I SA/Kr 278/15

|Sygn. akt I SA/Kr 278/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 czerwca 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2015 r., sprawy ze skargi M.J., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 30 grudnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu III raty podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2014 rok, - s k a r g ę o d d a l a - Wnioskiem z dnia 17 września 2014r. M.J. zwróciła się do Wójta Gminy z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu III raty podatku za rok 2014 w kwocie 139,00 zł. Wniosek motywowała bieżącymi trudnościami finansowymi związanymi z trwałym i przewlekłym leczeniem, wiążącym się ze znacznymi nakładami finansowymi, wydatkami na media (według załączonych rachunków) oraz niskim dochodem z otrzymywanej emerytury nie pozwalającej jej na zapłatę przedmiotowej raty podatku stanowiącej zaległość podatkową. We wniosku o umorzenie zaległości podatkowej podatniczka przedstawiła również posiadane nieruchomości. Strona podniosła również, że nie jest w stanie zgromadzić środków finansowych na zakup drewna i węgla na ogrzanie mieszkania w sezonie zimowym. Decyzją z dnia 14 października 2014r. nr [...] Wójt Gminy działając na podstawie art. 207 i art. 210 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) odmówił wnioskodawczyni umorzenia zaległości podatkowej z tytułu III raty podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2014 w kwocie 139,00 zł. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że wprawdzie podatniczka pozostaje w trudnej sytuacji finansowej, lecz sytuacja taka nie może być samoistną przesłanką do zastosowania instytucji umorzenia w kontekście stosowanych już wcześniej umorzeń zaległości podatkowych. W 2012r. umorzono I-IV ratę podatku w kwocie 560,00 zł, w 2013r. umorzono I-IV ratę podatku w kwocie 564,00 zł oraz w 2014r. umorzono I ratę podatku w kwocie 140,00 zł. Dodatkowo, zdaniem organu, zapłata III raty podatku w kwocie 139,00 zł (co stanowi 47,00 zł miesięcznie) nie wpływa w sposób drastyczny na pogorszenie warunków egzystencji strony. Końcowo nadmieniono, że umorzenie zaległości podatkowych jest ulgą wyjątkową i nie można jej stosować systematycznie jako środka do uniknięcia zadłużenia wobec gminy. W odwołaniu od tej decyzji wnioskodawczyni nie zgodziła się z takim rozstrzygnięciem podtrzymując nadal swoje argumenty, które były podnoszone we wniosku o umorzenie oraz zarzuciła naruszenie zaskarżonej decyzji art. 75 § 1, art.80 i art. 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego, a to poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w pełny sposób do zebranego materiału dowodowego w sprawie. Odwołująca się zakwestionowała twierdzenie organu, że zapłacenie kwoty 47,00 zł miesięcznie przy osiąganych dochodach nie zagrozi jej egzystencji. Zwróciła również uwagę, że organ nie przedstawił jej do wglądu zebranego materiału dowodowego celem wniesienia do niego uwag. Decyzją z dnia 30 grudnia 2014r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zaskarżona decyzja nie zawiera uzasadnienia na niewystąpienie interesu społecznego na potrzeby podjętego rozstrzygnięcia, natomiast w stopniu dostatecznym rozważa interes indywidualny odwołującego się w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Dodatkowo organ pierwszej instancji nie zgromadził w sprawie materiału dowodowego w sposób pełny wykorzystując jedynie dokumenty i dowody przedstawione przez stronę w toku postępowania. Fakt umarzania zaległości podatkowych za poprzednie lata podatkowe potwierdzał jedynie trudną sytuację materialną wnioskodawcy. Organ poprzestał jedynie na analizie dokumentów przedstawionych we wniosku o umorzenie nie podejmując z urzędu czynności mających ustalić sytuację materialną podatnika na dzień wydania decyzji. W szczególności organ podatkowy winien w uzasadnieniu decyzji odnieść się do zebranego materiału dowodowego w sposób pełny (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej) w tym przedstawionych rachunków opłat za media i lekarstwa w obliczu osiąganych przez stronę dochodów oraz przeanalizować sprawę również pod kątem wystąpienia przesłanki interesu publicznego do zastosowania umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej. O tym że taka przesłanka mogła w sprawie wystąpić świadczy poinformowanie strony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji o możliwości zwrócenia się strony o udzielenie takiej pomocy przez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze M. J. zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w jej uzasadnieniu faktów i okoliczności, które winny być zbadane przez organ pierwszej instancji przy ponownym rozpatrywaniu sprawy. Z tego też powodu strona zażądała stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. W ocenie skarżącej skutkiem wykonania zaskarżonego rozstrzygnięcia będzie nieuzasadniona przewlekłość postępowania w sprawie załatwienia wniosku o przyznanie jej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") sprawowana jest na mocy kryterium zgodności z prawem. Oznacza to, że by wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Skarga okazała się niezasadna, a argumenty podnoszone przez skarżącą nie zasługiwały na uwzględnienie. Punktem wyjścia dla uznania zaskarżonej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organ odwoławczy przedstawił w uzasadnieniu wydanej decyzji. W świetle przywołanych zasad oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, że kontrolowana decyzja nie zawiera takich naruszeń prawa, które powodowałyby konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Przedmiotem zaskarżenia jest bowiem decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, mocą której na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej uchylono poprzedzającą je decyzję organu pierwszej instancji i przekazano sprawę do ponownego rozpatrzenia. Fakt ten determinuje zakres kontroli Sądu. Sprawa, w której wydano zaskarżoną decyzję nie została bowiem rozstrzygnięta merytorycznie. Z tego względu przedwczesne byłoby wypowiadanie się co do kierunków rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Sąd badając legalność rozstrzygnięć kasacyjnych oceniać może jedynie spełnienie przesłanek zastosowania instytucji przewidzianej art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, a nie przekonania w kwestii hipotetycznego przyszłego rozstrzygnięcia. Zgodnie ze wspomnianym przepisem organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Rozstrzygnięcie, o jakim mowa w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy może zatem wydać tylko wówczas, gdy organ pierwszej instancji albo w ogóle nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego, albo przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie brak podstawy do zastosowania przez organ odwoławczy art. 229 Ordynacji podatkowej, tj. przeprowadzenia przez organ odwoławczy uzupełniającego postępowania dowodowego. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że zwrot "w znacznej części" jest niedookreślony. Tego rodzaju stan rzeczy sprawia, że odpowiedź na pytanie, czy spełnione zostały przesłanki z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej możliwa jest jedynie na tle okoliczności konkretnego przypadku. Tym niemniej konieczność ta może zachodzić w szczególności wówczas, gdy postępowanie w kierunku istotnych dla sprawy okoliczności nie było wcale prowadzone. Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonych decyzji stanowił art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b (zastrzeżenie to, odnoszące się do podatników prowadzących działalność gospodarczą, nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Obie przesłanki (ważny interes publiczny i ważny interes podatnika) mają na gruncie Ordynacji podatkowej równorzędny charakter i muszą być przez organ podatkowy rozpoznający wniosek rozpatrzone w trakcie tego postępowania. Tymczasem jak słusznie wskazywał organ odwoławczy decyzja organu pierwszej instancji w ogóle nie zawiera uzasadnienia na niewystąpienie interesu publicznego (społecznego) na potrzeby podjętego rozstrzygnięcia. Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie stanowią bowiem przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007r., sygn. akt I FSK 1026/06 (dostępny: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Wprowadzenie do art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Dodatkowo organ pierwszej instancji nie zgromadził w sprawie materiału dowodowego w sposób pełny wykorzystując jedynie dokumenty i dowody przedstawione przez stronę w toku postępowania. Organ poprzestał jedynie na analizie dokumentów przedstawionych we wniosku o umorzenie nie podejmując z urzędu czynności mających ustalić sytuację materialną skarżącej na dzień wydania decyzji. Okoliczność ta była zresztą podnoszona przez samą skarżącą w toku postępowania administracyjnego. Zważywszy ponadto, że wskazane przez organ odwoławczy okoliczności, które winny być wyjaśnione, mają istotne znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia, uznać należało, że uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania jest w świetle art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej zasadne. W sformułowanym przez organ pierwszej instancji uzasadnieniu brakowało również istotnych faktów, dotyczących przedstawionych rachunków opłat za media i lekarstwa w obliczu osiąganych przez stronę dochodów. Brak było zatem spersonalizowania uzasadnienia przedmiotowej decyzji do ustalonego stanu faktycznego i rzeczywistej sytuacji, której one dotyczą. Organ odwoławczy nie miał możliwości merytorycznej dyskusji z ustaleniami organu pierwszej instancji. Uniemożliwiało mu to merytoryczną kontrolę zaskarżonego aktu administracyjnego, a przez to urzeczywistnienie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Ustalenie stanu faktycznego sprawy stanowi bowiem niezbędną przesłankę stwierdzenia, że w sprawie w ogóle mamy do czynienia z rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie administracyjnej. Poczynienie tych ustaleń dopiero na etapie postępowania odwoławczego w istocie rzeczy pozbawiłoby natomiast skarżącą prawa do dwukrotnego rozpoznania jego sprawy w całości w toku postępowania administracyjnego. Organy podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe powinny wprawdzie kierować się zasadą szybkości i ekonomiki postępowania, niemniej jednak zasady te nie mogą być sprzeczne z nadrzędną zasadą jaką jest prowadzenie postępowania podatkowego zgodnie z przepisami prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej) w oparciu o zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek "wyczerpującego zbadania" wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu. Nie są więc uzasadnione wątpliwości skarżącej dotyczące przewlekłości prowadzonego w sprawie postępowania administracyjnego. Wbrew sugestiom skarżącej dostrzeżone przez organ odwoławczy braki postępowania dowodowego zostały wyraźnie określone w kwestionowanej decyzji, a przez to wyznaczony został zakres okoliczności faktycznych, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Nie znajduje uzasadnienia w obowiązującym stanie prawnym oczekiwanie strony, iżby szczegółowe wytyczne organu odwoławczego miały przybrać postać wyodrębnionej części uzasadnienia. Wystarczające było systematyczne ich wskazanie w kolejnych akapitach motywów rozstrzygnięcia, gdzie szczegółowo traktowano o wspomnianych wyżej uchybieniach prowadzonego postępowania. Zgodnie z przywoływanym przez stronę art. 149 § 1 p.p.s.a. uwzględnienie skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach wymienionych w tym przepisie polega na zobowiązaniu organu administracji publicznej do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji albo dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Przepis ten określa treść orzeczenia uwzględniającego skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, a zatem nie może znaleźć zastosowania w sprawie, gdyż przedmiotem kontroli Sądu był wydany już w wyniku przeprowadzonego postępowania akt administracyjny (decyzja). Podobnie bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje regulacja art. 287 pkt 2 p.p.s.a., zgodnie z którą w przypadku gdy sąd w orzeczeniu stwierdzi nieważność aktu albo ustali przeszkodę prawną uniemożliwiającą stwierdzenie nieważności aktu, stronie, która poniosła szkodę, służy odszkodowanie od organu, który wydał decyzję. Warunkiem zastosowania tego przepisu jest bowiem wcześniejsze stwierdzenie nieważności kwestionowanego aktu, podczas gdy w warunkach niniejszej sprawy brak było podstaw do stwierdzenia przesłanek kwalifikowanych jego braków. Dodatkowo art. 287 nie określa podstawy roszczenia poszkodowanej strony, ponieważ ta podstawa objęta jest przepisami kodeksu cywilnego. W sytuacjach określonych art. 287 p.p.s.a., strona może więc dochodzić odszkodowania w postępowaniu przed sądem powszechnym na podstawie art. 417–4172 Kodeksu cywilnego. Mając powyższe na uwadze Sąd, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.