I SA/Kr 408/10

Sygn. akt I SA/Kr 408/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 czerwca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.), WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2010r., sprawy ze skargi B. S., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 18 stycznia 2010 r. Nr [...], w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, - skargę oddala - Zaskarżonym postanowieniem z dnia 26 stycznia 2010r. po rozpatrzeniu zażalenia B. S. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 3 listopada 2009r. nr [...] w sprawie odmowy uznania zgłoszonych zarzutów na postępowanie egzekucyjne, Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości zaskarżone postanowienie, uznał zarzuty na postępowanie egzekucyjne za uzasadnione i umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne. Uzasadniając postanowienie organ odwoławczy wskazał, że w dniu 24 marca 2009r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wystawił tytuł wykonawczy nr [...] wobec B. S. obejmujący należność w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2007r. Tytuł doręczono stronie w dniu 15 grudnia 2009r. a w dniu 4 sierpnia wystawiono zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego Bank PEKAO S.A. które doręczono do banku w dniu 19 sierpnia 2009r. W dniu 24 września 2009r. wystawiono zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego banku Bank Spółdzielczy, które doręczono do banku w dniu 13 października 2009r. Wskazano również, że po przeprowadzeniu kontroli skarbowej, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wydał w dniu 24 września 2009r. decyzję nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2007r. od której podatnik wniósł odwołanie. Organ egzekucyjny z powodu korekty należności sporządził w dniu 20 października 2009r. zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia nr [...] i [...] a postanowieniem z dnia 3 listopada 2009r. nr [...] zawiesił postępowanie egzekucyjne. Podatnik złożył do organu pismo zatytułowane ,,zażalenie", które z uwagi na treść zakwalifikowano jako zarzut w sprawie prowadzonego postępowania, zarzucając naruszenie art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U z 2005r.Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej- u,.p.e.a.), poprzez brak skutecznego doręczenia odpisu tytułu wykonawczego oraz zawiadomień o zajęciu rachunku bankowego i dodatkowo wniósł o weryfikację tytułu wykonawczego (ze względu na wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach) i o wstrzymanie czynności egzekucyjnych. Po przeprowadzeniu postępowania organ egzekucyjny uznał zarzuty za bezzasadne i odmówił wstrzymania czynności egzekucyjnych ale jednocześnie przyznał rację zobowiązanemu co do doręczenia odpisu tytułu wykonawczego oraz zawiadomienia odpisu tytułu wykonawczego oraz zawiadomienia nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Odnosząc się do zarzutu nieistnienia obowiązku wymienionego w art.33§1 u.p.e.a. to wskazano, że wymienione w tytule wykonawczym zobowiązanie pieniężne było na dzień sporządzenia zawiadomienia nr [...] wymagalne i podlegało egzekucji w trybie art. 2 u.p.e.a. Wydane zaświadczenie o nieuleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości wydane zgodnie z treścią art. 306 e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r.Nr 8,poz. 60 ze zm. dalej- O.p.) potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. Na dzień wydania zaświadczenia tj. 26 lutego 2008r. prowadzone było postępowanie mające na celu określenie wysokości zobowiązań podatkowych i taka informacja w zaświadczeniu została podana. Odnosząc się do zarzutów i argumentacji Skarżącego przedstawionych w zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w przedmiotowej sprawie dokonano zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych i jednocześnie z przesłaniem tych zawiadomień organ winien był zawiadomić zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego doręczając mu odpis tytułu wykonawczego o ile nie został wcześniej doręczony a co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Skuteczne doręczenie odpisu tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego nastąpiło dopiero w dniu 15 grudnia 2009r. Organ egzekucyjny pozbawił tym samym Skarżącego przysługującego mu prawnie środka ochrony w postaci wniesienia zarzutu we wstępnej fazie postępowania egzekucyjnego. W momencie pojawienia się w obrocie prawnym decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2007r. prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o wystawiony tytuł wykonawczy nr [...] stało się niedopuszczalne, pojawiła się negatywna przesłanka uniemożliwiająca prowadzenie egzekucji ze względów przedmiotowych wobec czego postępowanie egzekucyjne należało umorzyć w oparciu o art.59§1 pkt 7 u.p.e.a. Z ostatecznym w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodził się Skarżący. Pismem z dnia 18 lutego 2010r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Autor skargi występując o: uchylenie zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej rozstrzygnięcia zażalenia podatnika o wstrzymanie i umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na nieistnienie obowiązku podatkowego, zmianę treści uzasadnienia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, rozpatrzenia skargi w trybie uproszczonym i zasądzenia kosztów wg norm przepisanych- postawił zarzut naruszenia art. 306 a O.p. i art.33 ust. 1 u.p.e.a. Uzasadniając skargę jej autor podniósł, że w dniu 25 września 2007r. Skarżący złożył deklarację VAT-7 za sierpień 2007r.wykazał kwotę podatku do zapłaty w wysokości 3.504 zł i wykazany podatek zapłacił. W dniu 18 stycznia 2008r. przeprowadzono kontrolę u podatnika, która dotyczyła okresu sierpień 2007r. – listopada 2007r. W wyniku kontroli zostało wszczęte postępowanie podatkowe mające ustalić inną wysokość zobowiązań podatkowych za wskazany okres. Podatnik przekazał do urzędu dowód wpłaty za sierpień 2007r. i dokument ten nigdy nie powrócił do podatnika. Podatnik otrzymał zaświadczenie z dnia 26 lutego 2008r. nr [...] z treści którego wynikało, że podatnik nie ma zaległości podatkowych na ten dzień. Prowadzone postępowania podatkowe zmieniły wysokość zobowiązania podatnika za miesiąc sierpień 2007r. W pierwszej decyzji z dnia 29 maja 2008r. na kwotę 3.130 zł a w drugiej decyzji z dnia 24 września 2009r. na kwotę 3.187 zł. W konsekwencji tych decyzji wystąpiła nadpłata podatku za sierpień 2007r. ale organ podatkowy przystąpiło egzekucji podatku za sierpień 2007r. Organ odwoławczy pomimo umorzenia postępowania egzekucyjnego pominął w uzasadnieniu stan faktyczny ujęty w rzeczonym postanowieniu. Organ nadal prowadzi czynności egzekucyjne dotyczące podatku za sierpień 2007r. Odpowiadająca skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Organ odwoławczy wskazał również, że zaświadczenie z dnia 26 lutego 2008r. o niezaleganiu w podatkach potwierdzało nieistnienie zaległości podatkowych na dzień jego wydania ale równocześnie zawierało informację o prowadzonym w stosunku do skarżącego postępowaniu podatkowym mającym na celu ustalenie lub określenie wysokości zobowiązań podatnika. Pismem z dnia 6 kwietnia 2010r. Skarżący podtrzymał zarzuty sformułowane w skardze a nadto podkreślił, że brak zaległości potwierdza fakt zwrotu podatku od towarów i usług przez organ. Ustosunkowując się do powyższego pisma, organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko wskazując, że organy podatkowe nie odnotowały wpłaty podatku za sierpień 2007r. a Skarżący nie przedstawił żadnej dokumentacji potwierdzającej fakt dokonania wpłaty. Samo stwierdzenie, że podatnik zapłacił podatek nie jest wystarczającym dowodem. Podkreślono również, że samo zaświadczenie nie może przesądzać o istnieniu bądź nieistnieniu obowiązku na co wskazał NSA w wyroku z dnia 3 lipca 1996r. w POP 1999/5/139. Postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2009r. wydanym do sygn. akt: I SA/Kr 408/10 Sąd oddalił wniosek Skarżącego o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym i przekazał sprawę do rozpoznania na rozprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.-Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia. W sprawie niniejszej warto na wstępie wskazać, że na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Ocena zaskarżonego postanowienia według kryterium legalności nie dała Sądowi podstaw do wyeliminowania badanego indywidualnego aktu organu administracji z obrotu prawnego. Kwestionowane postanowienie znajduje bowiem dostateczne podstawy w obowiązującym prawie, jego zaś wydanie poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym bez uchybień proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, również zarzut skargi oraz mające je wesprzeć argumenty nie mogą podważyć prawidłowości podjętego rozstrzygnięcia organów administracji. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie problem sprowadza się do oceny zasadności rozstrzygnięcia w przedmiocie uchylenia postanowienia, uznania zarzutów na postępowanie egzekucyjne za uzasadnione oraz umorzenia prowadzonego postępowanie egzekucyjne dokonanych przez organ odwoławczy. Jak wynika z akt sprawy poddanej osądowi organ odwoławczy rozpoznając zażalenie Skarżącego na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w z dnia 3 listopada 2009r. nr [...] w sprawie odmowy uznania zgłoszonych zarzutów na postępowanie egzekucyjne doszedł do przekonania , że działanie organu pierwszej instancji było nieprawidłowe a nadto wskazał, iż w sprawie miał zastosowanie art. 59 §1 pkt 7 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu. Tak też się stało w niniejszej sprawie albowiem Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wydał w dniu 24 września 2009r. decyzję nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2007r. od której podatnik wniósł odwołanie. Organ egzekucyjny z powodu korekty należności sporządził w dniu 20 października 2009r. zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia nr [...] i [...] a postanowieniem z dnia 3 listopada 2009r. nr [...] zawiesił postępowanie egzekucyjne. W momencie pojawienia się w obrocie prawnym decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2007r. prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o wystawiony tytuł wykonawczy nr [...] stało się niedopuszczalne, pojawiła się negatywna przesłanka uniemożliwiająca prowadzenie egzekucji ze względów przedmiotowych wobec czego postępowanie egzekucyjne należało umorzyć w oparciu o art.59§1 pkt 7 u.p.e.a. Działanie organu odwoławczego uznać więc należy za prawidłowe. Odnosząc się do argumentów Skarżącego, iż otrzymał on zaświadczenie z dnia 26 lutego 2008r. o niezaleganiu w podatkach to wskazać trzeba, że potwierdzało on nieistnienie zaległości podatkowych na dzień jego wydania ale równocześnie zawierało informację o prowadzonym w stosunku do skarżącego postępowaniu podatkowym mającym na celu ustalenie lub określenie wysokości zobowiązań podatnika. (k.13 akt podatkowych). Zgodnie bowiem z art. 306a O.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenie na żądanie osoby ubiegającej się zaświadczenie jeżeli: - urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa, - osoba ubiega o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. Wprawdzie w ramach O.p. ustawodawca nie zdefiniował samego pojęcia "zaświadczenia" jednakże w ramach § 3 art. 306a wyraźnie zakreślił jego zakres przedmiotowy, którym jest potwierdzenie stanu faktycznego lub prawnego istniejącego w dniu jego wydania. W doktrynie i orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażany jest ugruntowany pogląd, że zaświadczenie - to środek dowodowy należący do czynności faktycznych lub czynności materialno-technicznych niemających cech aktu administracyjnego (vide C. Kosikowski [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2003, s. 732 oraz wyrok NSA z 19 kwietnia 2000r. sygn. akt: I SA/Gd 433/98, OSP 2001, nr 6, poz. 84). Zaświadczenie jest zatem potwierdzeniem stanu rzeczy odnoszącym się do chwili jego wydania i daje jedynie świadectwo co do istnienia bądź nieistnienia pewnych stosunków prawnych i faktów mających znaczenie dla prawa. Ponieważ jest ono pochodną istniejących faktów lub stanu prawnego w danej chwili, wraz ze zmianą tych faktów lub stanu prawnego przestaje być aktualne. Może być wtedy wydane nowe, odpowiadające aktualnemu stanowi prawnemu lub odzwierciedlające zmienione fakty. Wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. W wyroku z 21 listopada 2008r. WSA w Warszawie, w sprawie sygn. akt: III SA/Wa 1612/08 postawił tezę, iż wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym zarazem potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego, a jego istota sprowadza się do tego, że nie rozstrzyga ono o żadnych prawach lub obowiązkach i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nie istnieniu obowiązku. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie. Jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie ( LEX nr 519918). W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd wskazał, że podstawą do wydania zaświadczenia przez dany organ są wyłącznie prowadzone przez ten organ "ewidencje, rejestry lub z inne dane znajdujące się w jego posiadaniu", a w przypadku zaświadczenia obejmującego kwestię rozliczeń podatkowych - "dokumentacja danego organu podatkowego", a także "informacje otrzymane od innych organów podatkowych". Innymi słowy, możliwość wydania zaświadczenia o określonej treści potwierdzającej fakty albo stan prawny, tudzież mieszczące się w nich niezaleganie w podatkach lub stan zaległości, determinowana jest tym, co wynika z dokumentacji (ewidencji, rejestrów) i innych danych, które są w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie oraz informacji pozyskanych od innych organów podatkowych, jeśli chodzi o rozliczenia podatku. (vide wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2006r., sygn. akt: I SA/Wa 1356/04, LEX nr 202335). W sytuacji więc gdy organ odwoławczy uchylił zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji, uznał zarzutów na postępowanie egzekucyjne za uzasadnione oraz umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne, podnoszone przez Skarżącego argumenty odnoszące się do faktu wydania rzeczonego zaświadczenia w przedmiotowej sprawie uznać należy za niezasadne. W świetle powyższego rozstrzygnięcie organu odwoławczego jest prawidłowe wobec czego Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.