I SA/Kr 260/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Grażyna Jarmasz (spr) Sędziowie: NSA Józef Gach Asesor WSA Anna Znamiec Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2004r. sprawy że skargi H. J. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 3 stycznia 2002r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc [..] 1999 rok. -skargę oddala- W wyniku przeprowadzonej kontroli Inspektor Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu [...] 2001 r. decyzję Nr [...] określającą dla H. J. prowadzącego działalność pod nazwą "H." w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1999 roku zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę. W postępowaniu kontrolnym ustalono, iż kontrolowany wykonał zamontowanie systemu wentylacyjno klimatyzacyjnego dla "P." w Firmie W., która prowadzi działalność w wynajmowanych piwnicach znajdujących się pod dwoma budynkami dawnej winiarni, w których prowadzona jest działalność rozrywkowa - dyskoteka, działalność gastronomiczna, kawiarnia oraz kręgielnia. Urządzenia wentylacyjno-klimatyzacyjne nie zwiększyły wartości budynku, ich wartość nie została ujęta w kosztach firmy W., lecz zostały przyjęte do ewidencji środków trwałych podmiotu "P." i jako takie oddane zostały W. w leasing operacyjny. Dlatego ponieważ urządzenie to, jako środek trwały, zostało zakwalifikowane w SWW do grupy 0874-2, to oznacza to, że jego sprzedaż opodatkowana jest stawką 22%, wydatku na zakup tego urządzenia nie można nazwać "budową, remontem, czy bieżącą konserwacją budynku", a ponadto nie można było zastosować stawki 7% z uwagi na niemożność zaliczenia budynku do KOB-16 Jak stwierdzono w uzasadnieniu rozstrzygnięcia powierzchnia piwnic wynosi 889m2 w tym około 230m2 zajmuje kręgielnia, około 230m2 kawiarnia oraz około 400m2 dyskoteka. Powierzchnia dwukondygnacyjnego budynku to parter 542m2, poddasze nie jest użytkowane, zaś powierzchnia budynku jednokondygnacyjnego wynosi 595m2 Organ kontrolny powołał się na pismo Urzędu Statystycznego z [...] 2001 r. nr [...], z którego wynikało, iż obiekt budowlany w którym Firma W. wynajmuje pomieszczenia piwnic zakwalifikowano wg Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do zbioru 27 - Budynki handlowo - usługowe / z wyłączeniem składowych/. A wobec takiego zakwalifikowania stawka podatku VAT od robót wykonanych w tym budynku wynosi 22%, a nie jak zastosował podatnik 7%. Dlatego powołując art. 10 ust.2, art. 15 ust. 1, art.18 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm./ wydano rozstrzygnięcie w tym zakresie. Od decyzji tej wniesiono odwołanie, a w którym, wnosząc o uchylenie w całości decyzji Inspektora zarzucono naruszenie prawa poprzez wydanie decyzji bazując na opinii, której podstawą jest akt prawny nieobowiązujący w okresie objętym decyzją, nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla sprawy. Zdaniem odwołującego się został naruszony przepis art. 19 pkt 2 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz. U. Nr 100, poz. 442 ze zm./, jak też naruszenie art.122 oraz art. 123 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ poprzez nie powiadomienie kontrolowanego o treści i formie sporządzania zapytania do GUS w sprawie kwalifikacji remontowanego budynku. Do odwołania załączono zapytanie podatnika do Urzędu Statystycznego z [...] 2001 r., w którym, zdaniem odwołującego, prawidłowo określono rodzaj obiektu i jego powierzchnię. Obiekt składa się z budynku A i budynku B. W budynku A, o który chodzi, funkcja parteru jest różna od funkcji podpiwniczenia, a przeznaczona jest na: działalność handlową - 92 m2, funkcję biurową- 38m2, funkcję magazynową- 164m2, funkcję ekspozycyjną - 230m2. Razem 523m2. Zadano pytanie, czy dla podpiwniczenia, użytkowanego jako kręgielnia przez 7 dni w tygodniu, można zastosować KOB-16. W opisie podano, że podpiwniczenie budynku A ma powierzchnię 460m2. Nie zgodzono się ze stanowiskiem organów, że czynność wykonana przez odwołującego się to sprzedaż urządzenia, gdyż montaż dotyczył całego systemu klimatyzacyjnego na trwale wbudowanego w strukturę budynku kręgielni. Bez znaczenia jest również fakt, kto finansował te roboty, gdyż o ich zakwalifikowaniu decyduje to, gdzie były one wykonane, w jakim obiekcie, a nie kto za nie płaci. W wyniku rozpatrzenia odwołania Izba Skarbowa decyzją z 3 stycznia 2002r. Nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Podtrzymano stanowisko, że podatnik nie mógł korzystać z ulgowej stawki VAT wynikającej z pozycji 76 pkt 5 załącznika nr 5 do ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym załącznikiem stawkę podatku w wysokości 7 % stosuje się do usług polegających na budowie, remontach i bieżącej konserwacji budynków kultury fizycznej, turystyki i wypoczynku KOB 16. Punkt 1.1 Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącej załącznik do zarządzenia nr 70 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 25 października 1989r. w sprawie Klasyfikacji Obiektów Budowlanych /Dz. Urz. Głównego Urzędu Statystycznego Nr 32, poz. 77/ postanawia, iż podstawą do zaliczenia obiektów budowlanych do poszczególnych zbiorów jest przeważające przeznaczenie obiektu. Izba uzyskała pismem z [...] 2001 r. informację z Urzędu Miasta Wydział Architektury i Budownictwa, że decyzja z. [...] 1997r. wydana została na adaptację pomieszczeń byłego Zakładu O. Z projektu budowlanego wynika, że kręgielnia zajmuje 230m2 piwnicy budynku A, a w drugiej połowie przewidziano kawiarnię i inne pomieszczenia jak bufet, WC. Decyzja ta została przeniesiona na nowych inwestorów, czyli spółkę "W." decyzją z [...] 1998r., czyli na użytkownika dla którego odwołujący się wykonał prace związane z układaniem płyt ceramicznych. Przesłuchano także w charakterze świadka Inspektora Kontroli Skarbowej J.L., która podała, że kręgielnia zajmuje powierzchnię nie większą, niż połowa piwnic. W drugiej połowie znajduje się kawiarnia oraz pomieszczenia związane z działalnością gastronomiczną. Z opinii Urzędu Statystycznego z [...] 2001 r. wynika, że remontowany budynek w którym pytający wykonywał prace należy zakwalifikować do PKOB jako Budynki kultury fizycznej - sekcja 1, dział 12, grupa 126, klasa 1265. Uzyskanie takiej odpowiedzi wynikało, zdaniem Izby, z nieprecyzyjnego sformułowania pytania, z którego wynikało, że kręgielnia jest na całej powierzchni piwnic. Na powyższą decyzję została wniesiona skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której skarżący wniósł ojej uchylenie jako niezgodnej z prawem. W uzasadnieniu skargi powołano przedstawione przez skarżącego w postępowaniu odwoławczym dokumenty jak: wystąpienie do Urzędu Statystycznego z [...] 2001 r., pismo tego Urzędu z [...] 2001 r. w sprawie zasad klasyfikacji obiektów budowlanych, opinię z [...] 2001, umowę, na podstawie której zostały wykonane robot, w której określony był rodzaj budynku i stawka VAT. Zarzucono, że decyzja Izby oparta została na zeznaniu inspektora, a nie uwzględniono dokumentacji z dnia rozpoczęcia i prowadzenia robót, kiedy to w pomieszczeniach piwnicy nie było żadnej działalności, a umowa i dokumentacja opiewała na wykonanie prac w pomieszczeniach kręgielni. Nie zgodzono się także z tezą, że za pomieszczenia kręgielni uważa się powierzchnię zajęta na same tory do kręgielni bez pomieszczeń szatni, korytarzy, dojść i pomieszczeń sanitarnych. Stwierdzenia Izby w tym zakresie uznano za oparte na przypadkowo dobranych dokumentach. Za naruszenie art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa uznano brak uczestnictwa podatnika, czy też jego pełnomocnika, w formułowaniu przez Inspektora Kontroli Skarbowej zapytania do Urzędu Statystycznego, skoro nie można było wnieść zastrzeżeń, czy uwag co do sposobu zadania pytania. Dopatrzono się zasadniczych rozbieżności w podanych przez organ danych ze stanem faktycznym, które miały polegać na nieprawidłowym podaniu powierzchni piwnic, np. co do dyskoteki o powierzchni 400m2, która mieści się w piwnicach innego budynku, a więc nie może być kwalifikowana razem z innym obiektem. Podniesiono, że organ w zapytaniu podał, iż powierzchnia budynku dwukondygnacyjnego użytkowana jest jednorodnie tzn. 542m2 przeznaczone na powierzchnię handlową, co jak stwierdzono w skardze nie polega na prawdzie. Przywołane zostało także stwierdzenie Urzędu Statystycznego w piśmie z dnia, że odpowiedzialnym za oznaczenie obiektu budowlanego według KOB oraz PKOB zobowiązany jest właściciel obiektu, a nie wykonujący remont. Takie określenie zostało dokonane w umowie zawartej pomiędzy stronami. Nie zgodzono się ze stanowiskiem Izby, iż czynność wykonana przez skarżącego polegała na sprzedaży urządzenia i winna zostać potraktowana jako sprzedaż towarów. System klimatyzacyjny bowiem składa się z wielu elementów, które są połączone oraz trwale wbudowane w strukturę budynku kręgielni. Podkreślono, że bez znaczenia jest również, kto finansuje roboty, gdyż zgodnie z klasyfikacją KOB, która stanowi podstawę kwalifikacji stawki w podatku VAT o zakwalifikowaniu danych robót decyduje, gdzie dane roboty są wykonywane tj. w jakim obiekcie, a nie kto za nie płaci. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, jednak wobec wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2004r. ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/ oraz ustawy 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U Nr 153, poz.1270/ w związku z art. 97 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1271/ została ona rozpatrzona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zgodnie z tymi przepisami. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Zgodnie z przepisem art. 51 ust. 1 pkt 2 lit. a/ w/cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym w 1999 roku w okresie do grudnia 2000r., opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7% podlega sprzedaż materiałów budowlanych i usług /robót/ określonych w załączniku nr 5 do tej ustawy. W tymże załączniku numer 5 , w poz. 76 wymieniono, w punkcie piątym, budowę, remont i bieżącą konserwację budynków kultury fizycznej, turystyki i wypoczynku KOB-16. Wobec zapisu art. 54 ust. 4 tej ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, także w brzmieniu obowiązującym w roku 1999 i 2000 , do celów poboru tych podatków stosuje się klasyfikacje statystyczne obowiązujące przed dniem 1 lipca 1997r. Tak więc w sprawie niniejszej zastosowanie będzie miała Klasyfikacja Obiektów Budowlanych stanowiąca załącznik do w/w zarządzenia Nr 70 Prezesa GUS z 25 października 1989r., zwana dalej KOB. Kwestią sporną pomiędzy stronami jest to, czy prace polegające na sprzedaży i zamontowaniu systemu klimatyzacyjno-wentylacyjnego kręgielni można zaliczyć do wykonanych w budynku kultury fizycznej, turystyki i wypoczynku , czyli do KOB - 16, co pozwoliłoby skarżącemu zastosować do tych czynności ulgową stawkę 7%. A więc w pierwszym rzędzie należy udzielić odpowiedzi na pytanie, o kwalifikację budynku A położonego w N., biorąc pod uwagę, iż zgodnie z Wyjaśnieniami wstępnymi zawierającymi podstawowe reguły metodyczne do KOB, znaczenie dla tego ustalenia ma przeważające przeznaczenie budynku dla celów, jakim ma służyć. Na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć, że budynek ten nie był budynkiem kultury fizycznej, turystyki i wypoczynku, a wiec budynkiem pawilonu sportowego, hali sportowej, czy widowiskowej, szatni sportowych, schroniskiem, motelem, domem wypoczynkowym, czy innym pozostałym, biorąc pod uwagę przeważające przeznaczenie budynku. Ostatecznie tę kwestię wyjaśnił organ II instancji, a z całości zebranego materiału dowodowego wynika, że powierzchnia kręgielni nie mogła być tą przesądzająca o kwalifikacji budynku A do KOB-16, jak chce tego skarżący. Jak wynikało z protokołu badania dokumentów i ewidencji z dnia 22 sierpnia 2001 r. kontrolujący ustalił powierzchnię piwnic na 889m2, w tym kręgielni ok.230m2, kawiarni ok. 230m2, dyskoteki 400m2. powierzchnię parteru budynku dwukondygnacyjnego 524 m2, a jednokondygnacyjnego 590m2. Co prawda zapytanie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej skierowane do Urzędu Statystycznego z dnia [...] 2001 r., /uzupełnione pismem z 30 lipca 2001 r./, zostało sformułowane w ten sposób że nie uwypuklono faktu występowania budynku A i B, jednakże jak się okazało nie miało to wpływu na wynik sprawy, czyli na fakt wielkości ustalonych powierzchni ich przeznaczenia w poszczególnych obiektach, a tym stosownego zakwalifikowania. Ustalenia te potwierdza załączony do projektu budowlanego adaptacji piwnic, zatwierdzonego przez Urząd Miejski decyzją z 1997r., plan podziemi, z którego wynika, że piwnica w budynku A obejmuje oprócz kawiarni, bufetu, wc, także toru kręgielni o powierzchni 230m2. Biorąc zatem pod uwagę, że parter budynku A o powierzchni 524m2 nie był przeznaczony na cele kultury fizycznej, lecz na działalność handlową, a także, że piwnice tego budynku o powierzchni 230m2 wykorzystane na kawiarnię, drink bar i we, to tory kręgielni o powierzchni około 230m2 nie mogły przesądzić, jak wykazuje skarżący, iż budynek A mógł być zakwalifikowany do KOB-16. Poglądem utrwalonym jest już obecnie, że stosując ulgową stawkę podatkową na podatniku spoczywa obowiązek wykazania, że do takiej stawki jest uprawniony. W ocenie Sądu skarżący tego nie wykazał. Należy bowiem uznać, że o przeznaczeniu budynku, którego dotyczą prace wymienione w załączniku nr 5 do omawianej ustawy, polegające na budowie, remontach i bieżącej konserwacji, przesądza , jak chodzi o budowę, projekt tej budowy zatwierdzony zezwoleniem na tę budowę, a następnie, jak chodzi o remont i bieżącą konserwację, także ten projekt, lub w przypadku zmian sposobu użytkowania, pozwolenie właściwego organu według przepisów prawa budowlanego. W żaden sposób skarżący nie wykazał, że budynek A uprzednio stanowiący jeden z obiektów posadowionych na działce 2/1 obr. 14, położonej w N. , wpisanej do KW nr [...], a służących przemysłowi winiarskiemu, zmienił sposób użytkowania w taki sposób, że mógł on zostać zaliczony do KOB-16. Skutków takich nie powoduje zmiana przeznaczenia piwnic w świetle ustaleń powyższych, co do powierzchni i przeznaczenia. Jak też wyżej wykazano, nawet faktyczne wykorzystanie tego budynku nie pozwala stwierdzić, że jest on budynkiem kultury fizycznej, turystyki i wypoczynku w rozumieniu mającej w sprawie zastosowanie klasyfikacji. W odpowiedzi Urzędu Statystycznego z [...] 2001 r. udzielonej skarżącemu Urząd ten stwierdza, że obowiązek oznaczenia obiektu budowlanego według obowiązujących klasyfikacji spoczywa na właścicielu obiektu, ponieważ właściciel ma dostęp do ksiąg wieczystych, jak również projektów budowlanych, które zmieniają / po wykonaniu robót budowlanych/ charakter budynku. Nie zaprzeczając zasadności tej wypowiedzi należy zwrócić uwagę, że dokonania kwalifikacji przez właściciela nie powoduje, iż sam ten fakt przesądza o jej prawidłowości, a nadto, że przedmiotem niniejszej sprawy jest stawka podatkowa zastosowana przez wykonawcę robót budowlanych. W tym przypadku organy podatkowe, czy kontroli skarbowej, są uprawnione do badania i ustalania prawidłowości przyjęcia stawek ulgowych. Nie podziela się stanowiska skarżącego, iż w prowadzonej działalności handlowej należy wyszczególniać, jak to uczyniono w zapytaniu do Urzędu Statystycznego z [...] 2001r., przeznaczenie parteru tego budynku na działalność handlową, funkcje biurowe, magazynowe i ekspozycyjne, jako że ta działalność handlowa to wykonywanie czynności zakupu i sprzedaży towarów handlowych, ich magazynowani, eksponowanie, prezentowanie jak i czynności zarządu ogólnego / administrowanie/ tą działalnością, czy dokonywania rozliczeń księgowych, podatkowych itp.. Z przesłuchania w charakterze świadka H. J. z dnia [...] 2001r. w sprawie wymiaru podatku dla jego syna A. J., wynika, że jak sam to określił, prowadził na parterze budynku A działalność handlową, a nie administrowania, usług wystawienniczych, czy usług przechowywania towarów. Gdyby nawet zastosować Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych, zgodnie z którą wyraził opinię w dniu [...] 2001 r. Urząd Statystyczny, i przyjąć za Urzędem, a więc i podatnikiem, ogólna powierzchnię budynku A 984m2, jak też rozczłonkowanie przeznaczenia parteru wykazane w zapytaniu, lecz uwzględnić faktyczną powierzchnie kręgielni, czyli 230m2, to odpowiedź na takie pytanie także nie jest dla skarżącego korzystna. Bowiem należy stwierdzić, że mamy do czynienia w całości z budynkiem niemieszkalnym o głównym użytkowaniu na cele handlowo - usługowe tj. PKOB 1230. Wobec tego zasadnie organ II instancji uznał, że odpowiedź Urzędu Statystycznego z [...] 2001 r. zaliczająca budynek A do budynków kultury fizycznej, spowodowana została m.in. sposobem zadania pytania, określeniem powierzchni sugerującym, iż powierzchnia kręgielni, to całość piwnic w budynku A, czyli jak podał skarżący 460m2. jak też przedstawionymi załącznikami, a wobec tego nie jest miarodajna w niniejszej sprawie. Tak więc przesądzającym dla rozstrzygnięcia sprawy zastosowania właściwej stawki podatku VAT było zakwalifikowanie budynku w którym wykonane zostały roboty. Sąd także nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa procesowego mającego wpływ na wynik sprawy. W świetle powyższego na podstawie przepisu art. 151 w\cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.