I SA/Kr 405/14

|Sygn. akt I SA/Kr 405/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 maja 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2014 r., sprawy ze skargi V. Sp. z o.o. w L., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 2 stycznia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy zaliczenia nadwyżki podatku od towarów i usług za sierpień 2013r. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od, towarów i usług za wrzesień 2013 r., - skargę oddala- Wnioskiem z dnia 18 października 2013 r. V. Sp. z o.o. z siedzibą w L. zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego o przerachowanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej do zwrotu na rachunek bankowy, wynikającej ze złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2013 r. w kwocie 325 527 zł. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wynikającej ze złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc wrzesień 2013 r. w kwocie 150 971 zł. Spółka wskazała jednocześnie, że pozostała kwota wynikająca z nadwyżki – 174 556 zł.. – pozostaje w dalszym ciągu do zwrotu na rachunek bankowy. Postanowieniem z dnia 23 października 2013 r., nr [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego odmówił zaliczenia nadwyżki podatku VAT na poczet zobowiązania podatkowego w tym podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc wrzesień 2013 r. w kwocie 150 971 zł. Organ zauważył, że z uwagi na fakt, że na karcie kontowej Spółki widniały zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2013 r. i za miesiąc lipiec 2013 r., działając na podstawie art. 76§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej określanej skrótem "O.p.") postanowieniem z dnia 17 października 2013 r. dokonał z urzędu zaliczenia nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc: marzec 2013 r. kwotę należności głównej w wysokości 164 911,80zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 6 558 zł, liczonymi od dnia 26 kwietnia 2013 r. do dnia 11 września 2013 r.; lipiec 2013 r. kwotę należności głównej w wysokości 153 376,10 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 672,30 zł, liczonymi od dnia 28 sierpnia 2013 r. do dnia 11 września 2013 r. Zaliczenia dokonano z dniem 11 września 2013 r., tj. z dniem złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2013 r. W związku z tym na dzień złożenia wniosku z dnia 18 października 2013 r. na karcie kontowej Spółki nie stwierdzono nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2013 r. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie zarzucając naruszenie: art. 76a§1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług przez jego błędną wykładnię oraz zastosowanie; art. 1, art. 167, art. 168, art. 169 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Postanowieniem z dnia 2 stycznia 2014 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ zacytował szereg mających w sprawie zastosowanie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa i wskazał, że uzasadnienie zażalenia nie odnosi się do zaistniałego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego. Podał, że strona myli przedmiotowe postępowanie ze stanem faktycznym przedstawionym w postanowieniach organu I instancji z dnia 18 września 2013 r. wydanych w sprawach odmowy zaliczeń zwrotu różnicy VAT za miesiące: październik, listopad i grudzień 2012 r. z uwagi na prowadzone postępowania kontrolne. W niniejszej sprawie w zaskarżonym postanowieniu odmówiono wnioskowanego zaliczenia nie z powodu kontroli zasadności zwrotu, lecz z uwagi na fakt, że nadwyżka podatku VAT za miesiąc sierpień 2013 r. została już postanowieniem z dnia 17 października 2013 r., nr [...], zaliczona z urzędu na poczet zobowiązań podatkowych o najwcześniejszym terminie płatności, tj. za miesiące marzec oraz lipiec 2013. Na postanowienie z dnia 17 października 2013 r. Spółka nie wniosła zażalenia. Niezależnie od powyższego Dyrektor Izby Skarbowej dokonał analizy zaskarżonego postanowienia pod kątem jego zgodności z literą prawa podatkowego i stwierdził, że przepisy prawa zastosowane zostały przez organ I instancji w sposób właściwy, gdyż w zakresie zwrotu podatku stosuje się min. przepisy art. 76§1, art. 76a, art. 77b i art. 80 Ordynacji podatkowej, dotyczące dysponowania przez podatnika nadpłatą. Organ II instancji za chybione uznał zarzuty dotyczące naruszenia przepisów Dyrektywy 2006/12/WE. Podał, że przepisy ustawy o VAT nie kłócą się z ustawodawstwem wewnątrzwspólnotowym. Zgodnie bowiem z art. 183 ww. Dyrektywy – w przypadku gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mają zatem pewną swobodę określania wymogów zwrotu nadwyżki VAT. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka – reprezentowana przez doradcę podatkowego – wniosła skargę do WSA w Krakowie domagając się uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej wraz z poprzedzającym je postanowieniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego. Postanowieniom tym zarzucono naruszenie: art. 76b§1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię oraz zastosowanie, a także przepisów art. 1, art. 167, art. 168, art. 169 Dyrektywy 2006/112/WE. Strona skarżąca w uzasadnieniu nawiązała w szczególności do postępowania prowadzonego przez Dyrektora UKS w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące październik i listopad 2012 r. oraz zasadności zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracjach VAT-7 za te miesiące. W związku z tym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego postanowieniami z dnia 30 listopada 2012 r. oraz z dnia 11 stycznia 2013 r. przedłużył terminy zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanych w deklaracjach VAT-7 za wskazane miesiące do czasu zakończenia kontroli skarbowej prowadzonej w wyżej wymienionym zakresie. W następstwie powyższego Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego nie uwzględnił wniosków Spółki o zaliczenie wykazanych kwot do zwrotu i wydał w dniu 18 września 2013 r. następujące postanowienia: - nr [...] odmawiające zaliczenia zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za października 2012 r. w kwocie 131 579 zł. oraz listopad 2012 r. w kwocie 234 569 zł. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r., - nr [...] odmawiające zaliczenia zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. w kwocie 56 554 zł. na poczet zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do czerwca 2013 r., - nr [...] odmawiające zaliczenia zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w kwocie 164 903 zł. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2013 r. Powyższe postanowienia zaowocowały tym, że w dacie dokonania zaliczenia kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2013 r. Spółka posiadała "zaległości" za miesiąc marzec i lipiec 2013 r. Pełnomocnik podał, że mamy w związku z tym sytuację, w której Naczelnik Urzędu Skarbowego odmawia zaliczenia kilkuset tysięcy złotych nadwyżki w podatku od towarów i usług na zobowiązania podatkowe wynikające ze składanych deklaracji, a z drugiej na rzecz wykazanych zobowiązań zalicza kwotę nadwyżki podatku VAT wykazanej w deklaracji za miesiąc sierpień 2013 roku. Odnosząc się do podstawy prawnej wydanych rozstrzygnięć pełnomocnik podkreślił, że wykazana w deklaracji VAT-7 nadwyżka podatku naliczonego nad należnym nie stanowi żadnej nadpłaty podatku. Do zadeklarowanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zastosowanie mają przepisy ustawy Ordynacja podatkowa dotyczące nadpłaty, co nie oznacza, że organy podatkowe mogą uzależniać zarachowanie zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym od zakończenia postępowania kontrolnego prowadzonego przez UKS, które w dniu składania skargi do sądu trwa już ponad rok. Skoro zatem organ podatkowy nie ma podstawy do odmowy zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego VAT wskazanej do zwrotu na rachunek bankowy na poczet zobowiązania w podatku VAT wykazanego do zapłaty, to tym samym nigdy nie powstała zaległość podatkowa Spółki V. względem Urzędu Skarbowego. Odnosząc się do uzasadnienia wydanych w sprawach rozstrzygnięć, pełnomocnik strony skarżącej, zauważył, że powołuje postanowienia dotyczące miesięcy wcześniejszych nie z powodu niezrozumienia sprawy, ale z powodu rażącego naruszenia prawa przez organy podatkowe. Podał także, że prawo do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym stanowi fundamentalny element systemu VAT, który umożliwia zachowanie zasady neutralności tego podatku. Prawo organów do przedłużenia terminu zwrotu, mające charakter wyjątkowy, nie może stanowić podstawy do stałego i systematycznego podważania prawa podatnika do zwrotu nadwyżki VAT. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wskazał, że akta spraw, o których mowa w złożonej skardze, tj. postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 18 września 2013 r. oraz utrzymujące je w mocy postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 listopada 2013 r. zostały przesłane, wskutek złożenia skarg, do WSA w Krakowie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 pkt 7 Ordynacji podatkowej pojęcie zwrotu różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT odpowiada pojęciu zwrotu podatku na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa. Stosownie zaś do treści art. 76 b § 1 Ordynacji podatkowej przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 Ordynacji podatkowej dotyczące nadpłat stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Stosowany w sposób odpowiedni art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej do zwrotu różnicy podatku nakazuje zaliczyć z urzędu kwoty zwrotu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a oraz na poczet bieżących zobowiązań, a w razie ich braku zwrócić z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie tej kwoty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Przepis art. 76 Ordynacji podatkowej nie daje zatem podatnikowi pełnej swobody dysponowania kwotą zwrotu podatku. W pierwszym rzędzie podlega ona bowiem zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 17 października 2013 r., a wiec przed złożeniem wniosku przez Spółkę, zaliczył z urzędu kwotę różnicy podatku wykazaną do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc sierpień 2013r. na poczet zaległości w podatku VAT za miesiąc marzec i lipiec 2013r. Postanowienie to – jak stwierdził organ II instancji – jest postanowieniem ostatecznym. Okoliczność ta jest bezsporna. W tej sytuacji wniosek podatnika o zaliczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – wynikającej z deklaracji podatkowej za sierpień 2013r. – na poczet zobowiązania podatkowego w podatku VAT wynikającego ze złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc wrzesień 2013 r. nie mógł zostać uwzględniony. Przedmiotowa kwota została bowiem w całości prawomocnym postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego zaliczona na poczet zaległości podatkowych za inny okres, niż wskazany we wniosku przez podatnika. Weryfikacja ostatecznego postanowienia z dnia 17 października 2013 r. w niniejszym postępowaniu jest niedopuszczalna, podobnie zresztą jak kwestie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Skarżący kwestionując prawidłowość odmowy zaliczenia nadwyżki podatku VAT na poczet zobowiązania podatkowego w tym podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc wrzesień 2013 de facto kwestionuje postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 września 2013 r. albowiem jak sam stwierdza powyższe postanowienia zaowocowały tym , że w dacie dokonania zaliczenia kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2013 r. Spółka posiadała "zaległości" za miesiąc marzec i lipiec 2013 r. . Zaznaczyć jednak należy , że postanowienia te zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniami z dnia 29 listopada 2013 r. nr [..] a Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpatrujący skargi na ww. postanowienia wyrokiem z dnia 7 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 224/14 skargi oddalił potwierdzając prawidłowość rozstrzygnięć organów . Prawidłowo zatem odmówiono zaliczenia nadwyżki podatku VAT na poczet zobowiązania podatkowego w tym podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2013, albowiem nadwyżka ta została zgodnie prawem rozliczona przez Organy podatkowe. Podnieść ponadto należy , że art. 76 Ordynacji podatkowej w żaden sposób nie narusza zasady neutralności podatku od towarów i usług. Wbrew odmiennym twierdzeniom skarżącej, brak jest podstaw do przyjęcia naruszenia wskazywanych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, ponieważ kontestowane przepisy VAT nie są sprzeczne z ustawodawstwem wewnątrzwspólnotowym. Zgodnie z art. 183 w/w Dyrektywy - w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mają pewną swobodę określania wymogów zwrotu nadwyżki VAT (por. pkt 32 wyroku TS z 25 października 2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Włoskiej, Zb. Orz. 2001, s. 1-2001). Rzeczpospolita Polska mając na uwadze m.in. zasadę neutralności i proporcjonalności, w ramach przyznanej jej swobody określiła warunki zwrotu nadwyżki podatku. W ramach tej swobody mieści się również regulacja polegająca na możliwości przedłużenia przez naczelnika urzędu skarbowego określonego w ustawie terminu zwrotu nadwyżki (terminy ustawowe 180-, 60-, 25-dniowe) do zakończenia postępowania wyjaśniającego w sytuacji, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia. Biorąc pod uwagę cele Dyrektywy, w tym w szczególności cel, jakim jest zwalczanie oszustw podatkowych, regulację umożliwiającą naczelnikowi urzędu skarbowego dokonanie niezbędnych czynności do skontrolowania, czy podatnik jest uprawniony do otrzymania zwrotu nadwyżki, istotnie należy uznać za niezbędną. Przy tym artykuł 87 ust. 2 ustawy o VAT nie narusza zasady neutralności VAT. Zasada ta nie neguje wszak prawa podatnika do otrzymania zwrotu, a więc nie może naruszać zasady neutralności. Przemawia za tym również okoliczność, że w razie gdy przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 października 2008 r. sygn. akt K 16/07). Następuje zatem jedynie przesunięcie w czasie uprawnienia podatnika do otrzymania zwrotu różnicy podatku, przy czym jest ono usprawiedliwione koniecznością weryfikacji zasadności zwrotu, a przy tym, w razie pozytywnego dla podatnika jej wyniku, zwrot ten nastąpi bez jakichkolwiek ujemnych dla niego konsekwencji. ( wyrok 7 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 224/14) Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 151 z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) skargę oddalił.