I SA/Kr 2107/10

Sygn. akt I SA/Kr 2107/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 kwietnia 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Urszula Zięba, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2011r., sprawy ze skargi B.Z. przy uczestnictwie J.D., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 25 czerwca 2010r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009r., - skargę oddala - Burmistrz K. decyzją z dnia 8 grudnia 2009r. nr [...] ustalił B.Z. i J.D. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie 183 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że podatek został naliczony w oparciu o dane ewidencyjne lokalu hotelowego położonego w K. przy ul. P. znajdujące się w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w N. W ewidencji tej podatnicy figurowali jako współwłaściciele lokalu hotelowego. Dodatkowo organ powołał się na dokumenty (decyzja o warunkach zabudowy oraz pozwolenie na użytkowanie), z których miało wynikać, że budynek, w którym znajdował się lokal podatników, był budynkiem hotelu uzdrowiskowego. Organ jako podstawę prawną zastosowania stawki podatkowej przewidzianej dla lokali hotelowych wskazał art.21 ust.1 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne, wyjaśniając, że organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania samodzielnie klasyfikacji funkcji budynków w oderwaniu od zapisów ewidencji gruntów i budynków. Dopiero w przypadku braku takich zapisów organy mogłyby ustalić charakter i funkcje nieruchomości w oparciu o np. dokumentacje budowlaną. W odwołaniu od decyzji B.Z. wniósł o jej uchylenie i ponownie ustalenie wymiaru podatku. W uzasadnieniu wskazał na uporczywość (od 2006r.) błędnych ustaleń organu podatkowego, którego poprzednie decyzje były uchylane przez organ odwoławczy. Wskazał, ze posiadany przez niego lokal jest lokalem mieszkalnym, co potwierdzić miały m.in. decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego za poprzednie lata. W rozumieniu odwołującego należało w sprawie zastosować definicję obiektu hotelarskiego z art.36 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz.U. z 2004r. Nr 223 poz.2268) co powodowało, że tylko obiekty posiadające co najmniej 10 pokoi mogły być traktowane jako obiekty hotelarskie. W konsekwencji wykluczana bałaby taka kwalifikacja do lokalu podatników, który miał ok.31m2. Decyzją z dnia 25 czerwca 2010r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że organy podatkowe są kompetentne do określania rodzaju budynków, zwłaszcza w sytuacji, gdy klasyfikacja ta wzbudza wątpliwości podatnika. Problem ten został bowiem rozwiązany przez ustawodawcę zapisami art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.), w którym stwierdzono m.in., że podstawą wymiaru podatków powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. W ewidencji tej, prowadzonej na podstawie rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), powinny być zatem zawarte dane niezbędne do określenia rodzaju budynku, w tym również budynku mieszkalnego. Organ zwrócił uwagę, że nie tylko zapisy ewidencji gruntów i budynków, ale też i decyzja o warunkach zabudowy i pozwolenie na użytkowanie potwierdzają charakter (hotelowy) budynku i znajdującego się w nim lokalu. Prawidłowo zatem, Burmistrz K. przy ustalaniu wysokości opodatkowania przedmiotowej nieruchomości wziął pod uwagę najważniejsze kryterium decydujące o rodzaju spornej nieruchomości, czyli dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, gdyż takie informacje posiadał, a z punktu widzenia ustawodawcy są one najistotniejsze i nie budzą żadnych wątpliwości do jakiej kategorii lokalu należy zakwalifikować sporną nieruchomość. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie B. Z. (reprezentujący również uczestnika J.D.) zakwestionował stanowisko reprezentowane przez organy podatkowe i zażądał uchylenia rozstrzygnięć Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009r. Skarżący przytoczył przede wszystkim treść uzasadnień decyzji samorządowego Kolegium Odwoławczego za lata poprzednie, z których miało wynikać, że sporny lokal po jego wyodrębnieniu i sprzedaży osobom fizycznym stracił praktycznie charakter hotelowy. W ocenie skarżącego to organy budowlane powinny dokonać zmian w ewidencji budynku, ponieważ stosowna dokumentacja została złożona, a zwłoka lub niedbalstwo starosty nie mogło mieć wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego. Skarżący przytoczył również treść uzasadnienia wyroku WSA w Poznaniu z dnia 6 marca 2009r. I SA/Po 43/09, zgodnie z którym art. 21 ust 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne nie stanowi lex specialis w stosunku do przepisów Ordynacji podatkowej, a tym samym nie zwalnia organu podatkowego z dalszego prowadzenia postępowania dowodowego w zakresie wyjaśniania okoliczności faktycznych w sytuacji, gdy treść albo charakter zapisów w ewidencji gruntów i budynków budzi wątpliwości. Szczególna moc dowodowa dokumentu urzędowego, wynikająca z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne nie jest bowiem niewzruszalna, ponieważ zgodnie z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej nie jest wyłączona możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom. W odpowiedzi Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując w całości swą dotychczasową argumentację wniosło o oddalenie skargi Na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2011r. Skarżący, na pytanie Sądu, wyjaśnił, że w 2006r. osobiście pisemnie wystąpił o dokonanie zmian w ewidencji gruntów i budynków przez starostę, ale z uwagi na uchylenie pierwotnych decyzji podatkowych za lata 2006 – 2008 przestał się interesować sprawą, uważając, że zapisy w ewidencji nie są istotne. Skarżący podkreślił też, że w związku ze swoim wnioskiem do starosty nigdy nie otrzymał jakiejkolwiek korespondencji w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skargi nie zasługuje na uwzględnienie, Przedmiotem sporu była kwestia ustalenia, czy z tytułu własności (odrębna własność lokalu) lokalu nr 208 w budynku przy ul. Pułaskiego 29 w Krynicy Zdroju, skarżący (oraz uczestniczka) powinni płacić podatek od nieruchomości w wysokości ustalonej jak dla budynków lub ich części mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), czy jak dla budynków lub ich części pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Bezspornym bowiem jest, że w 2009r. lokal będący przedmiotem opodatkowania w zaskarżonej decyzji, był wpisany w ewidencji gruntów i budynków jako lokal hotelowy. Potwierdza to znajdujący się w aktach administracyjnych (k.25) wypis z rejestru gruntów – wykaz zmian dokonanych 31 maja 2006r. w związku z aktem sprzedaży i ustanowienia odrębnej własności lokalu – akt notarialny Rep. A nr 648/2006 z 24 marca 2006r. Starosta prowadzący rejestry gruntów i budynków nie dokonał po tej dacie innych zmian, co przyznał na rozprawie sam Skarżący, tłumacząc, że nie interesował się losami swojego wniosku w tym przedmiocie bo z powodu decyzji SKO za lata poprzednie (2006 -2008) nie uważał tej sprawy za istotną. W ocenie Sądu organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny i prawidłowo zastosowały w sprawie obowiązujące przepisy prawa materialnego i procesowego. Dodać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie rozpatrywał już analogiczne (co do stanu faktycznego i wykładni prawa) spory podatkowe – wyrok z dnia 3 grudnia 2009r. I SA/kr 1021/09, stąd przytoczone zostaną po raz wtóry rozważania w tym przedmiocie w postaci najistotniejszych konkluzji. Rozstrzygając bowiem zagadnienie prawne występujące w rozpoznawanej sprawie zauważyć trzeba, że kwestie klasyfikacji budynków dla celów podatku od nieruchomości, zwłaszcza ustalenia, jakie kryteria powinien spełniać budynek, aby mógł być uznany za budynek mieszkalny, były już przedmiotem uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego, przy czym uchwała z dnia 30 sierpnia 1999r., FPK 1/99, dotyczyła wysokości stawki opodatkowania budynku aresztu śledczego, a uchwały z dnia 22 kwietnia 2002r.,FPK 17/01 i z dnia 1 lipca 2002r. FPK 3/02, odnosiły się do stawki opodatkowania domków letniskowych (wszystkie uchwały i wyroki sądów administracyjnych dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl ). Jednocześnie należy zauważyć, że uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 kwietnia 2002r., FPK 17/01, jak również z dnia 1lipca 2002r., FPK 2/02 stwierdzające, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, zostały podjęte w poprzednim stanie prawnym, tj. przed 1 stycznia 2003r., kiedy to wprowadzono zmiany do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ustawą z dnia 30 października 2002r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 884 ze zm.) powoływanej dalej jako "u.p.o.l." opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. Od 1 stycznia 2003r., zgodnie z dodanym art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Jednocześnie należy zauważyć, że z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury. U.p.o.l. różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków. W art. 5 ust. 1 pkt 2 tej ustawy określone są górne granice stawek dla: budynków mieszkalnych lub ich części, budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz budynków pozostałych lub ich części. Z przedstawionej regulacji wynika, że za budynki pozostałe należy uznać wszystkie budynki niemieszczące się w pojęciu budynków mieszkalnych i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. rada gminy w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od budynków mieszkalnych lub ich części - 0,62 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Z kolei w myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. uchwalone przez radę gminy stawki nie mogą przekroczyć rocznie od tzw. budynków pozostałych lub ich części - 6,64 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że maksymalna stawka ustawowa od "pozostałych budynków" jest prawie 10 razy wyższa od stawki mającej zastosowanie do budynków mieszkalnych. W związku z tym zrozumiałe jest, że ustalenie, iż dany budynek należy zaliczyć do budynków mieszkalnych, a więc opodatkowanych preferencyjnie, jest bardzo ważne dla ochrony interesu podatnika. Kwalifikacja budynków do określonej kategorii w celu ustalenia właściwej stawki opodatkowania wywołuje wiele kontrowersji zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie. Wyżej powołana ustawa podatkowa nie zawiera definicji wymienionych rodzajów budynków. Wskazać także należy, że art. 5 ust. 3 u.p.o.l. stanowi, że przy określaniu wysokości stawek od budynków lub ich części, rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków. Z kolei stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków (podkr. Sądu) i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych jest możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek określony został jako mieszkalny. Zatem podsumowując tę część rozważań i biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, należy kategorycznie stwierdzić, że organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, gdy istnieją odpowiednie zapisy w ewidencji gruntów i budynków (por. uchwała NSA z dnia 27 kwietnia 2009r., II FPS 1/09, wyrok NSA z dnia 29 października 2009r., t II FSK 854/08, wyrok NSA z dnia 22 września 2009r., II FSK 542/08) – a tak było w rozstrzyganej sprawie. Zgromadzone dokumenty (wypis z ewidencji gruntów i budynków) oraz twierdzenia samego Skarżącego potwierdzają, że w ewidencji sporny lokal został określony jako "lokal hotelowy", a więc, w sposób oczywisty, nie był to lokal mieszkalny (w rozumieniu zapisów ewidencyjnych). W konsekwencji do czasu zmiany zapisów ewidencyjnych nie ma znaczenia sposób rzeczywistego wykorzystywania spornego lokalu. Fakt, że Starosta opóźnia się z dokonywaniem zmian (jak mogłoby to wynikać z twierdzeń Skarżącego) również nie może wpływać na wymiar podatku – ewentualne zaniedbania (innego przecież niż organ podatkowy) organu ewidencyjnego skutkować mogą co najwyżej jego odpowiedzialnością. Odnosząc się natomiast do treści przytoczonego w skardze wyroku WSA w Poznaniu, to wskazać należy, że dotyczył on co do zasady w ogóle innego przedmiotu sporu. WSA w Poznaniu rozstrzygał bowiem "... czy podnoszona przez skarżącą okoliczność dokonania zmiany geodezyjnej kwalifikacji gruntów wobec zgłoszenia przez nią zajścia urzędniczej omyłki, która nie miała nic wspólnego z przewidzianą prawem procedurą aktualizacji danych ewidencyjnych w ewidencji gruntów i budynków i w efekcie przywrócenia gruntowi jego pierwotnej i właściwej kwalifikacji rolnej miała miejsce i w przypadku odpowiedzi twierdzącej, czy była to okoliczność uzasadniająca wznowienie postępowania." W tym kontekście należy więc odczytywać uwagi WSA w Poznaniu o konieczności badania rzeczywistego obrazu dokonanej kwalifikacji w związku z ewentualnymi błędami przy dokonywaniu zmian ewidencyjnych i wydawaniu stosownych dokumentów. W postępowaniu podatkowym (jak zauważył w powoływanym poprzednio wyroku WSA w Krakowie z dnia 3 grudnia 2009r. I SA/Kr 1021/09) przyjmuje się jako obowiązującą zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), według której organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów. Zasada ta doznaje jednak niekiedy ograniczenia – w pewnych wypadkach ustawodawca wprowadza bowiem pewne elementy legalnej oceny dowodów, wskazując w konkretnej normie wartość określonego środka dowodowego. Wyłączenie zasady swobodnej oceny dowodów zawsze jednak wynikać musi z konkretnego przepisu prawa i dotyczyć musi konkretnej okoliczności. W przypadku postępowania dotyczącego podatku od nieruchomości takim odstępstwem od zasady swobodnej oceny dowodów jest powołany art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, nakazujący przy wymiarze podatku uwzględniać dane z ewidencji gruntów i budynków. I dopiero, gdy tych danych brakuje przeznaczenie i funkcję użytkową budynku wskazywać można wszelkimi innymi dopuszczalnymi dowodami (por. wyrok NSA z dnia 22 września 2009r., II FSK 542/08). W rozpatrywanej sprawie decydujące wiec znaczenie dla podjętych rozstrzygnięć miały dane z ewidencji gruntów i budynków. Odnosząc się natomiast do zarzutu o odmiennych rozstrzygnięciach za lata poprzednie należy zaznaczyć, że decyzje organów podatkowych wydane w innych sprawach dotyczących nawet tych samych podatników na tle identycznego stanu faktycznego i prawnego nie są wiążące dla Sądu. Jakkolwiek taka sytuacja jest naganna i podważa zaufanie obywateli do organów państwa, to jednakże sama w sobie nie może skutkować uchyleniem zaskarżonych decyzji w przypadku, gdy w ocenie Sądu decyzje te pozostają w zgodzie z prawem. Sąd w składzie orzekającym w pełni identyfikuje się ze stanowiskiem zawartym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2006r., sygn. akt II FSK 723/05, że jakkolwiek zmienność rozstrzygnięć podejmowanych przez organy podatkowe przy tym samym stanie faktycznym i prawnym, narusza zasadę wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej, to jednak nie zawsze uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji. Bowiem zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nie może być rozumiana jako bezwzględna konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednio popełnione błędy. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.