I SA/Kr 2855/01

Dnia 17 czerwca 2004r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz Sędziowie NSA Józef Michaldo Asesor WSA Anna Znamiec (spr.) Protokolant Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2004r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 28 listopada 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2001 r. - skargę oddala - W wyniku przeprowadzonej kontroli przez Urząd Skarbowy stwierdzono, że T.K. bezpodstawnie za miesiąc kwiecień 2001 r. obniżyła podatek należny o podatek naliczony w kwocie 8800 zł, wynikający z faktury VAT [...] z dnia [...].04.2001 r. dokumentującej zakup samochodu ciężarowego R.wystawionej przez Przedsiębiorstwo Transportowo - Handlowo - Usługowe E. M. W. w N.Sprzedawca samochodu nabył go w dniu[...].07.1997 r. na podstawie rachunku uproszczonego i nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Sprzedaż samochodu T. K. podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z poźn. zm.). Sprzedawca wystawiając fakturę VAT na sprzedaż i wykazując w niej podatek od towarów i usług zobowiązany był na mocy art. 33 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do zapłaty podatku. Jednak faktura ta stosownie do przepisu par. 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 22.12.1999 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) nie stanowiła dla T. K. podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W przypadku gdy wystawiono fakturę VAT, o której mowa w art. 33 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, faktura ta nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku naliczonego. W dniu 12.09.2001 r. Urząd Skarbowy wydał decyzję nr [...]01 określającą T.K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień 2001 r. w kwocie 2146,00 zł, zaległość w kwocie 8800 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 899,40 zł. Urząd Skarbowy w uzasadnieniu decyzji powołał się na przepis par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. Rozporządzenia Ministra Finansów, który stanowi, że w przypadku gdy wystawiono fakturę o której mowa w art. 33 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, faktura ta nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W związku z powyższym nabywca otrzymujący fakturę VAT, na której naliczony jest podatek należny od czynności, która jest zwolniona od podatku na mocy prawa nie może obniżyć podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tej faktury. Od powyższej decyzji odwołanie złożyła T. K.. Odwołująca się zarzuca, że nie wskazano w decyzji z którego przepisu ustawy wynika, że nie była uprawniona do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Jedynie z uzasadnienia decyzji wynika, że podstawą rozstrzygnięcia jest przepis par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów. Odwołująca się powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16.06.1998 r. podnosi, że jak stwierdził Trybunał Konstytucyjny sprawy istotne z punktu widzenia założeń ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie mogą być przekazywane do uregulowania w aktach wykonawczych. Wszelkie obowiązki podatkowe i uprawnienia mogą wynikać tylko z ustaw podatkowych, zakres przedmiotowy opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej. Zaskarżona decyzja nie została oparta na żadnym przepisie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Powołany przepis par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów nie może wyłączyć podatnika z uprawnienia nadanego w art. 19 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Ewentualne naruszenie prawa przez sprzedającego nie pozbawia nabywcy prawa do skorzystania z uprawnienia. Odwołująca się wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. W dniu [...].11.2001 r. Izba Skarbowa wydała decyzję Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu podatkowego l instancji. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa wskazała, że zarzut odwołującej się iż przepis cyt. rozporządzenia Ministra Finansów jest niezgodny z Konstytucją nie może stanowić podstawy do uchylenia decyzji. Przepis ten został wydany na podstawie delegacji ustawowej - art. 23 pkt 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a organy podatkowe nie mogą rozstrzygać czy art. 23 pkt 1 cyt. ustawy jest zgodny z Konstytucją. Na powyższą decyzję T. K. złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie przepisów Konstytucji art. 2, art. 92, art. 217 poprzez orzeczenie w przedmiotowej sprawie o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i rozporządzenia Ministra Finansów, które naruszają konstytucyjne zasady praworządności i proporcjonalności, naruszenie przepisów prawa procesowego art. 187 par. 1 art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez nie rozpatrzenie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy. Skarżąca podnosi, że delegacja ustanowiona w art. 23 pkt 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie obejmuje zakresu, który został zawarty w par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów. Sama delegacja zawarta w art. 23 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie jest zgodna z Konstytucją. Przepis art. 23 cyt. ustawy oraz wydane na jej podstawie rozporządzenie Ministra Finansów naruszają art. 92 Konstytucji. Podstawowym zarzutem skargi jest naruszenie art. 2 Konstytucji poprzez wydanie decyzji w oparciu o art. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów i naruszenie zasady proporcjonalności. Skarżąca powołuje się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11.12.2001 r, w którym Trybunał stwierdził, że potrącenie podatku od towarów i usług naliczonego może mieć miejsce wyłącznie wtedy gdy zbywca uwzględnił podatek należny w deklaracji VAT - 7 lub został sprzedawcy określony jako zaległość podatkowa. Organ podatkowy nie wyjaśnił w ocenie skarżącej czy Urząd Skarbowy określił sprzedawcy zaległość podatkową. Gdyby ustalono, że organ podatkowy określił sprzedawcy zaległość podatkową to skarżąca byłaby uprawniona do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego, a wynikającego z otrzymanej faktury VAT, zgodnie ze złożoną deklaracja VAT - 7. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosła o oddalenie skargi. Izba Skarbowa wskazała, że podstawą prawną rozstrzygnięcia jest przepis art. 23 pkt 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który upoważnia Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia listy towarów i usług lub przypadków, w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przepis par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia określa przypadek, w którym nie można skorzystać z omawianego uprawnienia i przy zastosowaniu tego przepisu nie ma znaczenia czy wystawca faktury zapłacił czy nie podatek wykazany w fakturze. Dlatego niesłuszny jest zarzut skarżącego, że Izba Skarbowa nie wyjaśniła stanu faktycznego w tym zakresie. Cytowany przez skarżącą wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy innego przypadku, w którym nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lecz wydany został w oparciu o ten sam przepis art. 23 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z przepisem art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone decyzje nie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego bądź procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Bezspornym w sprawie jest, że sprzedaż przedmiotowego samochodu przez M.W. na rzecz skarżącej podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, gdyż sprzedawca użytkował samochód dłużej niż 6 msc. i nie odliczył podatku naliczonego przy zakupie samochodu. Izba Skarbowa słusznie przyjęła, że skoro M. W.i wystawił fakturę VAT nr [...] w dniu [...]04.2001 r. dokumentująca sprzedaż samochodu i wykazał w niej podatek od towarów i usług to zgodnie z przepisem art. 33 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług był zobowiązany do jego zapłaty. Natomiast dla skarżącej, zgodnie z obowiązującym wówczas przepisem par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów, faktura ta nie stanowiła podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W obowiązującym stanie prawnym w dacie dokonywania czynności sprzedaży nie miało znaczenia dla zastosowania przepisu par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. Rozporządzenia czy wystawca faktury zapłacił czy nie podatek wykazany w fakturze VAT. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11.12.2001 r. sygn. SK 16/00) prawo do obniżenia podatku jest prawem warunkowym, z którego podatnik może skorzystać jedynie wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki oraz taka regulacja nie narusza żadnej z konstytucyjnych zasad. Kwestie związane z oceną czy przepis par. 50 ust 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów nie przekracza upoważnienia ustawowego zostały przesądzone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 16 czerwca 1998 r. sygn. U.9/97 pomimo, że dotyczył on formalnie innego przepisu cyt. rozporządzenia niż stanowiącego podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Tym samym nieuzasadniony jest zarzut niezgodności przepisu par. 50 ust. 4 pkt 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z delegacją zawartą w art. 23 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis par. 50 ust. 3 pkt 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów został wydany na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 23 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis art. 23 cyt. ustawy dawał Ministrowi Finansów upoważnienie do określenia przypadków, w których nabycie towarów i usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług lub zwrotu różnicy tego podatku. Na podstawie tego upoważnienia Minister Finansów określił, że w przypadku, gdy wystawiono fakturę VAT o której mowa w art. 33 ust. 1 cyt. ustawy faktura ta nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zgodnie z przepisem art. 33 cyt. ustawy osoba, która błędnie wystawia fakturę VAT mimo, że w rzeczywistości nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług lub przedmiot obrotu nie podlega temu podatkowi musi dokonać zapłaty określonego w fakturze VAT świadczenia. Zapłacona suma nie może być jednak traktowana przez nabywcę jako podlegający zwrotowi podatek naliczony. Nabywca nie może potraktować tego świadczenia jako podatku naliczonego, mimo że poniósł jego ciężar w ramach zapłaconej ceny. W świetle powyższego, powyższego w ocenie Sądu, organy podatkowe, zgodnie z ówcześnie obowiązującym stanem prawnym, wydając zaskarżone decyzje w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 2001 r. nie naruszyły prawa materialnego ani przepisów postępowania, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy Ponadto wskazać należy, że powołany przez skarżącą wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11.12.2001 r. sygn. SK 16/2000, w którym Trybunał Konstytucyjny orzekł, że par. 54 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów nie jest niezgodny z Konstytucja odnosi się do innego stanu faktycznego i prawnego niż występujący w niniejszej sprawie. Zakres kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego określa przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że Sąd sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Przeprowadzając kontrolę zaskarżonych decyzji pod względem ich zgodności z prawem, Sąd sprawdza, czy wydanie decyzji nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa materialnego, procesowego, a naruszenie prawa mające lub mogące mieć wpływ na wynik sprawy skutkuje uchyleniem zaskarżonych decyzji zgodnie z przepisem art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W związku z powyższym, skoro zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego lub procesowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, uznając ją za zgodną z prawem, skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270)