I SA/Kr 390/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Ewa Michna (spr) WSA Urszula Zięba Protokolant: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2005r sprawy ze skargi M.K. na decyzję Izby Skarbowej w [...] z dnia 27 stycznia 2003r Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r - skargę oddala- Wnioskiem z dnia [...] 2002r. pełnomocnik M.K. zwrócił się do Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w kwocie [...] zł. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., załączając dodatkowo korektę zeznania rocznego PIT-36, w którym wykazano nadpłatę w wysokości [...] . W toku postępowania podatkowego ustalono, że M.K. uzyskała od swojej matki, tytułem darowizny z dnia [...] 2001 r. akcje Telekomunikacji Polskiej S.A. w ilości 400 szt. Akcje te zostały sprzedane za pośrednictwem Domu Maklerskiego "P" w dniach [...] i [...],[...] 2001 r/ uzyskując łączny przychód w kwocie [...] zł. Poniesiony koszt prowizji dla Domu Maklerskiego wyniósł [...] zł. Od uzyskanego dochodu w kwocie [...] zł. ([...] -[...] ) M.K. składając deklarację PIT-13 w ustawowym terminie, odprowadziła zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości [...] zł. Natomiast w złożonym zeznaniu PIT-36 M. K. podwyższyła wartość poniesionych kosztów związanych ze sprzedażą akcji, co spowodowało wykazanie straty z tego źródła przychodu. W wyniku czynności sprawdzających, które miały miejsce przed wszczęciem postępowania podatkowego, M. K. ograniczyła koszty sprzedaży akcji do kwoty [...] zł., wykazując nadpłatę w wysokości [...] zł., która to nadpłata została zwrócona. Z kolei ww. wnioskiem o nadpłatę z dnia [...] 2007r. pełnomocnik M.K. w złożonej korekcie PIT-36 podwyższył koszty sprzedaży akcji z kwoty [...] zł. do kwoty [...] zł. wykazując stratę z tej transakcji w wysokości [...] zł. , podając jako uzasadnienie wartość akcji z dnia otrzymania ich w formie darowizny, W oparciu o te ustalenia Drugi Urząd Skarbowy w [...] stwierdził decyzją nr [...] z dnia [...] 2002r. nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w wysokości [...] zł., w pozostałym zaś zakresie odmówił stwierdzenia nadpłaty. W uzasadnieniu decyzji Drugi Urząd Skarbowy w [...] wskazał, że skoro M. K.nie poniosła wydatków na nabycie sprzedawanych akcji to nie może domagać się uznania za koszt uzyskania przychodu innych, dodatkowych kwot niż wartość faktycznie poniesionych wydatków tj. prowizji maklerskiej. Od powyższej decyzji pismem z dnia [...] 2002r. pełnomocnik M. K. wniósł odwołanie, domagając się wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę w wysokości[...] zł., przy czym w wniesionym odwołaniu zakwestionował prawidłowość złożonej korekty PIT-36, a to, że pierwotnie podał niepoprawnie, jego zdaniem, jako wartość należnego przychodu- wartość uzyskanej ceny sprzedaży akcji, podczas gdy powinien podać wartość uzyskanego przychodu po pomniejszeniu o podatek spadkowy. Izba Skarbowa w [...] decyzją z dnia 27 stycznia 2003r. nr [...] uchyliła w całości decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego w [...] i odmówiła stwierdzenia nadpłaty w wysokości [...] zł. Co do zasady Izba Skarbowa w [...] podzieliła stanowisko organu podatkowego I instancji nie uznające za zasadne zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji ich wartości rynkowej w momencie otrzymania darowizny. Uchylenie decyzji i orzeczenie odmowy stwierdzenia nadpłaty w wysokości wnioskowanej przez pełnomocnika M.K. nastąpiło wyłącznie ze względów formalnych , a to z uwagi, iż Drugi Urząd Skarbowy zaskarżoną decyzją rozstrzygał już sprawę uprzednio załatwioną tj. nadpłatę zgodną ze złożonym PIT 36 i zwróconą M.K. Na powyższą decyzję pismem z dnia [...] 2003r. pełnomocnik M.K. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w [...] Ośrodek Zamiejscowy w [...] zarzucając obrazę przepisu art. 2 ust. l pkt 3, przepisu art. 21 ust. 1 pkt 105 oraz w piśmie z dnia 10 marca 2003r. uzupełniającym skargę art. 22 ust. Id ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 poz. 176 ze zmianami). W zarzutach skargi- pełnomocnik M.K. podniósł przede wszystkim podwójne opodatkowanie sprzedaży akcji poprzez brak wyłączenia przychodów powołanych w ww. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Dodatkowo, zdaniem pełnomocnika M.K. o zasadności jego argumentacji świadczy ww. art. 22 ust. 1d cyt. ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na Skargę Izba Skarbowa w [...] wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zgodnie z wyjaśnieniami Izby Skarbowej w [...] przychody ze sprzedaży akcji są przychodami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychodami należnymi z tytułu przeniesienia własności akcji, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Dochody te są opodatkowane na zasady ogólnych na zasadzie art. 9 ust. 1 i 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych., tj. dochodem jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, czyli zgodnie z art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nadwyżka należnych przychodów nad poniesionymi wydatkami, z wyjątkiem wydatków określonych w art. 23 cyt. ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sporu jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji nabytych w drodze darowizny, wartości rynkowej tych akcji z daty darowizny. Zdaniem pełnomocnika M. K. możliwość taka wynika wprost z ww. art. 22 ust. 1d cyt. ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, fizycznych nadto brak możliwości zaliczenia w koszty wartości rynkowej darowanych akcji powoduje ich podwójne opodatkowanie podatkiem od spadków i darowizn (w dacie ,darowizny) i podatkiem dochodowym od osób fizycznych (fizycznych dacie sprzedaży). Zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w [...] argumentacja pełnomocnika M.K. opiera się na założeniu, że skoro wartość rynkowa darowanych akcji została opodatkowana podatkiem od spadków i darowizn w momencie dokonania darowizny, to ekonomicznie w momencie sprzedaży akcji ta sama wartość ponownie zostaje opodatkowana podatkiem dochodowym, od osób fizycznych momencie ich sprzedaży. Rozumowanie to opiera się jednak na niezrozumieniu, że w sprawie mamy do czynienia z dwoma zdarzeniami wywołującymi dwa odrębne obowiązki podatkowe. Pierwszym zdarzeniem, rodzącym po stronie M. K. przysporzenie majątkowe jest darowizna, drugim zdarzeniem jest sprzedaż akcji. Darowizna podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a sprzedaż akcji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zbieżność czasowa darowizny i sprzedaży akcji wywołuje złudzenie, że ta sama wartość przysporzenia majątkowego zostaje podwójnie opodatkowana. Należy jednak zaznaczyć, że podatkiem dochodowym podlegały opodatkowaniu przychodu otrzymane ze sprzedaży akcji, a nie przychody z tytułu darowizny. Podstawową zasadą konstrukcyjną powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyrażoną w art. 22 jest możliwość odliczenia przy ustalaniu dochodu poniesionych kosztów, tj. poniesionych wydatków M.K. otrzymując akcje w darowiźnie, nie poniosła żadnych wydatków na ich nabycie. Przytaczany w piśmie uzupełniającym do skargi art. 22 ust. 1d cyt. ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. odnosi się do nie do otrzymanych nieodpłatnych świadczeń opodatkowanych podatkiem od darowizny, a nieodpłatnych świadczeń opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Takie rozumienie ww. przepisu wynika wprost z jego brzmienia stanowiącego, że w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także otrzymanych nieodpłatnie świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2 i 2a, określony został przychód - kwota tego przychodu pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych rzeczy, praw lub nieodpłatnych świadczeń. W przedmiotowej sprawie nie określono M.K. w związku z nabyciem w drodze darowizny przychodu opodatkowanego na zasadzie art. 11 ust. 2 i 2a podatkiem dochodowym od osób fizycznych, brak więc było podstawy do stosowania ww. art. 22 ust. 1d cyt. ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organy podatkowe wnikliwie ustaliły stan faktyczny, a w uzasadnieniu swoich decyzji szczegółowo wykazały zasadność podstawy prawnej odmowy stwierdzenia nadpłaty w wnioskowanej wysokości przez pełnomocnika M. K. Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1271 ze zmianami) stanowiącym, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegaj ą rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zmianami). W oparciu więc o art. 151 powołanej wyżej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.