I SA/Kr 393/06

|Sygn. akt I SA/Kr 393/06 | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 19 czerwca 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka, Sędziowie: WSA Urszula Zięba, WSA Stanisław Grzeszek (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 czerwca 2007r., sprawy ze skargi "V" S.A. w [...], na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...], z dnia 28 października 2004r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, - skargę oddala- Zaskarżoną decyzją z dnia 28 października 2004r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] 2004r. nr [...] w sprawie określenia "V" S.A. w [...] zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z dnia [...] 2001 r. Organ pierwszej instancji w swojej decyzji poinformował, że do zapłaty pozostaje kwota [...] zł stanowiąca różnicę między podatkiem wynikającym z tej decyzji, a podatkiem pobranym przez organ celny w wysokości [...] zł. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły na tle następującego stanu faktycznego sprawy. W dniu [...] 2001 r. "V" S.A. z siedzibą w [...] zgłosiła według dokumentu SAD nr [...] do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, importowany z Republiki Czeskiej, towar w postaci tkaniny z włókien syntetycznych mieszanych z wełną, który zaklasyfikowała do kodu [...] Taryfy celnej. Do zgłoszenia celnego spółka dołączyła m.in. fakturę zakupu towaru nr [...] z dnia [...] 2001 r. wystawioną przez firmę "T" Dokument ten zawierał deklarację upoważnionego eksportera o preferencyjnym czeskim pochodzeniu towaru, co było podstawą do zadeklarowania obniżonej, zerowej stawki celnej. Urząd Kontroli Skarbowej dokonał weryfikacji deklaracji upoważnionego eksportera za pośrednictwem czeskich władz celnych tj. władz celnych kraju eksportu. Pismem z dnia [...] 2004r. nr [...] czeskie władze celne poinformowały, iż eksporter towaru nie był w stanie przedstawić wystarczających dokumentów dotyczących pochodzenia towaru, wobec czego towar objęty ww. fakturą nie może być uważany za towar pochodzący z Czech w rozumieniu Protokołu nr 7 Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA wprowadzonym protokołem dodatkowym Nr 4 z dnia 13 września 1996r. ( załącznik do Dz. U. z 1996 r. Nr 158, poz.809). W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wszczął z urzędu postępowania w sprawie uznania ww. zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, a następnie decyzją z dnia [...] 2004r. nr [...] uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej kwoty wynikającej z długu celnego i określił ten dług w kwocie [...] zł. Do jego obliczenia organ celny zastosował autonomiczną stawkę celną w wysokości 30 % wartości celnej towaru. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] 2004r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu celnego pierwszej instancji, stwierdzając w konkluzji, iż organ pierwszej instancji prawidłowo określił dług celny przy zastosowaniu stawki celnej autonomicznej. Z uwagi na fakt, iż zmiana kwoty wynikającej z długu pociągnęła za sobą zmianę podstawy opodatkowania i tym samym podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Celnego w [...] w dniu [...] 2004r. wszczął postępowanie podatkowe w celu ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w prawidłowej wysokości, które zakończyło się wydaniem decyzji wymienionej na wstępie określającej podatek od towarów i -usług w wysokości [...] zł z tytułu importu na polski obszar celny towaru w postaci tkaniny z syntetycznych włókien mieszanych z wełną. W odwołaniu z dnia [...] 2004r. od powyższej decyzji spółka zarzuciła, iż została ona wydana: 1. z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a to art. 6 ust. 7, art. 11 ust. 2, art. 11 c, oraz art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, 2. z naruszeniem przepisów prawa procesowego, a to art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu odwołania spółka wskazała, że zaskarżona decyzja jest konsekwencją decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] 2004r. w sprawie uznania zgłoszenia celnego z dnia [...] 2001 r. złożonego przez spółkę "V" za nieprawidłowe w części dotyczącej kwoty wynikającej z długu celnego i określenia długu celnego w kwocie [...] zł. W obszernych wywodach spółka zakwestionowała ustalenia organu celnego w tym zakresie, nie zgadzając się z zastosowaniem stawki celnej autonomicznej w wysokości 30%. W konkluzji odwołująca się spółka stwierdziła, że skoro nie było podstaw prawnych do kwestionowania wysokości stawki celnej zastosowanej przy imporcie spornego towaru, to tym samym nie było podstaw prawnych do zastosowania w oparciu o powyższe przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W związku z tym decyzję organu podatkowego pierwszej instancji należało uznać za wydaną z naruszeniem wskazanych w części wstępnej odwołania przepisów prawa materialnego. Odwołująca się spółka wskazała także, że dopóki sprawa uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe nie zostanie rozstrzygnięta ostatecznie, dopóty również w odniesieniu do sprawy określenia kwoty zobowiązania podatkowego nie będzie można rozstrzygnąć, czy organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W takiej sytuacji należy uznać, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem art. 122 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Celnej w [...] po rozpatrzeniu odwołania nie znalazł podstaw do zmiany lub uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] W uzasadnieniu organ odwoławczy przywołując treść przepisów art. 2 ust. 2, art. 5 ust. l pkt 3, art. 6 ust. 7 oraz art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) wskazał, że w niniejszej sprawie miał miejsce import towaru, a podatnikiem była "V" S.A. Powołując się z kolei na postanowienia art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym stanowiące, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił należną kwotę podatku od towarów i usług przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę [...] zł (wartość celna towaru - [...] zł + należne cło - [...] zł). Reasumując Dyrektor Izby Celnej w [...] odrzucił zarzuty odwołania, jako bezzasadne, co do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania tj. art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Na decyzję ostateczną Dyrektora Izby Celnej w [...] została wniesiona skarga z dnia [...] 2004r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 123 §1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W obszernym uzasadnieniu do skargi spółka skoncentrowała się na zakwestionowaniu zasadności rozstrzygnięć organów celnych obu instancji w kwestii uznania zgłoszenia celnego dokonanego przez skarżącą spółkę za nieprawidłowe i wykazaniu, że postępowanie to było prowadzone z naruszeniem ww. przepisów Ordynacji podatkowej, wywodząc w konkluzji, że wszelkie naruszenia przepisów postępowania ze strony organów, jakie miały miejsce w postępowaniu celnym dotyczącym przedmiotowego zgłoszenia celnego przesądzają jednocześnie o naruszeniu przepisów postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Celnej w [...] w odpowiedzi na skargę podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnicy, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 (tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie odrębnych przepisów importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone w części lub w całości albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną) są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych. Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Z analizy powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że weryfikacja wartości długu celnego w stosunku do wartości wynikającej ze zgłoszenia celnego poprzez określenie wartości długu celnego w prawidłowej wysokości w odrębnej decyzji, zawsze będzie pociągała za sobą konieczność wydania przez organ celny decyzji określającej podatek od towarów i usług w innej wysokości niż zadeklarowany w zgłoszeniu celnym (końcowa część zdania pierwszego art. 11 ust. 2 - naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości) Rozstrzygnięcie w sprawie podatków może zapaść w decyzji dotyczącej należności celnych bądź w odrębnej decyzji (drugie zdanie art. 11 ust. 2, a także art. 11 c ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) Przy tym należy przyjąć, że rozstrzygnięcie zawarte w decyzji organu celnego w kwestii kwoty należnego cła ma charakter wiążący dla wymiaru zobowiązania podatkowego z tytułu importu towaru. Skoro dług celny został określony odrębną decyzją, co jest niesporne, organy orzekające w niniejszej sprawie zobowiązane były do podstawy opodatkowania przyjąć wielkości wynikające z tej decyzji. W realiach rozpoznawanej sprawy organ celny określił dług celny w innej wysokości niż wynikającej ze zgłoszenia celnego (decyzja z dnia [...] 2004r.). W świetle omówionych wyżej przepisów obligowało to organ celny do decyzyjnego określenia podatku z tytułu importu w prawidłowej wysokości (decyzja z dnia [...] 2004r.). Jak z powyższego wynika decyzja "podatkowa" była konsekwencją decyzji "celnej". W toku postępowania podatkowego przed organami celnymi obu instancji jak również w skardze sądowej spółka podnosiła, że wskazane naruszenia przepisów postępowania (art. 122, 180, 187, art. 191 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej) ze strony organów celnych w sprawie uznania zgłoszenia celnego przesądzają jednocześnie o naruszeniu tych przepisów w postępowaniu w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług. Jednakże, w ocenie Sądu w składzie orzekającym w sprawie, z faktu niewątpliwego "związania" organu wydającego decyzję określającą podatek rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego, nie można wyciągać tak daleko idącego wniosku. Należy podkreślić, że są to odrębne postępowania i każde z nich podlega osobnej ocenie, co do ewentualnego naruszenia przepisów proceduralnych. Nie można bowiem twierdzić, że skoro zdaniem skarżącej, organ odwoławczy w postępowaniu celnym naruszył art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, to automatycznie naruszył go również organ odwoławczy w postępowaniu podatkowym, w sytuacji, gdy z akt sprawy wynika, że w tym postępowaniu organ odwoławczy zastosował się do zawartej w tym przepisie dyspozycji (pismo z dnia [...] 2004r.). W odwołaniu z dnia [...] 2004r. jak również w skardze spółka nie podniosła żadnych zarzutów tak, co do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, odnoszących się bezpośrednio do rozstrzygnięć podjętych przez organy celne obu instancji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Natomiast zostały przytoczone (powtórzone) zarzuty naruszenia przepisów postępowania skierowane przeciwko rozstrzygnięciom organów celnych obu instancji w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Zdaniem Sądu nie wystarczy do podważenia prawidłowości wysokości podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego opinia spółki, według której rozstrzygnięcie organów celnych dotyczące długu celnego zostały wydane z naruszeniem prawa. Tylko zmiana ostatecznej decyzji lub jej wyeliminowanie z obrotu prawnego może wywrzeć skutek prawny. Zmiana wartości długu celnego w postępowaniu podatkowym prowadziłaby faktycznie do naruszenia zasady trwałości decyzji ostatecznej, o której mowa w art. 128 Ordynacji podatkowej (por. wyrok WSA z dnia 21 lutego 2006r. sygn. akt III SA/Wa 3242/05). W niniejszej sprawie decyzje w sprawie długu celnego nie zostały wyeliminowane z obrotu prawnego, albowiem zarzuty skierowane przeciwko tym decyzjom nie znalazły akceptacji Dyrektora Izby Celnej w [...] który utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji jak również Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 1 lutego 2007r. sygn. akt III SA/Kr 1132/04 oddalił skargę spółki na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2004r. w przedmiocie długu celnego. Sąd dokonując kontroli postępowania prowadzonego przez organami celnymi obu instancji w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług z tytułu importu nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy, skoro nie stwierdzono naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak również naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalić.