I SA/Kr 301/09

Sygn. akt I SA/Kr 301/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 marca 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2010 r., sprawy ze skargi R. J., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 22 grudnia 2008 r. Nr [..], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., - skargę oddala - Decyzją nr [...] z dnia 6 grudnia 2007r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił R. J. (zwanemu dalej "skarżącym") wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok w kwocie 73 075 zł. W uzasadnieniu organ kontroli skarbowej wskazał, że po ponownym przeprowadzeniu postępowania w wyniku uchylenia wydanej poprzednio decyzji stwierdzono zaniżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 241 138,65zł, przy czym z jednej strony skarżący prowadzący jako osoba fizyczna działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem pod nazwą Firma Handlowa "R", zaniżył koszty uzyskania przychodu o kwotę 38 917,35zł z tytułu nieujęcia w księgach (książka przychodów i rozchodów) faktury VAT nr [...] wystawionej przez "S" sc. na zakup złomu miedzi i mosiądzu, z drugiej zawyżył koszty uzyskania przychodu o kwotę 280 056 zł z tytułu ujęcia w księgach faktur wystawionych przez Firmę Handlową "K" G. S. dokumentujących transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej sporządzili protokół w trybie art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.), w którym nie uznali za dowód ksiąg podatkowych w zakresie wykazanych kosztów uzyskania przychodu roku 2001. W ocenie organu zakwestionowane transakcje miały jedynie na celu wprowadzenie do obrotu złomu niewiadomego pochodzenia. Organ odstąpił przy tym od oszacowania podstawy opodatkowania, przyjmując wielkość przychodów zgodnie z wartościami zadeklarowanymi, określając koszty uzyskania przychodu w wielkości stanowiącej różnicę pomiędzy zadeklarowanymi kosztami, a wielkością zakwestionowanych wydatków przy uwzględnieniu korekty z tytuły ww. faktury wystawionej przez "S" sc. W wydanej decyzji organ kontroli skarbowej powołał się przede wszystkim na włączone do akt sprawy, jako dowody, materiały pochodzące z postępowania przygotowawczego o sygn. [...] prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. W szczególności organ przytoczył złożone w toku postępowania przygotowawczego zeznania podejrzanego G. S., w których potwierdził on, że skarżący namówił go na założenie firmy, która miała pełnić rolę "filtra" pomiędzy nieuczciwymi kontrahentami, a firmą skarżącego. Za wystawiane faktury G. S. miał dostawać 5 gr od kilograma fakturowanego złomu. Skarżący miał poznać G. S. z M. M., D. B. i J. S.. Skarżący miał przekazywać G. S. dokumenty magazynowe, a M. M., .D. B. i J. S. mieli wystawiać dla firmy "K" dokumenty sprzedaży. Wynagrodzenie za fakturowany przez G. S. złom, otrzymywane od skarżącego, miało być przelewane na konta firm "S" "G" oraz "B’ tj. firm M. M., D. B. i J. S., a następnie miało wracać do skarżącego. Organ kontroli skarbowej powołał się przy tym na wyrok Sądu Rejonowego z dnia 27 października 2006r. sygn. akt [...] skazujący G. S. i uznającym go winnym za poświadczenie nieprawdy poprzez wystawianie faktur na rzecz skarżącego. Dodatkowo organ kontroli skarbowej powołał się na zeznania samego skarżącego, który przesłuchiwany w toku postępowania przygotowawczego potwierdził fakt wystawiania przez G. S. faktur, które miały zastępować zakupiony bez odpowiedniej dokumentacji złom. Zdaniem skarżącego było to legalny sposób dokumentowania rzeczywiście zakupionego złomu. Organ kontroli skarbowej przywołał również wyrok skazujący Sądu Rejonowego z dnia 1 września 2006r. sygn. akt [...] uznający M. M. i D. B. za winnych udziału w latach 2002 – 2004 w grupie przestępczej. Dodatkowo organ cytował zeznania D. B., M. M. i J. C. wskazujące, jego zdaniem, na stały proces zakładania różnych firm na polecenie skarżącego w celu legalizowania pochodzenia złomu. Zdaniem organu, brak zaplecza firmy "K" potwierdzał fikcyjność wystawionych faktur i brak wykonywania przez G. S. rzeczywistej działalności gospodarczej. Organ nie uznał przy tym za wiarygodne zeznań skarżącego, złożonych w toku postępowania kontrolnego co do rzetelności i prawdziwości faktur wystawionych przez firmę "K". Wskazał, że zeznania te sprzeczne są z pozostałym materiałem dowodowym, w tym zeznaniami D. B., M. M. i J. C. – w uzasadnieniu przytoczono daty przesłuchań, ich opis oraz cytaty z zeznań ww. osób przesłuchiwanych w charakterze podejrzanych. Opisano również, odtworzony na podstawie zeznań, sposób postępowania skarżącego współdziałającego z G. S. i innymi osobami przy wystawianiu faktur, dokumentów magazynowych i przekazywaniu środków finansowych. Zdaniem organu, faktury dokumentujące transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca, nie mogły stanowić podstawy deklarowania kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 ze zm.). W wniesionym odwołaniu skarżący zarzucił błędne dokonanie ustaleń faktycznych spowodowane naruszeniem przepisów proceduralnych, w szczególności błędne przyjęcie, że zakwestionowane faktury stanowiły obrót dokumentacyjny służący w istocie urealnieniu stanów magazynowych firmy "R". Wniósł też o przesłuchanie w charakterze świadka J. S. na okoliczność zorganizowania wspólnie z D. B. i M. M. grupy przestępczej. Dodatkowo skarżący wniósł o włączenie do akt protokołów rozpraw w sprawie o sygn. akt [...] oraz włączenie do akt protokółów przesłuchań z postępowania karnego skarbowego. Decyzją nr [...] z dnia 22 grudnia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję uznając, że organ I instancji w sposób zgodny z przepisami zebrał materiał dowodowy i dokonał jego prawidłowej oceny. W uzasadnieniu organ odwoławczy ponownie szeroko analizował dowody zgromadzone w toku postępowania przed organem pierwszej instancji, a także wskazał, że odmówił jedynie przesłuchania wnioskowanych świadków z uwagi na fakt, że przesłuchanie ich nie miałoby żadnego znaczenia wobec dokonanych ustaleń na podstawie innych dowodów w sprawie. W ocenie organu odwoławczego stan faktyczny został prawidłowo ustalony przez organ pierwszej instancji, dokonana została prawidłowa wykładnia ww. art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zarzuty zawarte w odwołaniu były bezzasadne. W wniesionej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art.122, 187 §1 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez niepodjęcie przez organy obu instancji niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności zmierzających do zweryfikowania zeznań G. S., M. M. i D. B. oraz pominięcie środków dowodowych złożonych przez stronę. Skarżący wskazywał na wybiórcze cytowanie zeznań świadków z początkowego etapu postępowania przygotowawczego. Nadto zaznaczał, że skarżący nie miał nic wspólnego z działalnością przestępczą polegającą na wyłudzaniu złomu i podatku od towarów i usług, a M. M. i D. B. prowadzili również rzeczywistą sprzedaż złomu. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje stanowisko w sprawie, przytaczając ponownie ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 10 marca 2010r. pełnomocnik skarżącego wnosił o dopuszczenie dowodu z dokumentów załączonych do pisma procesowego z dnia 10 marca 2010r. na okoliczność błędnego ustalenia stanu faktycznego w oparciu o zeznania osób, które zeznając później w charakterze świadków w sprawie o sygn [...] zmieniły swoje zeznania. Sąd wniosek dowodowy oddalił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sporu były ustalenia faktyczne dotyczące transakcji zakupu złomu w Firmie Handlowej "K" G. S. Zdaniem organów faktury stanowiące podstawę deklarowanych w tej części kosztów uzyskania przychodu w rzeczywistości dokumentowały transakcje fikcyjne. Zdaniem skarżącego, organy prowadząc postępowanie dowodowe naruszyły przepisy postępowania, co wpłynęło na błędne ustalenie stanu faktycznego. W ocenie skarżącego, deklarowane przez niego koszty uzyskania przychodu odzwierciedlały rzeczywiście poniesione wydatki na zakup złomu. Zdaniem Sądu stan faktyczny przyjęty przez organy, że faktury wystawiane dla skarżącego przez Firmę Handlową "K" G. S. dokumentowały fikcyjne transakcje został ustalony prawidłowo, a organy nie naruszyły przy tym przepisów postępowania. Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art.122 cyt. ustawy – Ordynacja podatkowa w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast z art.187 §1 tejże ustawy wynika obowiązek organów podatkowych dotyczący zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Powyższe jednak nie oznacza, że przedmiotem postępowania muszą być wszystkie okoliczności związane z prowadzoną sprawą. Organ podatkowy ma za zadanie przede wszystkim ustalić stan faktyczny mający znaczenie dla sprawy. Nie jest natomiast jego rolą ustalanie wszystkich okoliczności sprawy, jeżeli nie mają one znaczenia dla stanu faktycznego będącego podstawą zastosowania konkretnego przepisu prawa (subsumpcji pod normę prawną). W rozpatrywanej sprawie istotnym było ustalenie czy wydatki na zakup złomu w firmie G. S. w rzeczywistości miały miejsce. Zgodnie bowiem z ww. art.22 ust.1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki takie mogą stanowić koszt uzyskania przychodu ale pod warunkiem, że dotyczyłyby rzeczywistych transakcji. Stąd też uzasadnionym było gromadzenie dowodów w sprawie na powyższe okoliczności. Organy zgromadziły dowody z akt postępowania przygotowawczego w postaci protokołów przesłuchań osób bezpośrednio związanych z kwestionowanymi transakcjami. Osoby te (G. S., D. B., M. M. i J. C.) potwierdziły, że G. S. wystawiał faktury nie dokumentujące w rzeczywistości sprzedawanego przez niego złomu. W ocenie Sądu, organy prawidłowo też, zgodnie z ww. art. 187 §1 Ordynacji podatkowej, dokonały oceny zeznań skarżącego w kontekście spójnych ze sobą zeznań ww. osób biorących udział w łańcuchu tychże transakcji. Należy zauważyć, że wnioski dowodowe złożone przez skarżącego w toku postępowania zostały uwzględnione przez organy podatkowe w części. Natomiast, słusznie zdaniem Sądu, organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania J. S., z uwagi na brak związku z istotą rozstrzygnięcia. Wniosek dowodowy oparty został bowiem na założeniu, że toczące się postępowanie przed Sądem Rejonowym sygn. akt [...] ujawniło rzeczywistą, kierowniczą rolę D. B., M. M. i J. S. w organizacji grupy przestępczej, celem wyłudzania zwrotów VAT-u. Należy jednak zaznaczyć, że przedmiotem ustaleń przez organy podatkowe nie było kierowanie grupą przestępczą czy to przez skarżącego czy to przez D. B., M. M. lub J. S. ale deklarowanie kosztów uzyskania przychodu w oparciu o faktury wystawiane przez G. S. celem zalegalizowania obrotu złomem niewiadomego pochodzenia. W tym kontekście, ewentualne zeznania świadków na okoliczność wskazaną we wniosku dowodowym rzeczywiście nie miały bezpośredniego związku ze sprawą. Przedmiotem zainteresowania organów była przede wszystkim rzetelność deklarowanych kosztów uzyskania przychodu związanych z transakcjami dokumentowanymi przez G. S., a nie charakter przestępczy powiązań pomiędzy uczestnikami poszczególnych etapów obrotu złomem. Z protokołów rozpraw sprawy o sygn. akt [...] włączonych do akt na wniosek pełnomocnika skarżącego wynika, że celem postępowania dotyczącego oskarżonych J. S., skarżącego oraz J. C. był m.in. zarzut z art. 258 §1 Kodeksu karnego tj. zarzut uczestnictwa w grupie przestępczej. Dodać za to należy, że w aktach sprawy znajduje się wyrok skazujący G. S. (wyrok Sądu Rejonowego Wydział Karny z dnia 27 października 2006r. sygn. akt [...]), w którym uznano go winnym m.in. za poświadczenie nieprawy co do zdarzeń gospodarczych m.in. w fakturach od nr 1/11/01 do 18/12/01 wystawianych na rzecz firmy "R" skarżącego. Zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Związanie sądu administracyjnego treścią wyroku skazującego oznacza, że niedopuszczalne byłoby rozstrzygniecie sądu uchylające zaskarżoną decyzję ze względu na uchybienia postępowania dowodowego, na skutek którego dopuszczałoby się prowadzenie ponownie przez organy postępowania co do okoliczności rozstrzygniętych uprzednio wyrokiem sądu karnego, w oderwaniu od tych ustaleń (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23 marca 2009r. sygn. akt I SA/Wr 1008/08). Odnosząc się więc do wniosku dowodowego złożonego na rozprawie w dniu 10 marca 2010r. przez pełnomocnika skarżącego to należy zaznaczyć, że wniosek ten został oparty na treści protokołów z rozpraw Sądu Rejonowego w sprawie [...] złożonych w dniach od 15 maja 2008r. do 24 września 2009r. Sąd wniosek oddalił, ponieważ w rzeczywistości zmierzał on do ponownego ustalenia stanu faktycznego przez Sąd i to na dodatek na okoliczność, co do których Sąd był związany wydanym wyrokiem skazującym G. S.. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Ustawa natomiast nie przewiduje możliwości prowadzenia postępowania dowodowego przez sąd administracyjny. Kontrola sądu wszczęta na skutek skargi na decyzję wymiarową organu podatkowego (określającą lub ustalającą wymiar zobowiązania podatkowego) sprowadza się przede wszystkim do badania czy organ podatkowy prawidłowo przeprowadził postępowanie, w sposób niedający podstawy do wznowienia postępowania administracyjnego; czy ewentualnie inne naruszenia przepisów postępowania mogły mieć wpływ na wynik postępowania, a także czy organ nie naruszył prawa materialnego, co wpłynęło na wynik sprawy. Tylko w takich przypadkach sąd administracyjny zgodnie z art. 145§1 pkt 1 cyt. ustawy może uchylić zaskarżoną decyzje wymiarową. Dodatkowo, jak to już Sąd zaznaczał powyżej, zgodnie z art.11 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. W rezultacie niezasadnym było przeprowadzenia dowodów z dokumentów przedstawionych we wniosku dowodowym na rozprawie w dniu 10 marca 2010r., skoro po pierwsze doprowadziłoby to do samodzielnego prowadzenia postępowania dowodowego przez sąd administracyjny w sposób sprzeczny z ww. art.3 §1, art.11 i art.145 §1 pkt 1 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W związku z powyższym w ocenie Sądu zarzuty skargi naruszenia art.122 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej nalazło uznać za niezasadne. Sąd więc skargę oddalił na zasadzie art.151 cyt. ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala