I SA/Kr 425/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.) Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Stanisław Grzeszek po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi S. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji skargę oddala Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia 29 października 2018 r., [...] nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji własnej z dnia 26 października 2018 r., [...], określającej S. C. (dalej: skarżącemu) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. z dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji obszernie omówił sposób powstania zobowiązania podatkowego u przytoczył przepisy o.p., w szczególności art. 239b o.p. Wskazał, że prowadzone jest inne postępowanie egzekucyjne, dotyczące innych zaległości, co oznacza spełnienie przesłanki, wymienionej w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. Skarżący jest właścicielem licznych pojazdów samochodowych, ale większość z nich została zajęta przez komornika; sprzedaż pojazdów wolnych od zajęcia nie umożliwi skarżącemu wykonania zobowiązania podatkowego. Skarżący jest właścicielem nieruchomości, tą jednak obciąża hipoteka, zabezpieczającą wiele należności. Dodatkowo już po wszczęciu postępowania w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego za rok 2013 skarżący dokonał zbycia innej nieruchomości o znacznej wartości, bez wyraźnej potrzeby, wynikającej z prowadzonej działalności gospodarczej, co zdaniem organu świadczy o spełnieniu przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 3 o.p. Skarżący nie posiada gotówki, środków na rachunkach bankowych itp., obroty jego przedsiębiorstwa zmalały, wystąpił też o rozłożenie na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług. Nadto organ zaznaczył, że skarżący uczestniczył w pozorowanych transakcjach z wykorzystaniem pustych faktur. Nieprawidłowości oraz ich skala świadczą, że zobowiązanie może nie zostać wykonane. We wniesionym w terminie zażaleniu skarżący podniósł zarzut naruszenia art. 239b § 1 pkt 1-3 o.p. przez przyjęcie, że zostały spełnione przesłanki uzasadniające nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności oraz art. 239b § 2 o.p. przez przyjęcie, że niewykonanie zobowiązania jest uprawdopodobnione. Zarzucono także błędne ustalenia faktyczne co do tego, że pojazdy skarżącego nie przedstawiają istotnej wartości, a on sam nie posiada majątku o wartości odpowiadającej zaległości podatkowej, nadto że uczestniczył w pozorowanych transakcjach z wykorzystaniem pustych faktur oraz miał pełną świadomość nierzetelności rozliczeń podatku dochodowego za rok 2013. W oparciu o te zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z dnia 11 lutego 2019 r., [...] utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Organ odwoławczy omówił zasady nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Wskazał, że wobec skarżącego toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Następnie zauważył, że wobec zbyt niskiej wartości samochodów skarżącego, na żadnym z nich nie można ustanowić zastawu skarbowego, zaś skarżący nie wskazał własnej oceny ich wartości oraz kwoty, jaką można byłoby uzyskać z ich sprzedaży. Posiadany przez skarżącego majątek nie zabezpieczy w pełni wartości, odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami, a wcześniej skarżący wyzbył się nieruchomości o znacznie wyższej wartości. Organ odwoławczy powołał się na ustalenia, zgodnie z którymi skarżący nie reguluje swoich zobowiązań podatkowych w ustawowych terminach. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że istnieje prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania, przy czym ta okoliczność musi być jedynie uprawdopodobniona, a nie udowodniona. We wniesionej w terminie skardze skarżący zwrócił się o uchylenie zaskarżonego postanowienia, a w miarę możliwości również uchylenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, ponadto zaś o zasądzenie kosztów postępowania. W skardze podniósł zarzuty tożsame ze sformułowanymi wcześniej w zażaleniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 239a o.p., decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wedle art. 239b § 1 o.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Stosownie zaś do treści art. 239b § 2 o.p. przepis §1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Analiza przepisu art. 239b o.p. wskazuje, że muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) dwie przesłanki, aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności: 1) musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w §1 art. 239b o.p.; 2) organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 o.p.) Przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1- 4 o.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny (podkreślenie Sądu), zaś przewidziane w treści art. 239b § 2 o.p. uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane należy rozumieć jako obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie faktu (w tym przypadku niewykonanie zobowiązania) jest wysoce prawdopodobne. Warto jest bowiem przypomnieć, że w doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że z uprawdopodobnieniem wiąże się ustalenie jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością (zob. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2006, s. 221; Komentarz do art. 239 (b) ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex, 2009). W niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Organy podatkowe wykazały, że spełniona została przesłanka o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 o.p., ustaliły bowiem, że wobec skarżącego toczą się postępowania egzekucyjnej w zakresie innych należności pieniężnych, a mianowicie na podstawie tytułów wykonawczych, wystawionych przez Prezydenta Miasta K. oraz Burmistrza B., a dodatkowo w toku jest postępowanie z tytułu zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, aktualnie zawieszone. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, spełniona została również przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 o.p., mianowicie skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Przypomnieć należy, że rygor natychmiastowej wykonalności został nadany decyzji, która określa wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...]zł, przy czym w związku z wpłatą części należności wysokość zaległości na dzień wydania postanowienia organu pierwszej instancji wynosiła [...] zł tytułem głównej należności oraz [...] zł tytułem odsetek. Organy ustaliły, że skarżący jest właścicielem nieruchomości, nabytej w roku 2015 za kwotę [...]zł. Nieruchomość obciążona jest hipotekami przymusowymi, zabezpieczającymi nie tylko należność podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2013, ale także należność w podatku od towarów i usług. Łączna kwota obciążeń wynosi [...] zł. Wartość nieruchomości, nawet przy uwzględnieniu jej ewentualnego wzrostu wartości od czasu nabycia nie pozwala zatem na zaspokojenie wszystkich należności skarżącego. Skarżący jest również właścicielem pojazdów samochodowych, jednakże jedynie trzy z nich nie zostały zajęte przez komornika. Suma ceny ich nabycia – w latach 2006, 2015 i 2016 wynosi łącznie [...] zł, jest zatem znacząco niższa od zaległości podatkowej, nadto nie można jej uznać za aktualną wartość tych pojazdów. Z całą pewnością można też stwierdzić, że żaden z pojazdów nie posiada minimalnej wartości, pozwalającej ustanowić na nim zastaw skarbowy (art. 41 § 1 o.p.). Z ustaleń organów podatkowych wynika także, że zrealizowana została przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 3 o.p. (strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości). Skarżący w dniu 6 lutego 2018 r. zbył za kwotę [...]zł nieruchomość. Do transakcji doszło już po wszczęciu postępowania podatkowego w przedmiocie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2013 oraz po doręczeniu skarżącemu postanowienia o zabezpieczeniu przybliżonych kwot zobowiązania podatkowego w tym podatku. Należy podzielić stanowisko organu, że wyzbycie się przez skarżącego najbardziej wartościowego składnika majątku w takiej sytuacji wskazuje na chęć udaremnienia ewentualnej egzekucji z tej nieruchomości. Z powyższego wynika, że wykazane zostało zaistnienie aż trzech spośród czterech przesłanek, o których mowa w art. 239b § 1 o.p. W ocenie Sądu organy podatkowe uprawdopodobniły również, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co zgodnie z art. 239 § 2 o.p. warunkowało możliwość wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z ustaleniami organów, które Sąd przyjmuje za własne, skarżący nie reguluje terminowo swoich zobowiązań podatkowych, o czym świadczy znaczna ilość upomnień, wystawionych w latach 2014 – 2017 oraz konieczność przymusowej egzekucji niektórych zobowiązań. Jak wynika ze złożonych przez skarżącego deklaracji VAT-7K za trzy pierwsze kwartały 2018 r., jego przychód z prowadzonej działalności znacznie spadł w stosunku do lat poprzednich. W ocenie Sądu zachowanie skarżącego, polegające na wyzbyciu się najbardziej wartościowego składnika majątku nie tylko przesądza o zrealizowaniu przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 3 o.p., ale również stanowi jedną z okoliczności uprawdopodabniających, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Podkreślenia wymaga, że w zakresie przesłanki z art. 239b § 2 o.p. ustawa wymaga od organów jedynie wykazania prawdopodobieństwa, nie zaś pewności. Szereg okoliczności niniejszej sprawy, a także okoliczności związanych z innymi zobowiązaniami publicznoprawnymi skarżącego oraz jego dotychczasowe zachowanie w zakresie wykonywania zobowiązań podatkowych pozwala uznać, że takie prawdopodobieństwo zachodzi. Zaskarżone postanowienie odpowiada zatem prawu, a zarzuty podniesione w skardze ocenić trzeba jako bezpodstawne. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.