trwałego. Z punktu widzenia przepisów o amortyzacji jest rzeczą obojętną czy do linii włączono napięcie czy też nie włączono go. Wystarczy potencjalna możliwość uruchomienia włącznika, skoro urządzenie jest zdatne do podłączenia do sieci z napięciem. Sam więc fakt "włączenia do prądu" nie może przesądzać o zdatności urządzenia do użytku. Nie ulega wątpliwości, że linia energetyczna przeznaczona była na potrzeby skarżącego związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Dlatego brak jest podstaw do zdyskwalifikowania przedmiotowej linii energetycznej jako środka trwałego a co za tym idzie wyłączenie z zastosowania art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z tych powodów, Sąd dopatrzył się niezgodności zaskarżonego aktu z prawem materialnym. Przeprowadzona kontrola nie wykazała także naruszeń przepisów postępowania administracyjnego, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec nie stwierdzenia, że zaskarżony akt jest niezgodny z prawem Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzekł jak w sentencji.