I SA/Kr 425/14

|Sygn. akt I SA/Kr 425/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 czerwca 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: st. ref. Justyna Owczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 r., sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Oświęcimiu, na uchwałę Rady Miejskiej w Chełmku, z dnia 24 listopada 2006 r. Nr I/13/2006, w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych, w części dotyczącej załączników nr 1, 2 i 3 do uchwały, w których zawarto oświadczenia: "Oświadczam, że znana jest mi odpowiedzialność, karna za składanie fałszywych zeznań, przewidziana w art. 233 Kodeksu karnego (Dz. U. Nr 88, z 1997 r., poz. 553 ze zm.), zgodnie z którym za złożenie fałszywych zeznań grozi kara pozbawienia wolności do lat 3.", -stwierdza nieważność uchwały w zaskarżonym zakresie- Rada Miejska w Chełmku uchwałą nr I/13/2006 z dnia 24 listopada 2006 r. określiła wzory formularzy informacji i deklaracji podatkowych. W załącznikach nr 1, 2 i 3 do uchwały, w których zawarto oświadczenia: "Oświadczam, że znana jest mi odpowiedzialność karna za składanie fałszywych zeznań, przewidziana w art. 233 Kodeksu karnego (Dz. U. Nr 88 z 1997 r., poz. 553 ze zm.), zgodnie z którym za złożenie fałszywych zeznań grozi kara pozbawienia wolności do lat 3." Jako podstawę wydania niniejszej uchwały powołano art. 18 ust. 2 pkt 8 i art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. nr 142, poz. 1591 ze zm.), art. 6 ust 13 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 ze zm.) art. 6a ust. 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. nr 94, poz. 431 ze zm.) art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 roku o podatku leśnym (Dz. U. nr 200, poz. 1682 z póź zm.) W skardze skierowanej do WSA w Krakowie na powyższą uchwałę Prokurator Rejonowy w Oświęcimiu zarzucił jej naruszenie ww. przepisów przez nałożenie na podatników obowiązku składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności karnej w załączniku nr 1,2,3, zaskarżonej uchwały. W konsekwencji skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały w całości . Prokurator zauważył, że zaskarżona uchwała jako akt prawa miejscowego, jest niewątpliwie dotknięta wadą , albowiem nałożenie przez Radę obowiązku złożenia takiego oświadczenia nie znajduje upoważnienia ustawowego. Żaden z przepisów podanych jako podstawa prawna podjętej uchwały nie dał organowi uprawnienia do stanowienia prawa miejscowego, którego poszanowanie wymuszone byłoby odpowiedzialnością karną . Każdorazowo w ustawie zawarta musi być norma kompetencyjna upoważniająca organy samorządu terytorialnego do tego typu działań . W odpowiedzi na skargę Rada Miejska w Chełmku wniosła o odrzucenie skargi bądź ewentualnie o oddalenie skargi . W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę podniosła , że uchwała była przedmiotem badania przez organ nadzoru , który nie stwierdził aby była ona niezgodna z prawem. Podkreślono, że zaskarżona uchwała już nie obowiązuje ponieważ została uchylona a jej stosowanie nigdy nie stało się źródłem podejrzenia popełnienia przestępstwa z art. 233 kodeksu karnego , przez osoby składające przewidziane nią oświadczenia karnej na jej podstawie . Ponadto z daleko posuniętej ostrożności procesowej zauważono , że jeżeli pouczenie jest wadliwe to postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności powinno być ograniczone do jej części tj. jest do oświadczenia znajdującego się w załączniku nr 4 . Na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 r. prokurator zmodyfikował skargę zaskarżając jedynie uchwałę w części dotyczącej załącznika do uchwały, w którym zawarto oświadczenie o pouczeniu o odpowiedzialności karnej z art. 233 k.k. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Na podstawie art. 53 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") prokurator jest uprawniony do wniesienia skargi, przy czym - w przypadku skargi na akty prawa miejscowego - nie jest ograniczony terminem. Uchwała Rady Miejskiej w Chełmku nr I/13/2006 z dnia 24 listopada 2006 r. w sprawie określenia formularzy informacji i deklaracji podatkowych, jest niewątpliwie aktem prawa miejscowego. Nie ma także przeszkód, aby - w razie stwierdzenia naruszenia prawa - sąd mógł stwierdzić jej nieważność, mimo że od daty podjęcia aktu upłynęło dziewięć lat ( art. 147 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Na wstępie należy rozważyć czy z uwagi na fakt, że zaskarżona uchwała utraciła moc, postępowanie sądowe stało się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. W ocenie Sądu nie zachodzi bezprzedmiotowość postępowania sądowego w tym zakresie. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 marca 2007 r., sygn. akt II OSK 1776/06 (dostępny w CBOSA) "Istotą sądowej kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne jest ocena legalności zaskarżonych aktów i czynności według stanu prawnego i faktycznego sprawy z daty ich podjęcia. Trybunał Konstytucyjny w uchwale z dnia 14 września 1994 r. (W 5/94, OTK 1994, cz. II, poz. 44) przyjął, (...) że zmiana lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydania przez sąd wyroku, jeżeli zaskarżona uchwala może być zastosowana do sytuacji z okresu poprzedzającego jej podjęcie. W uchwale zaś z 14 lutego 1994 r. (K 10/93, OTK 1994, cz. I, poz. 7) Trybunał stanął na stanowisku, że "przepis obowiązuje w danym systemie prawa, jeśli można go zastosować do sytuacji z przeszłości, teraźniejszości lub przyszłości". Tak więc uchylenie zaskarżonej uchwały przez organ, który ją podjął, przed wydaniem zaskarżonego wyroku nie czyniło bezprzedmiotowym rozpoznania skargi na tą uchwałę". W orzecznictwie NSA podnosi się nadto, że uchylenie uchwały nie czyni bezprzedmiotowym postępowania sądowego, w którym sąd administracyjny władny jest wobec aktu prawa miejscowego stwierdzić nieważność aktu, co powoduje, że od samego początku uchwalenia nie był zdolny do wywołania skutku prawnego, a zatem do kształtowania uprawnień czy obowiązków. Uchylenie uchwały przerywa skutek prawny z dniem jej uchylenia, pozostawiając w mocy skutki powstałe na podstawie uchylonej uchwały od wejścia jej do obrotu prawnego do dnia jej uchylenia (por. wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r. sygn. akt II OSK 344/08, wyrok NSA z dnia 27 września 2007 r., sygn. akt II OSK 1046/07, wyrok NSA z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt II OSK 228/13 – dostępne j.w.). Zmiana jak i utrata mocy uchwały oznacza bowiem wyeliminowanie odpowiednich przepisów ze skutkiem od daty uchylenia lub zmiany (ex nunc). Stwierdzenie nieważności uchwały (lub jej poszczególnych zapisów) wywołuje natomiast skutki od chwili jej podjęcia (ex tunc). W tej ostatniej sytuacji uchwałę należy zatem traktować tak, jakby nigdy nie została podjęta. Ma to swoje znaczenie dla czynności prawnych podjętych na podstawie takiej uchwały. W okresie obowiązywania zaskarżonej uchwały podatnicy mogli złożyć zakwestionowane oświadczenia, których skutki mogą wystąpić po uchyleniu zaskarżonej uchwały. Rada Miejska w Chełmku podnosząc natomiast okoliczności przeciwne nie wykazała na jakiej podstawie twierdzi , ( skąd posiada taką wiedze ) , że zastosowanie zaskarżonej uchwały nigdy nie było źródłem podejrzenia popełnienia przestępstwa z art. 233 kodeksu karnego . Dokonując kontroli zaskarżonej uchwały we wskazanym zakresie stwierdzić trzeba, że brak było podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia w niej zakwestionowanych zapisów, co przesądza o konieczności stwierdzenia jej nieważności (art. 147 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W podstawie prawnej uchwały z dnia 9 grudnia 2002 r. wskazano bowiem art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. ustawy o samorządzie gminnym, art. 6 ust. 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 6a ust. 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym i art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 roku o podatku leśnym Z art. 168 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wynika prawo jednostek samorządu terytorialnego do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym w ustawie. Konkretyzację tego prawa – poza uregulowaniami szczególnymi – zawiera, w odniesieniu do gminy, art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie z tym przepisem gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym - w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy - podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Przepis art. 6 ust. 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nakłada na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku. Analogiczne upoważnienie dla organu stanowiącego gminy zawiera przepis art. 6a ust. 11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym. Z art. 233 § 6 kodeksu karnego wynika, że sprawca odpowiada za podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy w oświadczeniu, które ma służyć za dowód w postępowaniu prowadzonym na podstawie ustawy, jeżeli przyjmujący oświadczenie, działając w zakresie swoich uprawnień, nadanych przez tę ustawę, uprzedził oświadczającego o odpowiedzialności karnej za fałszywe oświadczenie. A zatem przestępstwem jest złożenie fałszywego oświadczenia, na przykład w kwestionariuszach lub formularzach. Warunkiem jednak odpowiedzialności za złożenie fałszywego oświadczenia jest, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt II KK 97/2013, Krakowskie Zeszyty Sądowe 2013/6 poz. 36). Jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań), to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas, w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji, winien przewidzieć w treści upoważnienia wymóg pouczenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań). Tymczasem przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy o podatku rolnym czy ustawy o podatku leśnym nie przewidują takiej możliwości. Przez "przepisy ustawy" w rozumieniu art. 233 kodeksu karnego należy rozumieć wyłącznie przepis samej ustawy, a nie również przepis uchwały organu gminy wydanej na podstawie upoważnienia ustawowego (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 19 sierpnia 1999 r., sygn. akt I KZP 22/99, OSNKW 1999, z. 9-10 poz. 51). Ustawowego upoważnienia dla rady nie można zaś domniemywać, szczególnie stosować dla ustalenia zakresu upoważnienia wykładni celowościowej. Mając na uwadze powyższe, należy podzielić stanowisko skarżącego, że żaden z przepisów przywołanych jako podstawa prawna zaskarżonej uchwały, jak też obowiązujących w dacie jej podjęcia, nie zawierał upoważnienia do zamieszczenia we wzorach informacji i deklaracji obowiązku składania oświadczenia pod rygorem z art. 233 kodeksu karnego. Organy władzy publicznej, do których zalicza się organy samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej działają na podstawie i w granicach prawa. Mogą działać w granicach wyznaczonych przez normy prawne określające ich kompetencje, zadania i tryb postępowania, zatem tylko tam i o tyle, o ile upoważnia prawo. Odnosząc się do argumentacji zawartej w odpowiedzi na skargę, jakoby skarga nie zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na to, że odpowiednie organy nadzoru nie stwierdziły jej niezgodności z prawem, należy stwierdzić , że w żadnym razie nie przesądza to o braku kompetencji prokuratora do zaskarżenia takiej uchwały do sądu, oraz nie wyklucza możliwości dokonania przez sąd kontroli jej legalności. Nie stoją temu na przeszkodzie żadne przepisy prawa. Mając na uwadze, że brak jest podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia we wzorach formularzy informacji i deklaracji podatkowych zapisu dotyczącego odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia, należało - na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. - stwierdzić nieważność uchwały w zaskarżonej części.