I SA/Kr 2345/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Kutzner ( spr.) Sędziowie WSA Halina Jakubiec WSA Elżbieta Kremer Protokolant Monika Pilch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2005 r sprawy ze skargi W. S na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 19 sierpnia 2002 r nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1.uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji 2.orzeka , że uchylone decyzje nie mogą być wykonane , 3.ustala wartość przedmiotu sporu na kwotę [...] zł, 4.zarządza zwrot z kasy Sądu nadpłacony wpis na rzecz strony skarżącej w kwocie [...] zł ( słownie [...] ), 5.zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł (słownie [...]) W dniu [...] 2001 r W. S. prowadzący działalność gospodarczą pod Firmą "I" zgłosił do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym samochód marki SEAT, rok produkcji [...], przywieziony Do zgłoszenia celnego skarżący załączył fakturę nr [...] z dnia [...]2001 r , określającą wartość przedmiotowego pojazdu na kwotę [...]FRF . Dyrektor Urzędu Celnego, działając na podstawie art.23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r - Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz.117 ze zm.) zakwestionował wiarygodność faktury i stwierdził , że zadeklarowana wartość towaru w zgłoszeniu celnym "odbiega w sposób znaczny od cen na rynku polskim " . Analizę wartości pojazdu organ celny dokonał w oparciu o katalog "INFO-EKSPERT Samochody osobowe " (wartość [...]zł). W związku z powyższym decyzją z dnia [...]2001 r organ celny uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części wartości celnej towaru i wartość tę ustalił w wysokości [...]FRF . Wartość celna przedmiotowego samochodu została ustalona na podstawie art.29 Kodeksu celnego tj. metodą "ostatniej szansy" . Organ celny przyjął kwotę [...] jako pojazdu o przeciętnym stanie technicznym z roku [...], a następnie pomniejszył tę wartość o 22% z tytułu podatku VAT oraz o 6,4% z tytułu podatku akcyzowego i o 35% z tytułu cła . Wartość celna w/w pojazdu została ustalona na kwotę [...]ł , co w przeliczeniu na walutę obcą daje kwotę [...]FRF. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe ustalenie wartości celnej towaru na podstawie art.29 Kodeksu celnego , naruszenie zasad i ogólnych przepisów artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r oraz Porozumienia w sprawie stosowania w/w artykułu VII , naruszenie przepisów postępowania , a to art.121 , art. 122 i art.187 Ordynacji podatkowej . Ustalenia organu celnego - zdaniem skarżącego - są dowolne i stoją w sprzeczności ze stanem faktycznym. Skarżący zarzucił , że rewizja celna pojazdu oraz analiza przedłożonych dokumentów była przeprowadzona pobieżnie i nie ustalono rzeczywistego stanu samochodu. Ponadto deklarowana w katalogu "INFO-EKSPERT" cena pojazdu , na którą powołał się organ celny tylko sporadycznie pokrywa się z ceną możliwą do uzyskania przy sprzedaży , gdyż jest traktowana jako cena wywoławcza i nie jest rzeczywistą ceną samochodu. W ocenie skarżącego organ celny w sposób nie uzasadniony i lakoniczny wykluczył stosowanie metod ustalania wartości celnej towaru w oparciu o art.25 - 28 Kodeksu celnego , a jego zdaniem możliwa była do zastosowania metoda towarów podobnych określona w art.26 w/w ustawy. Organ celny nie uzasadnił w sposób przekonywujący fakt zakwestionowania przedłożonej faktury , a same wątpliwości bez logicznego i wyczerpującego uzasadnienia - zdaniem skarżącego - są niewystarczające. Organ celny powinien kierować się zasadą prawdy obiektywnej, która nakazuje podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Prawidłową decyzję można podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza się całokształtem materiału dowodowego , a nie tylko katalogiem "INFO-EKSPERT" . W przypadku wątpliwości co do przedłożonej faktury , organ celny powinien był sprawdzić jej autentyczność bezpośrednio u wystawcy. Odwołanie zostało rozpatrzone na podstawie art.4 ust. 1 , art.5 ust. 1 i art.30 ust.1 ustawy z dnia 20.03.2002 r o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 41, poz.365 ) - przez Dyrektora Izby Celnej, który decyzją z dnia 19 sierpnia 2002 r utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy stwierdził, że organ celny jest uprawniony do badania nie tylko autentyczności przedłożonej faktury , ale również do podanej w nim ceny transakcyjnej. O zakwestionowaniu faktury przedłożonej przez skarżącego zadecydowała przede wszystkim rażąco niska cena sprowadzonego pojazdu w stosunku do jego rzeczywistej wartości. Średnia cena zakupu samochodu odpowiadającego typowi sprowadzonego pojazdu wynikająca z katalogu "Schwackeliste" była większa o ponad 300% od ujawnionej na fakturze. Ta okoliczność stanowiła podstawę do odmówienia wiarygodności przedłożonej faktury. Organ odwoławczy przyznał , że organ I instancji nie ujawnił w uzasadnieniu rozstrzygnięcia źródła danych służących do porównania wartości , poza ogólnym określeniem , że dowodami w sprawie mogą być wszelkie materiały zebrane w toku postępowania . W załączniku do zgłoszenia celnego istnieje jednak notatka służbowa dotycząca braku danych w katalogu Schwackeliste pojazdu o dokładnie tych samych parametrach technicznych , co badany pojazd. W toku postępowania odwoławczego dokonano kontroli prawidłowości oceny Dyrektora Urzędu Celnego przez porównanie zadeklarowanej wartości z danymi z "Scwackeliste.Pkw.Geląndewagen.Transporter" nr [...]Niemcy. Katalog ten zawiera obiektywne średnie ceny nowych i używanych samochodów na obszarze Niemiec , z danymi ustalonymi na podstawie obserwacji rynku w listopadzie [...] r. Porównano pojazd o rok starszy od pojazdu badanego i stwierdzono , że średnia cena zakupu została oszacowana na kwotę o prawie 300% większa od ujawnionej. W związku z tym , że podana przez skarżącego cena transakcyjna samochodu była zaniżona , Dyrektor Urzędu Celnego mógł odmówić przyjęcia tej ceny za podstawę wymiaru należności celnych. W przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów służących do określania wartości celnej towaru , zachodzi konieczność ustalenia tej wartości zgodnie z metodami zastępczymi. Postępowanie w kwestii ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych zostało opracowane przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej i opublikowane w formie załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r -Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz.U.Nr 80, poz.908 ). Wartość takich samochodów jest ustalana według metody "ostatniej szansy" określonej w art.29 Kodeksu celnego .W świetle w/w przepisu przy ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów tą metodą można oprzeć się na katalogach lub specjalistycznych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. Następnie biorąc za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę samochodu tej samej marki , posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku , co pojazd będący przedmiotem importu , dokonuje się szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od " wartości czystej" podatku VAT , podatku akcyzowego i cła. Dokonując ustalenia wartości celnej pojazdu sprowadzonego przez skarżącego organ I instancji prawidłowo zastosował - zdaniem Dyrektora Izby Celnej - metodę określoną w art.29 Kodeksu celnego. Przyjmując za podstawę cenę pojazdu o takich samych parametrach technicznych , jak pojazd będący przedmiotem importu ([...]) , organ celny pomniejszył te cenę o należności podatkowo-celne i ostatecznie ustalona wartość celna pojazdu wyniosła [...]zł. Zmiana wartości celnej pojazdu nie spowodowała zmiany wysokości należności celnych. Dyrektor Izby Celnej podniósł , że użyte przez organy celne wydawnictwa : Schwackeliste podają informacje dotyczące średnich cen pojazdów na reprezentatywnym dla Unii Europejskiej rynku niemieckim (katalog stosowany do kwestionowania wartości celnej ) oraz katalog INFO-EKSPERT - na rynku polskim ( katalog do ustalania wartości celnej ). Są to informacje dotyczące średnich cen pojazdów , uwzględniają one spadek cen z funkcji wieku , przebiegu i stanu technicznego pojazdu. Odpowiadając na zarzut nie przeprowadzenia weryfikacji danych z faktury bezpośrednio o eksportera Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił , że przy zakwestionowaniu wartości transakcyjnej towaru prawo celne nie przewiduje dla organów celnych obligatoryjnego weryfikowania dokumentów u zagranicznego wystawcy. Organy celne mogą więc odstąpić od sprawdzania przedłożonych faktur za pośrednictwem francuskich służb celnych i dokonać kontroli i oceny na podstawie innych wystarczających dowodów zgromadzonych w sprawie . Zebrane w toku postępowania materiały - w ocenie organu odwoławczego - w stopniu wystarczającym pozwoliły na ustalenie nieprawidłowości zadeklarowanej wartości sprowadzonego towaru przez zgłaszającego. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego , w której skarżący zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji , a mający wpływ na jej treść polegający na przyjęciu ,że skarżący dokonał nieprawidłowego zgłoszenia celnego sprowadzonego samochodu w zakresie wartości celnej , mimo , że posługiwał się oryginalną fakturą w pełni odzwierciedlającą jego rzeczywista cenę transakcyjną. Ponadto skarżący zarzucił dowolne przyjęcie , że cena faktycznie zapłacona za przedmiotowy samochód nie odpowiada cenie podanej na załączonej do zgłoszenia celnego fakturze , mimo że postępowanie weryfikujące cenę importowanych pojazdów powinno odbywać się według zasad wskazanych w przepisach , zgodnie z którymi organ celny kwestionując zadeklarowaną cenę musi wykazać , że kwoty zapłacone były inne niż podane przez importera , czego w rozpatrywanej sprawie organ nie uczynił. W ocenie skarżącego ustalenie wartości celnej samochodu było wadliwe przez nieuzasadnione zastosowanie art.29 Kodeksu celnego , mimo braku podstaw do kwestionowania ceny transakcyjnej nabytego legalnie pojazdu , gdyż pierwszeństwo miała metoda określona w art.23 § 1 Kodeksu celnego preferująca cenę faktycznie zapłaconą i udokumentowaną przez skarżącego fakturą. Kalkulacja wartości spornego samochodu została dokonana - zdaniem skarżącego - z naruszeniem postanowień Układu Ogólnego w Sprawie Taryf i Handlu z 1994 r oraz z pominięciem opinii Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej. Skarżący zarzucił nie uwzględnienie stosowanych przy sprzedaży upustów od 20 - 40% i marży do 30%. Zarzucając nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy , a zwłaszcza nie sprawdzenie autentyczności kwestionowanej faktury zakupu bezpośrednio o jej wystawcy , skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów celnych obu instancji i zasądzenie kosztów według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji , a ponadto stwierdził , że podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Sprawy , w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1stycznia 2004 r i postępowanie nie zostało zakończone , zgodnie z art.97 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r , Nr 153, poz.1271 ze zm.) , podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ). Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145§ 1 w/w ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W rozpatrywanej sprawie organy celne naruszyły przepisy prawa materialnego w zakresie niżej opisanym. Podstawą wymiaru cła jest wartość celna towaru , która zgodnie z .23§ 1 Kodeksu celnego jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego ( art.23 § 7 ). Przepis ten upoważnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów nie tylko pod względem formalnym, ale również pod względem materialnym dotyczącym informacji w nich zawartych, w celu wyeliminowania przypadków wprowadzania na polski obszar celny towarów o zaniżonej wartości celnej. Dopuszczalność wyeliminowania zasady określonej w art.23 § 1 Kodeksu celnego uzależniona jest od łącznego spełnienia dwóch przesłanek : 1/ brak wiarygodności dokumentów lub brak samych dokumentów , 2/ wskazania przez organ celny przyczyn braku wiarygodności dokumentów . W rozpatrywanej sprawie ograny celne nie kwestionując formalnej wiarygodności dokumentów stwierdzających wartość celną sprowadzonego przez skarżącego samochodu zakwestionowały jego wartość transakcyjną z uwagi na niską cenę wskazaną w fakturze zakupu w stosunku do jego rzeczywistej wartości. Stanowisko to jest nie zgodne z przytoczonym wyżej art.23 § 1 Kodeksu celnego , zgodnie z którym wartością celną jest cena faktycznie zapłacona lub należna . Ocena prawna zawarta w zaskarżonej decyzji budzi zastrzeżenia . Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika , że rażąco niska cena pojazdu podana w załączonej do zgłoszenia celnego fakturze uzasadniała odmowę przyjęcia wartości transakcyjnej z tego powodu , że cena zawarta w katalogu "Schwackeliste" różniła się od ceny deklarowanej przez skarżącego. Podkreślić należy , że katalog ten zawiera średnie ceny używanych samochodów na obszarze Niemiec , a więc nie jest to cena reprezentatywna dla rynku francuskiego , skąd został przywieziony samochód będący przedmiotem rozpatrywanej sprawy. Rzeczą powszechnie wiadomą jest, że nie istnieje jedna cena samochodu obowiązująca we wszystkich krajach Unii Europejskiej.Z wyjaśnień do katalogu "Schwackeliste" pod hasłem "Notowanie" wynika, że wartości pojazdów używanych wymienione w tym katalogu określane są jako " notowania" i są one wynikiem przeprowadzanej na całym terenie Niemiec ciągłej obserwacji rynku. Nie ma zatem wątpliwości , że dane zawarte w tym katalogu odnoszą się wyłącznie do cen obowiązujących na rynku niemieckim . W rozpatrywanej sprawie pojazd został zakupiony we Francji , a zatem materiałem porównawczym dla oceny wiarygodności zadeklarowanej wartości transakcyjnej nie mogły być ceny obowiązujące w Niemczech. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniającej jej odrzucenie na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego jest dopuszczalne wtedy , gdy okaże się że była ona rażąco niska . Stwierdzenie , że cena była rażąco niska zakłada jej porównanie z, innymi cenami . Ustalenie tych "innych" cen nie może być intuicyjne ani dowolne. Ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy Organ celny musi wykazać , że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym . Podkreślić należy , że odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości cen deklarowanych przez importera z wartością ustaloną przez organ celny. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd , że kwestionowanie materialnej wiarygodności informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu ( wyrok NSA z dnia 20.02.2001 r , syg.akt I SA/Łd 14/00 , ONSA 2002,Nr 2, poz.76 ). Niedopuszczalne jest ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami samochodów podobnych obowiązującymi na rynkach innych krajów , niż kraj eksportu . Weryfikacja zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej towaru w pierwszej kolejności musi skutecznie podważyć dane wynikające z przedłożonych dokumentów przy uwzględnieniu cen obowiązujących w miejscu zawarcia transakcji, aby można było ustalić wartość celną towaru w oparciu o jedną z metod wskazanych w Kodeksie celnym. Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego . W rozpatrywanej sprawie nie przeprowadzono żadnego postępowania na okoliczność ustalenia cen obowiązujących w miejscu zawarcia przez skarżącego transakcji kupna samochodu .W związku z powyższym organ celny powinien przeprowadzić w tym zakresie stosowne postępowanie. Dopiero wtedy , gdy organ celny stwierdzi, że istnieją uzasadnione przyczyny do zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru , ustalą tę wartość w oparciu o jedną z metod określonych w art.25 - 29 Kodeksu celnego. Stosując metodę "ostatniej szansy" przy ustalaniu ceny samochodu na podstawie katalogu "EUROTAX" należy uwzględnić korekty dotyczące stanu technicznego pojazdu tj. ponadnormatywny przebieg , braki i uszkodzenia , które mają istotny wpływ na wartość samochodu . Studium 1.1 określające postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych , stanowiące załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.09.1999 r - Wyjaśnienia dotyczące wartością celnej w pkt.17 stanowi , że wartość cena powinna być ustalona " w rozsądny sposób" , a zalecane metody wyceny powinny być stosowane " z rozsądną elastycznością " . Zgodnie z pkt.23 Studium można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (nadzwyczajne zużycie , naprawy , remonty , akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia). Uznając że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w zakresie wyżej opisanym , Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) - orzekł jak w sentencji. Zgodnie z art.152 w/w ustawy uchylone decyzje nie podlegaj ą wykonaniu , co oznacza , iż w/w rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku , mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. W rozpatrywanej sprawie zmiana wartości celnej samochodu nie spowodowała zmiany wysokości długu celnego , gdyż zastosowanie miała stawka celna minimalna . W związku z tym , że przedmiotem sporu nie była należność pieniężna , należało uiścić wpis stały , a nie stosunkowy ( §5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3.10.1995 r w sprawie wpisu od skarg na decyzje administracyjne oraz inne akty i czynności z zakresu administracji publicznej - Dz.U. Nr 117, poz.563). O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.