I SA/Kr 2436/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Bogusław Wolas (spr) WSA Maria Zawadzka Protokolant: Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2005r. sprawy ze skargi M. Sz. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 30 września 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 1996 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji Decyzją z dnia [...] czerwca 2002 r. Przewodniczący Zarządu Miasta określił M. Sz. zaległość podatkową w podatku od środków transportowych za rok 1996 od posiadanych środków transportowych tj. samochodu osobowego nr [...] o pojemności 1800 -2000 cm3 oraz motocykla nr rej. [...] o pojemności od 50 do 350 cm3 w łącznej kwocie 504 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1.318 zł 10 gr. . W uzasadnieniu powołując się na art. 21 § 3 ordynacji podatkowej, ustawę z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 13 grudnia 1995 r. w sprawie podatku od środków transportu podano wysokość zaległości dla pojazdów o wyżej wymienionej pojemności . Wskazano również, że powyższe zobowiązanie nie uległo przedawnieniu bowiem zgodnie z art. 70 § 3 ordynacji podatkowej, nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia przez czynność egzekucyjną, o której podatnik został powiadomiony. Była to już trzecia decyzja wydana w tym zakresie przez Przewodniczącego Zarządu Miasta poprzednie wydano w dniach [...] czerwca 2000 r. i [...] września 2001 r. , z tym że zostały one uchylone decyzjami Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]grudnia 2000r . i [...]grudnia 2001 r. W odwołaniu od decyzji Przewodniczącego Zarządu Miasta z dnia [...]czerwca 2002 r. podatnik zarzucił naruszenie art. 187 § 1 i § 3, art. 191 i art. 200 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie przewidzianego prawem postępowania dowodowego oraz rażącą obrazę prawa materialnego polegającą na nieuwzględnieniu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zarzucił także wadliwość postępowania dowodowego, bowiem nie przeprowadzono dowodów wskazanych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzji z dnia [...]grudnia 2000 r. , nie dokonano oceny dowodów , nie ustalono daty sprzedaży samochodu [...] i nie przesłuchano świadka A.N.. Pominięto także polecenie zawarte w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2001 r. dotyczące prawidłowego ustalenia przedmiotu opodatkowania, pojazd o numerze [...] nie jest bowiem samochodem , a motocyklem . Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] września 2002r. , utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu podkreślono, że zobowiązanie nie przedawniło się, bowiem powstało ono z mocy prawa, a zgodnie z art. 70 § 1 ordynacji podatkowej termin przedawnienie w takiej sytuacji wynosi 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności podatku . Przy czym według art. 70 § 3 ordynacji podatkowej bieg przedawnienia przerywa się wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony . Czynnością tą było doręczenie tytułu egzekucyjnego w dniu [...] października 1996 r., co skarżący potwierdził na tytule. Późniejsze uchylenie decyzji będącej podstawą wydania tytułu wykonawczego nie ma znaczenia dla dokonanego już przerwania biegu terminu przedawnienia . Postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organ pierwszej instancji uznano za wystarczające, wezwano bowiem świadka A. N. do osobistego stawiennictwa celem udzielenia wyjaśnień, odebrano od niego oświadczenie , uzyskano zaświadczenie z Wydziału Komunikacji , z którego wynika, że skarżący w okresie od [...] sierpnia 1995 r. do [...] sierpnia 1997 r. był właścicielem motocykla H. o pojemności 750 cm 3 i numerze rejestracyjnym [...] . Z wyjaśnień Inspektoratu PZU wynika natomiast, ze pojazd [...] został skreślony z ewidencji inspektoratu w dniu [...] sierpnia 1997 r. z osoby skarżącego , a jako nowego właściciela wskazano Auto Komis W. w T. . Za bezzasadny uznano także zarzut naruszenia art. 200 ordynacji podatkowej . W skardze podatnik zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej, a także naruszenie procedury mające wpływ na treść rozstrzygnięcia, a to art. 121 , 122 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w oparciu o dowolną ocenę dowodów . Wskazano, iż nie nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia pomimo wydania tytułu egzekucyjnego, bowiem decyzja będąca jego podstawą została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze ze skutkiem ex tunc, w związku z czym nie wywołała żadnych skutków prawnych. Uchylenie decyzji spowodowało także uchylenie tytułu egzekucyjnego, również ze skutkiem ex tunc, a w związku z czym doręczenie takiego dokumentu, jako pozbawione podstawy prawnej, nie może być uznane za czynność egzekucyjną. Powołano się przy tym na uzasadnienie postanowienia SKO z dnia [...].03.2002 sygn. akt [...] , w którym uznano za zasadne zarzuty dotyczące tytułu wykonawczego , a także w decyzji SKO z dnia [...].08.2002 . Stwierdzono w nich , że skoro decyzja na podstawie której wydany został tytuł wykonawczy została w toku postępowania odwoławczego wyeliminowana z obrotu prawnego, tym samym rację bytu stracił sam tytuł wydany na jej podstawie, a w związku z tym prowadzenie egzekucji pod tym samym tytułem zawiera wadę prowadzącą do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Powołano się przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia l kwietnia 1998 r. wydany w sprawie sygn. akt SA/Sz 1131/97 (LEX nr 34138 ) Zarzucono także, iż w decyzji organu I instancji brak nie tylko oceny, ale nawet wykazu dowodów, wskazano przy tym na wcześniej wyrażane stanowisku SKO, które w zaskarżonej decyzji zdecydowanie się zliberalizowało . Także uzasadnienie decyzji II instancji nie było w stanie sanować braków uzasadnienia I instancji i nie może być przesłanką jej utrzymania w mocy. Wytykany w uprzednich decyzjach Samorządowego Kolegium Odwoławczego brak przeprowadzenia kluczowego dowodu z przesłuchania świadka A. N. nie został usunięty, poprzestano bowiem na jego pisemnym oświadczeniu, co uniemożliwia ocenę tego dowodu. Poza tym oświadczenie to zostało nie tylko złożone, ale także zażądane już po wydaniu decyzji . Przeprowadzenie przez SKO dokładnej oceny dowodów i ich przywołanie nie sanuje tych braków decyzji I instancji, a tym samym nie oznacza, iż staje się ona wolna od wad. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie . Za nieuzasadniony uznano zarzut przedawnienia . Wyjaśniono , że zobowiązanie podatkowe w podatku od środków transportowych powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Stosownie zaś do treści art. 70 § 1ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie jednak z art. 70 § 3 wyżej wymienionej ustawy bieg terminu przedawnienia przerwany zostaje wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. W niniejszej sprawie czynnością taką było doręczenie podatnikowi tytułu wykonawczego oraz przekazanie go do realizacji poborcy podatkowemu. Stosownie bowiem do art. 1a pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przez czynność egzekucyjną rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Ponadto z treści art. 26 § 5 pkt 1 w/w ustawy wynika , że wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwila doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Zgodnie zaś z art. 32 § 1 wspominanej ustawy organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego zaopatrzony w klauzulę organa egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej. Decyzja organu podatkowego I instancji z dnia [...] września 2001 r. została co prawda uchylona z przyczyn formalnych decyzją SKO z dnia [...] grudnia 2001 r. jednakże zdarzenie to nie ma wpływu na przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej uzależniono bowiem przerwanie biegu terminu przedawnienia od podjęcia pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony nie zaś od skuteczności prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Tym bardziej, że egzekwowana należność ( zobowiązanie podatkowe w podatku od środków transportowych) powstaje z mocy samego prawa wobec czego winna być zapłacona w ustawowym terminie. Niewykonanie w terminie zobowiązania podatkowego powoduje powstanie po stronie podatnika zaległości podatkowej, której wyegzekwowanie następuje w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Za bezzasadne uznano twierdzenie jakoby podstawą wydania tytułu wykonawczego była decyzja określająca zaległość podatkową. Podstawą tą jest bowiem istnienie zaległości podatkowej, a ta powstała z mocy przepisów prawa. Podkreślono także, iż postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone prawidłowo. Z dokonanych ustaleń wynika, iż w roku 1996 a więc objętym zaskarżoną decyzją podatkową M. Sz. był właścicielem zarówno motocykla nr rej. [...] jak i sam. osobowego nr rej. [...] i w związku z tym to na nim spoczywał obowiązek podatkowy z tytułu podatku od tych środków transportowych . Wskazano przy tym na pismo Wydziału Budżetowo - Księgowego Urzędu Miasta którym podano, że M. Sz. był właścicielem motocykla marki H. Nr rej. [...] od dnia[...] sierpnia 1995r. do dnia [...] sierpnia 1997r. W związku z tym oświadczenie A. N.iż motocykl o tym samym numerze rejestracyjnym zakupił od podatnika w sierpniu 1997r. potwierdzało tylko wcześniejsze ustalenia organu podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Skarga zasługuje na uwzględnienie Zgodnie z treścią art. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 1996 r., opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegały między innymi pojazdy samochodowe, ciągniki, przyczepy, motorowery . Przy czym zgodnie z art. 9 powyższej ustawy obowiązek podatkowy ciążył na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych i powstawał od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany lub wpisany do rejestru, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego lub wpisanego do rejestru - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty. Wygasał natomiast z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został stale wycofany z ruchu lub zbyty. W wypadku zmiany właściciela środka transportowego zarejestrowanego lub wpisanego do rejestru, obowiązek podatkowy ciążył na poprzednim właścicielu do końca miesiąca, w którym nastąpiło przeniesienie własności. Podatek od środków transportowych, zgodnie z art. 11 ust 1. i 4 powyższej ustawy był płatny w dwóch równych ratach, w terminie do dnia 15 lutego i do dnia 15 września każdego roku. Przy czym osoby i jednostki będące właścicielami środków transportu, uiszczały podatek bez wezwania na rachunek budżetu gminy. Zobowiązanie z tytułu tego podatku powstawało zatem z mocy prawa na skutek zaistnienia okoliczności, z którymi przepisy wyżej wymienionej ustawy łączyły powstanie takiego zobowiązania . Podatnicy byli bowiem ustawowo zobowiązani do samodzielnego obliczenia i opłacenia należnego podatku na rzecz gminy, bez decyzji wymierzających wysokość świadczenia . ( podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w sprawie I SA/Ka 1709/01). W związku z tym do przedawnienia zobowiązań z tytułu podatku od środków transportowych należy stosować art. 70 ordynacji podatkowej zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przy czym zgodnie z § 3 - 5 tego artykułu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa biegu terminu przedawnienia. Także 5 letni termin przedawnienia zobowiązań podatkowych przewidywał obowiązujący poprzednio art. 30 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych .:u z tym , w omawianej sprawie nie doszło do przedawnienia spornej zaległości dotyczącej 1996 r. . W dniu [...]października 2001 r. wystawiony został bowiem tytuł wykonawczy, który doręczono dłużnikowi w dniu [...] października 2001 r. . Z tą datą nastąpiło zatem zgodnie z art. 26 § 5 ust 1ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. nr 110 poz. 968 z późniejszymi zmianami) wszczęcie postępowania egzekucyjnego . Nie ma przy tym znaczenia iż w dalszym toku postępowania organ odwoławczy w dniu 19 grudnia 2001 r. uchylił decyzję Przewodniczącego Zarządu będącą podstawą do wystawienie wyżej wymienionego tytułu wykonawczego. Tylko bowiem w przypadku stwierdzenia nieważności decyzji skutki następują ex tunc, czyli od chwili wydania decyzji pod warunkiem, iż decyzja ta została w sposób przewidziany prawem wyeliminowana z obrotu prawnego. Natomiast jeżeli decyzja będąca podstawą tytułu wykonawczego zostanie uchylona w trybie instancyjnym (zwykłym) bądź też w trybie nadzwyczajnym (np. wznowieniowym), to korzysta z atrybutu domniemania prawidłowości, co oznacza, że ma moc obowiązującą, dopóty, dopóki nie zostanie we właściwym trybie wyeliminowana z obrotu prawnego. Skutkiem prawnym decyzji administracyjnej będzie powstanie, zmiana, wygaśnięcie danego stosunku prawnego, jak również stwierdzenie istnienia albo nieistnienia danego stosunku. Wchodząc do obrotu prawnego decyzja wywołuje określone skutki prawne. Ustawodawca ze względu na stopień wadliwości decyzji może uznać ważność już powstałych skutków prawnych decyzji uniemożliwiając jednak powstanie dalszych skutków prawnych w przyszłości. Oznacza to , w przeciwieństwie do decyzji nieważnych, które były podstawą tytułu wykonawczego, iż skutki prawne decyzji uchylonych, które były podstawą tytułu wykonawczego następują ex nunc. Podobny pogląd wyrażono w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2002 r. wydanego w sprawie sygn. akt I SA/Lu 685/00 ( Monitor Podatkowy 2003/4/44 ). Uzasadnione są natomiast zarzuty strony skarżącej dotyczące wadliwych ustaleń faktycznych . Z zaświadczenia Urzędu Miasta Wydziału Budżetowe Księgowego z dnia [...]lutego 2002 r. wynika, że skarżący był w 1996 r. właścicielem motocykla marki H. o pojemności 750 cm 3 o numerze rejestracyjnym [...] . Potwierdza to oświadczenie M.Sz. z dnia [...] lipca 2002 r. . Jednakże w aktach znajduje się także umowa kupna sprzedaży samochodu marki H. o numerze rejestracyjnym [...] zawarta pomiędzy M.Sz., a A. N. . Brak jest natomiast jakichkolwiek dowodów wskazujących na to iż spornym pojazd o numerze rejestracyjnym TAF 0045 był motocyklem o pojemności od 50 do 350 cm 3, a od takiego pojazdu Przewodniczący Zarządu Miasta określił w zaskarżonej decyzji wysokość zaległości podatkowej. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 ust 1 lit a i c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wydając ponownie decyzję organy podatkowe przeprowadzą wszechstronne postępowanie dowodowe w celu ustalenia jaki rodzaj pojazdu nosił w 1996 r. numer rejestracyjny [...] , w szczególności czy był to samochód czy też motocykl i o jakiej pojemności . Wyjaśnią także rozbieżności w tym zakresie w dotychczas zebranym materiale dowodowym . Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z tym że o kosztach orzeczona na podstawie ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .