I SA/Kr 435/04

Sygn. akt I SA/Kr 435/04 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 sierpnia 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: NSA Józef Gach, Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk (spr), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2006r., sprawy ze skargi J. H., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K., z dnia 11 lutego 2004r. nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w 2000 roku, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 3.867,20 zł (trzy tysiące osiemset sześćdziesiąt siedem złotych 20/100). Sygn. I SA/Kr 435/04 UZASADNIENIE Urząd Skarbowy K. w dniu [...] października 2003 r. wydał decyzję, w której określił J. H. zobowiązanie podatkowe od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w 2000 roku na kwotę [...] zł. Rozpoznając odwołanie podatnika od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w K. w dniu 11 lutego 2004 r utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny i przedstawia się następująco : Skarżący w dniu [...] kwietnia 2000 r. dokonał sprzedaży dwóch działek na łączną kwotę [...] zł poczym kolejnym aktem notarialnym z dnia [...] czerwca 2000 roku dokonał przeniesienia prawa wieczystego użytkowania trzech działek na łączną kwotę [...] zł. Stroną kupującą było Przedsiębiorstwo Wielobranżowe " B." Sp. z o.o. W oświadczeniach z dnia [...] IV i [...] VI 2000 r .podatnik zadeklarował , iż przychód uzyskany ze sprzedaży działek przeznaczy na zakup nowych mieszkań lub terenu pod budownictwo mieszkaniowe. Spółka B. zapłaciła skarżącemu z tytułu zakupu nieruchomości i praw kwotę [...] zł, natomiast na pozostałą zaległość aktem notarialnym z dnia [...] XII 2000 r. nr. Rep. [...] przeniosła na jego rzecz własność dwóch innych działek w celu zwolnienia się ze zobowiązania. Wydając decyzję organ I instancji nie uwzględnił przeniesienia własności działek będących formą zapłaty spółki B. wobec J. H. jako rozliczenia uzyskanego przez podatnika z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek a Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując ją w mocy, uznał to stanowisko za zasadne. W uzasadnieniu swej decyzji organ odwoławczy odwołał się do treści przepisu art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a oraz art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / DZ. U. Nr. 14 z 2000 r., poz. 176 ze zm ./, który to ostatni przepis stanowi, że podstawą naliczenia podatku jest dochód uzyskany ze sprzedaży lub zamiany nieruchomości, chyba że podatnik złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust 1 pkt 32 lit a ustawy. Z kolei art. 21 ust 1 pkt 32 lit a stanowi, iż przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 lit a-c będą zwolnione ze zryczałtowanego podatku dochodowego w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie 2 lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że zawarte w nim wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, które zwalniają z podatku od sprzedaży ma charakter wyczerpujący a nie przykładowy. Przeniesienie na skarżącego własności nieruchomości przez B. nastąpiło w celu zwolnienia spółki ze zobowiązania jakim było świadczenie pieniężne za kupione wcześniej nieruchomości. Danie czegoś innego /datio in solutum- art. 453 kc/, a w tym przypadku własności nieruchomości gruntowej zamiast kwoty pieniężnej stanowiącej cenę zakupionych wcześniej innych nieruchomości, jest tylko formą rozliczenia transakcji sprzedaży zawartych w dniu [...] IV i [...] VI 2000 r. Przyjęto zatem, że podatnik nie wydatkował przychodu uzyskanego ze sprzedaży na nabycie nieruchomości w tym przepisie wymienionych. Podkreślono też iż przepisy dotyczące wszelkich ulg i zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle z wyłączeniem wykładni rozszerzającej. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie J. H. zarzuca naruszenie prawa polegające na nieprawidłowej wykładni i zastosowaniu art. 21 ust 1 pkt 32lit a w zw. z art. 28 ust 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Strona skarżąca kwestionuje ocenę prawną odnoszącą się do zdziałanej z jej udziałem czynności prawnej, którą była umowa przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia się ze zobowiązania. Nie zgadza się z uproszczoną oceną skutków podatkowych tej czynności, organ podatkowy zastosował węższe kryteria, ograniczające prawo do przedmiotowego zwolnienia. Jedynym kryterium, którego spełnienie powinno być zweryfikowane przez organ podatkowy - to wydatkowanie na nabycie w terminie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Pojecie wydatkowanie nie może być rozumiane wyłącznie w drodze wykładni językowej w oderwaniu od całej treści normy prawnej. Organ nie zwrócił uwagi, że przedmiotem czynności z dnia [...] XII 2000 r. było z jednej strony świadczenie w postaci przeniesienia własności działki na nabywającego /podatnika/ ale z jego strony także nastąpiło świadczenie polegające na zwolnieniu z długu czyli umorzenie wierzytelności. Świadczenie to, które ma charakter cywilnoprawny jest świadczeniem odpowiadającym świadczeniu zapłaceniu ceny kupna. Zapłata ceny nie musi z punktu widzenia prawa cywilnego jak i prawa podatkowego następować poprzez świadczenie środków pieniężnych. Dyrektor Izby Skarbowej domagał się oddalenia skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Zgodnie z art. 3 par.1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /DZ.U. Nr 153 , poz. 1270 ze zm./, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Skarga jest zasadna, gdyż narusza przede wszystkim prawo materialne. Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny a istota sporu sprowadza się do wykładni pojęcia "wydatkowania" zawartego w przepisie art. 21 ust 1 pkt 32 lit a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /DZ.U z 1993 r. Nr.90, poz. 416 ze zm./. Stosownie do cytowanej wyżej jego treści, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży między innymi budynku mieszkalnego i prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Takie zwolnienie podatkowe jest uzależnione od wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży na cel wskazany w tym przepisie i dokonania tej czynności przed upływem dwóch lat. Bezsporne w niniejszej sprawie było, iż skarżący z tytułu sprzedaży nieruchomości i przeniesienia prawa wieczystego użytkowania trzech innych działek od ich nabywcy "B." Spółki z o.o. otrzymał jedynie część należnej sumy, natomiast na poczet pozostałej zaległości spółka aktem notarialnym przeniosła na jego rzecz własność dwóch innych działek. Przeniesienie to miało na celu zwolnienie się spółki ze zobowiązania jakim było świadczenie pieniężne za kupione wcześniej nieruchomości. Świadczenie zatem "B." mające charakter cywilnoprawny było świadczeniem odpowiadającym zapłaceniu ceny kupna, miało one bowiem na celu zwolnienie z długu czyli umorzenie wierzytelności . Zapłata ceny z punktu widzenia prawa cywilnego jak i prawa podatkowego, jak to słusznie wywodzi skarżący nie musi następować poprzez świadczenie środków pieniężnych. Nie kwestionowane było przez organy, iż podatnik wskutek czynności prawnej z dnia [...] XII 2000 r. wypełnił warunek wynikający z powołanego wyżej przepisu, nabycia w terminie w nim wskazanym gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę trudno odmówić racji wywodom skarżącego, iż jako podatnik osiągnąłby identyczny cel /nabycie nieruchomości/, gdyby w umowie pokwitował odbiór środków pieniężnych, a następnie tymi samymi środkami pieniężnymi spółka pokwitowałaby ich odbiór jako świadczenie wzajemne za przeniesienie własności działki. Przy wykładni przepisu art. 21 ust 1 pkt 32 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyżej powołanej, należy położyć nacisk na wykładnię celowościową, przy założeniu że ustawodawca zwolnił od podatku środki mające swe źródło w sprzedaży jednej nieruchomości a wykorzystane na nabycie innej nieruchomości, preferując w ten sposób lokowanie zasobów z tego źródła przychodu w zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych podatnika. Za zawężającą należy uznać interpretację organów podatkowych by dopuszczalne było korzystanie przez podatnika z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, tylko takiej kiedy faktycznie otrzymuje środki pieniężne i wydatkuje je na nabycie nieruchomości, natomiast w sytuacji gdy rozliczenie następuje poprzez inne świadczenie celem zwolnienia się ze zobowiązania i umorzenie długu, tak jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, nie ma on prawa do zwolnienia podatkowego. Reasumując organy podatkowe dokonały błędnej oceny materiału dowodowego i niedopuszczalnie zinterpretowały przepis art. 21 ust 1 pkt 32 lit. a w zw. z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu w 2000 roku obowiązującym, skutkiem czego zachodziła konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji . Dlatego uwzględniając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny, na mocy przepisu art. 145 par.1 ust.1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /DZ. U. Nr 153 , poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji. Na koszty postępowania składa się należny wpis sądowy przez skarżącego uiszczony i koszty zastępstwa adwokackiego wg norm przepisanych. Orzeczenie o kosztach oparto na przepisie art. 200 ustawy wyżej powołanej.