I SA/Kr 2822/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA ( del. ) Jan Zając Sędziowie: NSA ( del. ) Elżbieta Bukowska ( spr. ) WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu w dniu 15 stycznia 2004r. sprawy ze skargi H. G. na decyzję Izby Skarbowej w K. - Ośrodek Zamiejscowy w N. z dnia 25 października 2002r. Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego - skargę oddala- Zaskarżoną decyzją utrzymana została w mocy decyzja Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...].08.2002r. nr [...] w sprawie ustalenia H. G. zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10% uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości w dniu [...].05.2000r. w wysokości [...] zł. oraz odsetek za zwłokę od powyższej zaległości w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że H. G. w dniu [...].10.1999r. zawarła z Powszechną Kasą Oszczędności Bank Państwowy umowę kredytu hipotecznego nr [...], na podstawie której otrzymała [...] zł. na finansowanie zakupu, budynku mieszkalnego położonego w Z. przy ul. [...]. Następnie pod koniec 1999r. zakupiła mieszkanie przy ul. [...]. Mieszkanie to sprzedała w dniu [...].05.2000r. na podstawie aktu notarialnego rep. A Nr [...] za kwotę [...] zł. W dniu [...].05.2000r. złożyła do Urzędu Skarbowego oświadczenie, iż pieniądze ze sprzedaży zamierza przeznaczyć na remont i modernizację innego mieszkania będącego jej własnością. Na cele te przeznaczyła jednak niewielką część, gdyż w dniu sprzedaży mieszkania kwotę [...] zł. wpłaciła do banku tytułem spłaty kredytu. Dlatego Urząd Skarbowy uznał, iż pieniądze ze sprzedaży mieszkania dokonanej przed okresem 5 lat od daty jego zakupu nie zostały przeznaczone na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r. nr 14 , poz. 176 z późn. zm.). Izba Skarbowa nie uznała wywodów odwołania, w którym podatniczka powołując się na interpretację Ministerstwa Finansów Nr PB2/MK-033-02-04/01 opublikowaną w Biuletynie Skarbowym z 2002r. nr 1 poz. 18 podnosi, iż nie ma przeszkód do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 28 ust. 2, jeżeli podatnik otrzymane pieniądze ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a w/w ustawy wydatkuje na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętej na cele mieszkaniowe, w tym również przed uzyskaniem przychodu. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że ponieważ podatniczka nie przeznaczyła pieniędzy otrzymanych ze sprzedaży na cele mieszkaniowe, gdyż przeznaczyła je na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania, z którego osiągnęła dochód -wbrew temu co twierdzi podatniczka - nie można uznać, iż cel, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy został zrealizowany. Nie potwierdza tego również interpretacja Ministra Finansów z dnia 10.01.2002r. nr PG2/MK-033-02-4/02. Podatniczka interpretacje tę błędnie zrozumiała, gdyż opierając się na wyrwanym z kontekstu jednym zdaniu wywiodła, że Minister Finansów dopuszcza możliwość zastosowania w/w ulgi jeżeli pieniądze wydatkowane są na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania, z którego sprzedaży osiągnięto przychód podlegający opodatkowaniu. Tymczasem zdanie to należy rozumieć w kontekście całej interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów. W interpretacji tej Minister Finansów skupił się bowiem głównie na momencie przeznaczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Z analizy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a cyt ustawy wywiódł bowiem, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na cele mieszkaniowe, sprzedaż powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku. Posiłkując się jednak uregulowaniami prawa cywilnego, które umożliwiają w ramach swobody umów różne formy zabezpieczenia umowy sprzedaży mającej się odbyć w przyszłości (zadatek, przedpłata) Minister Finansów dochodzi do wniosku, iż w określonych sytuacjach zwolnieniem mogą być objęte przychody uzyskane na poczet sprzedaży i wydatkowane na nabycie prawa do lokalu przed zawarciem definitywnej sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnym. l właśnie w tym kontekście należy rozumieć stwierdzenie, iż "nie ma przeszkód do stosowania omawianego zwolnienia, jeżeli podatnik otrzymane pieniądze ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a cyt. ustawy wydatkuje na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe - w tym również przed uzyskaniem przychodów". Chodzi tu bowiem o taką sytuację gdzie podatnik zawarł umowę przedwstępną na sprzedaż nieruchomości (zadatek) a następnie uzyskał kredyt i kupił inną nieruchomość. Po sprzedaży pierwszej nieruchomości uzyskany przychód przeznaczył na spłatę kredytu. W takiej sytuacji cel, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy został zrealizowany, gdyż de facto przychód został przeznaczony na zakup innej nieruchomości i substancja mieszkaniowa została zachowana. Skarżąc powyższą decyzję do Naczelnego Sądu Administracyjnego H. G. wniosła o uchylenie decyzji obu instancji. Skarżąca w uzasadnieniu skargi podnosi, iż nie ma przeszkód do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 28 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli podatnik otrzymane pieniądze ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a cyt. ustawy wydatkuje na spłatę kredytu lub pożyczki zaciągniętej na cele mieszkaniowe w tym również przed uzyskaniem przychodu. Ponownie powołując się na interpretację Ministerstwa Finansów Nr PB2/MK-033-02-04/01 opublikowaną w Biuletynie Skarbowym z 2002r. Nr 1 poz. 18 uważa, iż zwolnieniu podlegają również środki przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup mieszkania, z którego osiągnięto przychód. Strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała w całości swoje stanowisko w sprawie zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje: Sąd nie podziela zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. nr 14 poz. 176 z późn. zm.). Wykładnia językowa tego przepisu nie budzi wątpliwości, że dla uzyskania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest, by kwoty uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu zostały w okresie w nim przewidzianym mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Zawarty w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a katalog nie zawiera możliwości do uzyskania ulgi w sytuacji przeznaczenia kwot uzyskanych ze sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywany lokal (por. wyrok NSA z dnia 10.05.2001 r. sygn. akt l SA/Gd 2579/98). Cytowane w skardze pismo Ministerstwa Finansów, wbrew wywodom skarżącej, również dotyczy sytuacji wyliczonych w katalogu zawartym w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a w/w ustawy. Dlatego Sąd podziela trafne i szczegółowo uzasadnione w zaskarżonej decyzji oraz w odpowiedzi na skargę stanowisko organu podatkowego II instancji. Z tych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 z późn. zm. ) skargę oddalił.